Решение № 1626 от 8.02.2017 г. на ВАС по адм. д. № 1739/2016 г.

Решение № 1626 от 8.02.2017 г. на ВАС по адм. д. № 1739/2016 г., I о., докладчик съдията Милена Славейкова Производството е по реда на чл. 208 и следващите от Административнопроцесуалния кодекс (АПК), вр. чл. 160, ал. 6 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс. Образувано е по касационна жалба на "Пиер" ЕООД със седалище и адрес на управление гр. Б., жк "Меден рудник", ул. "Т." ..№... срещу решение № 1820 от 01.12.2015 г. на Административен съд (АС) гр. Б., постановено по адм. д. № 1101/2015 г., с което е отхвърлена жалбата му срещу ревизионен акт (РА) № 02000214002221-091-001 от 23.03.2015 г., издаден от органи по приходите в ТД на НАП гр. Б., потвърден с решение № 148 от 22.05.2015 г. на ДДОДОП гр. Б.. Касаторът поддържа неправилност на решението поради неправилно приложение на материалния закон и необоснованост. Поддържа, че е налице законовото изключение по чл. 79, ал. 3, предвидено в чл. 80, ал. 2, т. 1 ЗДДС поради наличие на непреодолима сила при възникнал пожар по неизяснени причини като привежда примери от съдебната практика на ВАС. П. за отмяна на решението, отмяна на РА и присъждане на разноски. Ответникът по касационната жалба директора на Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" (ДДОДОП) гр. Б. не взема становище. Участващият по делото прокурор от Върховна административна прокуратура дава мотивирано заключение за основателност на касационната жалба. Върховният административен съд, Първо отделение, след като прецени допустимостта на касационната жалба и наведените отменителни основания, и с оглед на чл. 218 от АПК, приема за установено следното от фактическа и правна страна: С оспорената част на РА на касатора за данъчен период м. март 2014 г. са установени задължения за ДДС в размер на 11 486.76 лв. главница и 1096.94 лв. лихви за забава в резултат на извършена корекция на ползван от дружеството данъчен кредит (ДК) за стоки и ДМА на основание чл. 79, ал. 3 ЗДДС, вр. чл. 79, ал. 6 с. з. За ревизирания период дружеството осъществява дейност по обществено хранене в заведение за бързо хранене - бистро "Пиер" в гр. Б., кв "Меден рудник", ул. "Т." ..№.... В хода на ревизията е установено, че с мемориален ордер (МО) № 51 от 24.03.2014 г. чрез сметка 699 "Други извънредни разходи" са отписани дълготрайни активи, строителни материали и стоково-материални запаси на обща стойност 61 632.36 лв. Ревизираното лице, чрез управителя Д. Щ., предоставило обяснения, че вследствие на възникнал пожар в стопанисвания от дружеството обект било унищожено цялото имущество (сграда, инвентар и стоково-материални ценности). Приходните органи намерили, че на основание чл. 79, ал. 3 ЗДДС лицето е следвало в данъчен период м. март 2014 г. да издаде протокол по чл. 66 ППЗДДС, да извърши корекция и да начисли на основание чл. 86 ЗДДС данък в размер на ползвания данъчен кредит за погиналите стоки (с отчетна стойност по счетоводни данни към 24.03.2014 г. в размер на 53 763.96 лв.), както и за унищожените при пожара дълготрайни активи по смисъла на ЗКПО (с балансова стойност от 7 868.40 лв.). На основание чл. 79, ал. 3, вр. ал. 6 ЗДДС е извършена корекция на ползвания ДК за стоки в размер на 10 752.79 лв. и за дълготрайни активи в размер на 687.65 лв. и на основание чл. 86 ЗДДС за м. март 2014 г. е определено допълнително задължение за ДДС в общ размер от 11 486.76 лв. и са начислени лихви за забава от 1096.94 лв. Ревизиращите органи са приели за безспорно обстоятелството, че за намиращите се в обекта стоково-материални запаси и оборудване РЛ е упражнило правото си на ДК, но без да положи дължимата грижа на добър стопанин е допуснало унищожаване на стоките поради небрежност и нарушение на правилата за пожарна безопасност, без събитието да е квалифицирано като непреодолима сила. Намерени са за неприложими изключенията по чл. 