Решение № 2576 от 18.02.2020 г. на ВАС по адм. д. № 12723/2019 г.

Решение № 2576 от 18.02.2020 г. на ВАС по адм. д. № 12723/2019 г., I о., докладчик съдията Емилия Миткова Производството е по реда на чл. 208 и сл. от Административнопроцесуалния кодекс /АПК/ във връзка с чл. 160, ал. 6 и от Данъчно - осигурителния процесуален кодекс /ДОПК/. Образувано е по касационна жалба от директора на Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" ("ОДОП") – София при Централно управление (ЦУ) на Национална агенция за приходите (НАП) срещу решение № 5117 от 22.07.2019 г., постановено по адм. дело № 1988 от 2019 г. по описа на Административен съд София-град (АССГ), с което е отменен ревизионен акт (РА) № Р-22221518001037-091-001/25.09.2018 г., издаден от органи по приходите при Териториална дирекция (ТД) на НАП – гр. София, потвърден с решение № 21 от 7.01.2019 г. на директора на Дирекция "ОДОП" – София при ЦУ на НАП. Касаторът поддържа, че обжалваното решение е неправилно поради нарушение на материалния закон, съществено нарушение на съдопроизводствените правила и необоснованост - отменителни основания по чл. 209, т. 3 от АПК. Счита, че съдът неправилно е приел, че отказът от регистрация поради непредставяне на обезпечения отменя задължението на ревизираното лице да подава заявления за регистрация поради основания за задължителна регистрация по смисъла на чл. 96, ал. 1 от ЗДДС. Намира, че въпреки отказа за регистрация поради наличие на предпоставки по чл. 176а, ал. 1 от ЗДДС, ревизираното лице е следвало да подаде отново заявление за регистрация по ЗДДС, тъй като това задължение произтича от императивната разпоредба на чл. 96, ал. 1 от ЗДДС. В тези насоки излага подробни аргументи в жалбата и претендира отмяна на атакувания съдебен акт. Претендира разноски в общ размер на 12363,82 лева, от които такса - 1329,86 лева и 11033,96 лева юрисконсултско възнаграждение за двете инстанции (по 5516, 98 лева за всяка една). Ответникът по касационната жалба – "АР АЙ - КЪМПЪНИ" ООД, не изразява становище по жалбата. Представителят на Върховната административна прокуратура дава заключение за основателност на касационната жалба. Върховният административен съд, тричленен състав на Първо отделение, след като прецени валидността, допустимостта и съответствието на решението с материалния закон в изпълнение на изискването на чл. 218 от АПК, както и наведеното в жалбата касационно основание, за да се произнесе, взе предвид следното: Касационната жалба, инициирала настоящото производство, е депозирана срещу подлежащ на оспорване съдебен акт, от активно процесуално легитимирано лице, при наличието на правен интерес и в срока по чл. 211, ал. 1 от АПК, с оглед на което е допустима и подлежи на разглеждане по същество. Предмет на съдебен контрол в производството пред Административен съд София-град е законосъобразността и обосноваността на РА № Р-22221518001037-091-001/25.09.2018 г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП – гр. София, потвърден с решение № 21 от 7.01.2019 г. на директора на Дирекция "ОДОП" – София при ЦУ на НАП, с която на "АР АЙ - КЪМПЪНИ" ООД са определени задължения в общ размер на 143 293, 74 лв. /главница/ и начислени лихви за забава в общ размер на 22 938,79 лв., произтичащи от начислен данък на основание чл. 86, ал. 1 във вр. с чл. 25, ал. 6, т. 1 от ЗДДС за данъчни периоди от 28.05.2016 г. до м. 31.08.2017 г. За да постанови обжалваното решение на първо място съдът е приел, че РА е издаден в хода на надлежно възложена ревизия, при извършването на която не са допуснати съществени нарушения на съдопроизводствените правила, визирани в ДОПК. Административният съд е изложил, че спорът между страните се свежда до въпроса, доколко отказ за регистрация