Решение № 1769 от 4.02.2020 г. на ВАС по адм. д. № 9942/2019 г.

Решение № 1769 от 4.02.2020 г. на ВАС по адм. д. № 9942/2019 г., I о., докладчик съдията Бисер Цветков Производството е по реда на гл. ХІІ от АПК във вр. с чл. 160, ал. 6 от ДОПК. Образувано е по касационна жалба на "ТМД инвест" ЕООД, представено от адв. Г. Найденова, срещу решение № 1040/7.06.2019 г. на Административен съд Бургас по адм. д. № 442/2019 г., с което е отхвърлена жалбата на дружеството против ревизионен акт /РА/ № Р-02000218003572-091-001/29.11.2018 година, издаден от органи по приходите при ТД на НАП Бургас. Доводите на касатора са за неправилност на обжалваното решение поради противоречие с материалния закон. Оспорва изводите на съда относно начина на данъчно третиране на доставката на урегулиран поземлен имот за частта от имота, представляваща прилежащ терен към сгради, които не са нови. Настоява, че за прилежащия терен към тези сгради е приложимо ограничението в изключението по чл. 45, ал. 5 ЗДДС от освобождаването по чл. 45, ал. 1 ЗДДС. Обосновава приложимостта на ограничението по чл. 80, т. 2 ЗДДС за извършената корекция по чл. 79, ал. 1 ЗДДС на ползван данъчен кредит за доставка на сгради, осъществена при действието на отменения Закон за ДДС, доколкото бил променен данъчният режим на доставките. Иска отмяна на първоинстанционното решение, а имплицитно и на РА. Претендира деловодни разноски. Ответникът по касация директора на Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" – Бургас не изразява становище по касационната жалба. Заключението на прокурора е за неоснователност на касационната жалба. Като обсъди доводите на страните и в обхвата на проверката по чл. 218 от АПК, съдът прие следното: С оспорения пред АС Бургас ревизионен акт са установени в тежест на "ТМД инвест" ЕООД допълнителни задължения за ДДС в размер 11 570. 41 лева и за закъснителна лихва в размер 1 472. 02 лева. Данъкът е определен за данъчни периоди м. 05.2017 г. и в. 01.2018 г. В първият данъчен период органите по приходите са начислили ДДС в размер 8 000 лева, вместо начисления и внесен от ревизираното лице данък в размер 871. 74 лева във връзка с извършена продажба с нотариален акт за покупко-продажба № 185 от 28.04.2017 г. на недвижим имот в строителните граници на гр. Бургас, представляващ имот с идентификатор 07079.618.215 с площ 1 037 кв. м. Според органите по приходите предмет на доставката е УПИ без построените в него сгради, които не са нови, поради което доставката е облагаема за целия имот без да се взема предвид прилежащия терен към сградите. В данъчен период м. 01.2018 г. е начислен ДДС заради извършена корекция на ползван от РЛ данъчен кредит в данъчен период м. 06.2005 г. по фактури, издадени от "Тиримпорт" ООД и ЕТ "Т. Ненова" за доставка на сгради по НА № 29 от 8.06.2005 г., които са бракувани на 26.01.2018 г. с актове за бракуване на ДМА. Премахването на сгради 1, 2, 3, 4 и 5 в имот с идентификатор 07079.618.215 е установено с констативен протокол от 2.02.2018 г. на длъжностно лице от общинската администрация. Бракуването на стоки, при чието придобиване е приспаднат данъчен кредит е определено като източник на задължение на ДЗЛ за начисляване на данъка по формулата на чл. 79, ал. 3 ЗДДС в данъчния период на възникване на основанието за корекцията. Допълнително начисленият в този данъчен период данък е в размер 4 442. 