80, ал. 2 ЗДДС - непреодолима сила, авария, катастрофа или бедствие. Прието е, че ревизираното дружество не е ангажирало доказателства, че не е могло да предвиди възникването на пожар в стопанисваното от него заведение, а напротив - пожарът е възникнал по небрежност, което обосновавало приложението на чл. 79, ал. 3 ЗДДС. На основание чл. 79, ал. 6, т. 2 ЗДДС с РА е извършена корекция на ползвания ДК за дълготрайни материални активи (ДМА) в размер на 687.65 лв., която решаващият орган е намерил за неправилно изчислена в повече с 4.81 лв. Горестоящият орган е изложил мотиви за наличие на основание по чл. 79, ал. 3 ЗДДС за извършване на корекцията с ДМА, тъй като дружеството не било доказало, че със закупените стоки е изградена по стопански начин тента (актив), която е погинала в пожара. В резултат на корекцията по чл. 79, ал. 3 ЗДДС дължимият данък за тентата следвало да бъде 581.82 лв., вместо определения при ревизията 212.68 лв., а за неправилно заведените дълготрайните активи (фризер, фурна с плот, уред за почистване на въздух), които следвало да се включат в общата стойност на извършените в обекта СМР и обзавеждане - дължим данък от 543.22 лв., вместо определения при ревизията данък от 316.50 лв. С оглед забраната по чл. 155, ал. 8 ДОПК за влошаване на положението на жалбоподателя РА е потвърден от решаващия орган. Административният съд е намерил, че не са налице изключенията по чл. 80, ал. 2, т. 1 и т. 2 ЗДДС. За целта е изследвал легалните определения за "непреодолима сила" по чл. 306, ал. 2 ТЗ, § 1, т. 3 от ДР на Закона за защита при бедствия (ЗЗБ) и § 1, т. 12 от Закона за държавните резерви и военновременните запаси (ЗДРВВЗ). Приел е, че пожарът не е възникнал в резултат на природно бедствие, а имал локален характер. Индиция за причината за пожара е намерил в писмо рег. № ПТ-143/27.03.2014 г. на Областна дирекция "Пожарна безопасност и защита на населението", съгласно което предполагаема причина за пожара е неправилно ползване на нагревателните уреди. Заключил е, че не се касае за авария или бедствие по смисъла на § 1, т. 3 от ДР на ЗЗБ и § 1, т. 12 от ДР на ЗДРВВЗ, поради което е намерил за законосъобразна извършената на основание чл. 79, ал. 3 ЗДДС корекция. По приложението на чл. 79, ал. 6, т. 2 ЗДДС е приел за правилни мотивите на горестоящия административен орган за неправилно изчисление на корекцията, както и за основание за приложение на чл. 79, ал. 3 ЗДДС, но е заключил, че трябва да се приложи корекцията по чл. 79, ал. 6, т. 2 ЗДДС като по-благоприятна за лицето. РА е отменен за разликата от 4.81 лв. със съответните лихви и потвърден в останалата част. Така постановеното решение е валидно, допустимо и правилно. Касационните оплаквания на ревизираното дружество съдържат основно доводи относно наличието на изключението по чл. 80, ал. 2, т. 1 ЗДДС, относими към законосъобразността на РА, на които е даден подробен отговор с обжалваното решение при правилно приложение на материалния закон, правилно разпределение на доказателствената тежест и правилно формиране на правните изводи на съда в съответствие с правилата на логическото мислене и съвкупна преценка на всички факти, обстоятелства и доказателствата, без да е допуснато изопачаването им или неправилното им тълкуване. С оглед доводите в касационната жалба за липса на твърдения за наличие на основания по чл. 80, ал. 2, т. 2 ЗДДС не следва да се обсъждат мотивите на решаващия съд в тази насока. Съобразно тълкуването, дадено от СЕС в решение от 04.10.2012 г. по дело С-550/11 ЕТ "Пиги - П. Д." решаващият критерий за възможността да се приспадне платеният по получени доставки ДДС е как са или ще бъдат употребени получените стоки или услуги. Всъщност употребата определя първоначалното приспадане, на което данъчнозадълженото лице има право, и обхвата на евентуалните корекции, които трябва да бъдат осъществени според условията, предвидени