по ЗДДС, поради наличието на отрицателната предпоставка по чл. 176а, ал. 1 от ЗДДС, която не е отпаднала отменя задължението за регистрация по чл. 96, ал. 1 от ЗДДС на ревизираното лице. Посочил е, че съгласно чл. 102, ал. 3, т. 1 от ЗДДС, когато лицето е било длъжно, но не е подало заявление за регистрация в срок, за определяне на данъчните му задължения се приема, че дължи данък за извършените от него облагаеми доставки и облагаеми вътрешнообщностни придобивания, за периода от изтичане на срока за подаване на заявление за регистрация до датата, на която е регистрирано от органа по приходите. Приел е по делото за безспорно установено, че в резултат на достигнат от дейността си оборот от 53 682, 12 лв., ревизираното лице е изпълнило задължението си да подаде заявление за регистрация по чл. 96, ал. 1 от ЗДДС, но е получило отказ за регистрация. Отказът е мотивиран на основание чл. 176а, ал. 1, т. 1 от ЗДДС, поради това, че ревизираното лице не е представило обезпечение в пари, в държавни ценни книжа или в безусловна и неотменима банкова гаранция за срок от една година и един от управителите му и съдружник – Р. Иванова, която се явява собственик на ЕТ "Ри Сървис – Р. Републиканова", е с неуредени задължения за данък върху добавената стойност над 5 000 лв. Констатирал е, че на 14.08.2017 г. ревизираното лице е подало ново заявление за регистрация на основание чл. 96, ал. 1 от ЗДДС, като към този момент задълженията на съдружника Р. Иванова са в размер на 24 765, 06 лв., а реализираният облагаем оборот от ревизираното лице за периода от 1.08.2016 г. до 31.07.2017 г. е бил в размер на 696 282, 19 лв. Поради размера на реализирания оборот органът по приходите е издал акт за регистрация по ЗДДС от 28.08.2017 г. АССГ е достигнал до извода, че отказът от регистрация по ЗДДС от 28.04.2016 г., на основание чл. 176а, ал. 1 от ЗДДС, представлява влязъл в сила административен акт, който е задължителен за страните по създаденото административно правотношение и всяка от тях е длъжна да се съобразява с него. Приел е, че доколкото, към датата на задължителната за ревизираното лице последваща регистрация по чл. 96, ал. 1 от ЗДДС, няма промяна във фактите, обуславящи издадения вече отказ, т. е налице е отрицателното условие за регистрация по чл. 176а, ал. 1 от ЗДДС, последното възпрепятства възникването на правните последици на заявлението за регистрация. Съдът е изложил, че правните последици на заявлението за регистрация възникват с акта за регистрация на органа по приходите, а в случая такъв акт не би могло да бъде издаден, поради влезлия в сила отказ и съществуването на отрицателното условие за регистрация по чл. 176а, ал. 1, т. 1 от ЗДДС. Ето защо, макар и ревизираното лице да е било длъжно да подаде заявление за регистрация по ЗДДС, по него не биха настъпили правните последици на регистрацията, поради влезлия в сила отказ на ТД на НАП - София за регистрация, при същите условия, които обвързват приходната администрация. С оглед изложеното АССГ е достигнал до извода, че незаконосъобразно с РА е начислен ДДС на "АР АЙ - КЪМПЪНИ" ООД на основание чл. 102, ал. 3, т. 1 от ЗДДС за данъчни периоди от 28.05.2016 г. до 31.08.2017 г., тъй като са били налице отрицателни условия за регистрация по чл. 176а, ал. 1 от ЗДДС, и за периодите в които приходните органи претендират, че ДДС е следвало да се начислява и внася, акт за регистрация не би могло да бъде издаден, поради влезлия в сила отказ и съществуването на отрицателното условие за регистрация по чл. 176а, ал. 1, т. 1 от ЗДДС. Настоящият касационен състав намира, че обжалваното решение е валидно и допустимо, но неправилно. По делото няма спор по фактите и същите са правилно установени от първоинстанционния съд и