15 лева. Органите по приходите са отрекли основанието за корекцията да е в обхвата на ограничението по чл. 80, т. 2 ЗДДС. С първоинстанционното решение е отхвърлено оспорването срещу РА. Фактическите установявания на съда следват тези на администрацията от РД и РА. Съдът е споделил и правните изводи на администрацията. И според него, доколкото построените в ПИ с идентификатор 07079.618.215 сгради, които не са нови, не са предмет на прехвърлителната сделка във формата на нотариален акт № 185 от 28.04.2017 г., то земята предмет на доставката не представлява прилежащ терен по смисъла на § 1, т. 6 от ДР на ЗДДС. Доставката имала за предмет УПИ, което я определяло като облагаема по смисъла на чл. 45, ал. 5, т. 1 ЗДДС. При решаването на спора за съществуването на задължение за ДДС като резултат за данъчен период м. 01.2018 г. съдът е възприел осъществяването на факта на бракуването на стоки, при чието придобиване е ползван данъчен кредит като основание за корекцията по чл. 79, ал. 1 ДОПК. Изключил е ограничението по чл. 80, т. 2 ЗДДС с мотиви за липса на промяна на данъчния режим на последващите доставки. Оспореното решение е неправилно в частта му за разрешаване на спора за съществуването и размера на допълнително определените публични задължения в данъчен период м. 05.2017 г. и правилно в останалата част. Съдът неправилно е интерпретирал правото при определяне на обхвата на ограничението по чл. 45, ал. 5, т. 1 ЗДДС от изключението по същата разпоредба за освобождаването на доставките по чл. 45, ал. 1 ЗДДС. Освободени според чл. 45, ал. 1 ЗДДС са доставките с предмет прехвърляне на правото на собственост върху земя, учредяването или прехвърлянето на ограничени вещни права върху земя, както и отдаването й под наем или аренда. С чл. 45, ал. 5, т. 1 ЗДДС е въведено ограничение от освобождаването за прехвърляне на правото на собственост върху УПИ. Краят на разпоредбата изключва ограничението за частта от УПИ, представляваща прилежащия терен към сгради, които не са нови. Изключението от ограничението е в корелация с освобождаването по чл. 45, ал. 3 ЗДДС на доставките на сгради, които не са нови, доставката на прилежащите към тях терени и т. н. Систематичното тълкуване на нормите на чл. 45, ал. 1, ал. 3 и ал. 5, т. 1 ЗДДС обуславя извод, че са освободени доставките на прилежащи терени към сгради, които не са нови, независимо дали се прехвърля правото на собственост върху терена заедно със сградите или собствеността върху сградите не се прехвърля. В унисон със систематичното е и граматическото тълкуване на разпоредбата на чл. 45, ал. 3 ЗДДС, в която доставките на сгради които не са нови и доставките на прилежащи терени към такива сгради са изброени последователно и са разграничени. Правният режим на прилежащия терен следва от характеристиките на сградата и не се дисквалифицира при доставка на терена отделно от сградите. Затова и данъчното третиране на доставката на УПИ включва освободената доставка на прилежащия терен към "старите" сгради и облагаемата по изключението на чл. 45, ал. 5, т. 1 ЗДДС от освобождаването по чл. 45, ал. 1 ЗДДС доставка на незаетата от прилежащ терен част от имота /същото разбиране е изразено и в разяснение изх. № 53-00-732 от 9.02.2013 г. на НАП/. Касаторът не е оспорил основанието и размера на корекцията по чл. 79, ал. 1, ал. 3, т. 1 и ал. 4 ЗДДС. Прави правоизключващо възражение, основано на ограничението за корекции по чл. 80, ал. 1, т. 2 ЗДДС. Търсеното ограничение за корекции е основано на промяната на данъчния режим на доставките, за които ДЗЛ използва стоките или услугите. Юридическият факт на бракуването на стоките е извън обхвата на ограничението по чл. 80, ал. 1, т. 2 ЗДДС, а не е въведено твърдение за правоизключващите юридически факти по чл. 80, ал. 2 ЗДДС, с което те да бъдат включени в предмета на доказване. Дължима е отмяна на оспореното решение в частта му за отхвърляне на оспорването срещу РА за установените задължения за ДДС в размер 7 128. 26 лева в данъчен период м. 05.2017 г. и за закъснителна лихва в размер 1 116. 85 лева, както и отмяна на съответната част от РА. Решението следва да бъде отменено и в частта за присъдените в полза на ДДОДОП разноски за разликата над 543. 39 лева до 921. 27 лева. В останалата му част първоинстанционният съдебен акт ще бъде оставен в сила. При този изход на спора на касатора се дължат деловодни разноски в размер 1 154. 88 лева. Воден от горното и на основание чл. 221, ал. 2 от АПК във вр. с чл. 160, ал. 6 от ДОПК, Върховният административен съд, състав на първо отделение