в членове 185 - 187 от Директивата (вж. Решение от 15 декември 2005 г. по дело C. P., C-63/04, Recueil, стр. I-11087, точка 54 и цитираната съдебна практика). Предвидените в Директивата правила относно корекциите целят по-голяма точност при приспаданията, за да се гарантира неутралността на ДДС, така че правото на приспадане на платения данък за сделките от предходния етап да се запазва само доколкото същите служат за извършването на облагаеми с този данък доставки. Следователно с тези правила Директивата цели да установи тясна и пряка връзка между правото на приспадане на платения по получени доставки ДДС и употребата на съответните стоки или услуги за облагаеми сделки (вж. Решение по дело C. P., посочено по-горе, точка 57). Що се отнася до възникването на задължение за коригиране на ползвания данъчен кредит, чл. 185, § 1 от Директивата установява принципа, че корекция трябва да се извърши, когато след декларирането на ДДС настъпят промени във факторите, използвани за определяне на сумата за приспадане. Следва да се отбележи, че доколкото стока, която е била открадната, повече не може да бъде използвана за облагаемите сделки на данъчнозадълженото лице, кражбата представлява подобна промяна и по правило налага корекция на ползвания данъчен кредит. Предприетата в ревизионното производство корекция на резултата за данъчен период м. март 2014 г. е с правно основание чл. 79, ал. 3 от ЗДДС, определяща, че регистрирано лице, което изцяло или частично е приспаднало данъчен кредит за произведени, закупени, придобити или внесени от него стоки, при унищожаване, установяване на липси или при бракуване на стоките, както и при промяна на предназначението им, за което вече не е налице право на приспадане на данъчен кредит, начислява и дължи данък в размер на приспаднатия данъчен кредит. Материалноправните предпоставки, изключващи приложението на чл. 79, ал. 3 ЗДДС, са дадени в чл. 80, ал. 2 от закона. Касаторът поддържа наличие на изключващо основание по чл. 80, ал. 2, т. 1 ЗДДС - корекции по чл. 79 не се извършват в случаите на унищожаване, липса или брак, причинени от непреодолима сила. За целите на данъчното облагане, съдържанието, което се влага в понятието "непреодолима сила" следва да се извлича от разпоредбата на чл. 306, ал. 2 от ТЗ - непреодолима сила е непредвидено или непредотвратимо събитие от извънреден характер. За да бъде квалифицирано едно събитие като непреодолима сила същото трябва да има извънреден характер за данъчно задълженото лице, да е случайно по своя произход, непредвидено и непредвидимо, настъпващо независимо и въпреки волята на лицето, да не се дължи на причини, за които последното отговаря. Съществен елемент на понятието е, че събитието и неговите последици биха настъпили и при полагане на всички възможни усилия за ненастъпването им от добрия търговец в дадена сфера на дейност. Не е налице непреодолима сила когато съответното събитие е могло да бъде предотвратено, макар предвиждането му да е било трудно. В ЗДДС, както и в правилника за неговото прилагане не се съдържат разпоредби, регламентиращи необходимите документи, които следва да притежава лицето за удостоверяване на "непреодолимата сила". В тази връзка, за доказателства могат да послужат всякакви документи, издадени от компетентни органи, от преценката на които може да се заключи, че унищожаването, липсата или бракуването на стоките са вследствие на непреодолима сила. Обосновано в тази връзка решаващият съд е дал вяра на документ, издаден от компетентен административен орган - служебна бележка от 26.03.2014 г. на началник ОУ "ПБЗН" Б., в която е посочено, че предполагаемата причина за пожара е неправилното ползване на нагревателните уреди. Касаторът възразява, че документите от компетентните органи не свидетелстват за умишлен палеж, а за пожар по неизяснени причини. В тази връзка е изискана цялата преписка № ЗМ 04-352/2014 