в съответствие със съдопроизводствените правила, поради което не следва да бъдат повтаряни. Спорът е правен и се свежда до въпроса, доколко отказ за регистрация по ЗДДС, поради наличието на отрицателната предпоставка по чл. 176а, ал. 1 от ЗДДС, която не е отпаднала отменя задължението за регистрация по чл. 96, ал. 1 от ЗДДС на ревизираното лице. Настоящият състав не споделя извода на първоинстанционния съд, че доколкото, към датата на задължителната за ревизираното лице последваща регистрация по чл. 96, ал. 1 от ЗДДС, няма промяна във фактите, обуславящи издадения вече отказ, т. е налице е отрицателното условие за регистрация по чл. 176а, ал. 1 от ЗДДС, последното възпрепятства възникването на правните последици на заявлението за регистрация. На задължителна регистрация по ЗДДС подлежи всяко данъчно задължено лице с облагаем оборот 50 000 лв. или повече за период не по-дълъг от последните 12 последователни месеца преди текущия месец, съгласно чл. 96, ал. 1 от същия закон. В разпоредбата на ал. 5 от цитираната норма е указано, че задължението за регистрация възниква независимо от срока, за който е постигнат облагаемия оборот, но не и за период по-дълъг от определения в ал. 1. Съгласно чл. 73, ал. 1 от Правилника за прилагане на ЗДДС (ППЗДДС) след изтичане на календарния месец, дружеството е длъжно да определи за предходните 12 месеца преди текущия облагаемия си оборот по смисъла на чл. 96, ал. 2 от закона. В случай, че са налице обстоятелствата за задължителна регистрация, дружеството следва да подаде заявление за регистрация по чл. 96 от ЗДДС до 14 число на следващия месец. Правилно е твърдението на касатора, че разпоредбата на чл. 176а от ЗДДС не е с императивен характер, а дава възможност на органите по приходите да извършат преценка и да регистрират или не лицето, за което са изпълнени условията за задължителна регистрация. Органът по приходите може както да откаже регистрация, така и да регистрира лицето по ЗДДС. Посочената норма на чл. 176а, ал. 1 от ЗДДС се намира в глава двадесет и пета "Правомощия на органите по приходите и предотвратяване на данъчни измами" от закона и урежда процедурата и предпоставките за реализирането за регистрация от компетентния орган в случаите, когато може да бъде осъществено обезпечаване, като последното се налага при констатиране на изрично и конкретно посочените обстоятелства в нея, които са такива свързани с възможността и задължението на приходната администрация да противодейства на злоупотребите с ДДС. Същата не може да бъде основание за неприлагане на чл. 102, ал. 3, т. 1 от ЗДДС от приходния орган, когато е налице основанието за това, респ. когато данъчнозадълженото лице не е изпълнило задължението си по чл. 96, ал. 1 от ЗДДС, само и защото е уредена друга възможност за същия този приходен орган да откаже регистрация. Правилно е твърдението на приходните органи, че съществуването на разпоредбата на чл. 176а, ал. 1 от ЗДДС не може да освободи ревизираното лице от задължението му за регистрация и при неизпълнение на същото, то да не бъде санкционирано. С оглед на изложеното и като е достигнал до различни правни изводи АССГ е постановил решението си при неправилно прилагане на материалния закон поради, което следва да бъде отменено и тъй като делото е изяснено от фактическа страна а бъде постановено ново, с което се отхвърли жалбата на дружеството, срещу процесния РА. При този изход на спора и предвид изричната претенция на касатора, "АР АЙ - КЪМПЪНИ" ООД следва да заплати сумата от 12363, 82 лева, направени разноски по делото - юрисконсултско възнаграждение за две инстанции и платена държавна такса. С оглед гореизложеното и на основание чл. 221, ал. 2 от АПК, Върховен административен съд, Първо отделение,