г. по описа на Четвърто РУП - Б., образувана по сигнал на Д. Б. Щ. с данни за извършено престъпление по чл. 331, ал. 1 НК. С постановление от 29.05.2014 г. по сигнала е отказано да се образува досъдебно производство с мотив, че деянието не съставлява престъпление. Посочено е в мотивите на постановлението, че причината за пожара не е установена по несъмнен начин, а евентуално е налице проявена небрежност от страна на съпругата на Щерев. Част от преписката са показанията на К. Щ., която около 21.30 часа е изпълнила поръчка в кухнята на заведението. Същата установява, че след приключване на поръчката е почистила газовия котлон и около 22.15 часа е усетила "топлина и шум". Когато се обърнала, видяла, че таванът гори. Опитала се да потуши огъня с пожарогасител, но не успяла. Барманката на заведението И. Г. Д. установява, че около 22.30 часа "изведнъж в заведението присветна и от вътре в кухнята на заведението се чуло някакво избухване". Тогава видяла, че кухнята гори и алармата се задействала. Показанията на останалите очевидци П. М. Д., С. М. А. и И. Х. Х. също са в смисъл, че кухнята на заведението е горяла. По данни на Д. Щ. и И. Д. пожарът е започнал от кухнята, но не могат да кажат как. Съвкупният анализ на доказателствата правилно и обосновано е навел решаващия съд на извод, че възникналият пожар не отговаря на горепосоченото определение за "непреодолима сила" - събитието да е настъпило при полагане на всички възможни усилия за ненастъпването му от добрия търговец в дадена сфера на дейност, да не е могло да бъде предотвратено, макар предвиждането му да е било трудно. Данните по преписката на Четвърто РУП - Б., че пожарът е възникнал от кухнята на заведението, потвърждават посочената евентуална причина в служебната бележка на началник ОУ "ПБЗН" Б. (неправилно ползване на нагревателни уреди), която в конкретния случай изключва определянето на пожара като "непреодолима сила". От примерното изброяване на събития с характер на непреодолима сила в решение № 282 от 11.01.2005 г. по адм. д. № 9036/2003 г., I отд. на ВАС (природните бедствия - земетресение, наводнение, силен снеговалеж, голяма суша, пожар и др. под.) касаторът не може да черпи аргумент, че всички случаи на пожар следва да бъдат квалифицирани като непреодолима сила. Напротив, легалното определение по чл. 306, ал. 2 ТЗ предполага изследването на неговия непредвиден и непреодолим характер на събитие с извънреден характер за данъчно задълженото лице, случайно по своя произход, настъпващо независимо и въпреки волята на лицето, без да не се дължи на причини, за които последното отговаря. При липса на конкретни касационни оплаквания в частта на корекцията по чл. 79, ал. 6, т. 2 ЗДДС със стойността на стоки, заведени като ДМА, обжалваното съдебно решение следва да бъде оставено в сила. Предвид изложеното по-горе законосъобразни са изводите на първоинстанционния съд, че "Пиер" ЕООД не е доказало наличието на изключението на чл. 80, ал. 2, т. 1 ЗДДС за неприлагане на чл. 79, ал. 3 ЗДДС. Налице е липса на процесната стока и ДМА, за която дружеството е ползвало данъчен кредит и за погиването им не е доказало наличието на непреодолима сила по смисъла на чл. 80, ал. 2, т. 1 ЗДДС, поради което правилно е прието от първостепенния съд, че се дължи ДДС на основание чл. 79, ал. 3 ЗДДС. При постановяване на решението си първоинстанционният съд е приложил стриктно приложимия материален данъчен закон - ЗДДС, спазил е и съдопроизводствените правила, поради което решението му е правилно и на основание чл. 221, ал. 2, предл. 1 АПК следва да бъде оставено в сила. При този изход на спора и на основание чл. 161, ал. 1 ДОПК ответникът по касационната жалба има право на сторените в производството разноски, но същият не е заявил искане в тази насока, поради което разноски не се присъждат. Водим от горното, Върховният административен съд, състав на Първо отделение,