Решение № 7690 от 22.05.2019 г. на ВАС по адм. д. № 2342/2019 г.

Решение № 7690 от 22.05.2019 г. на ВАС по адм. д. № 2342/2019 г., I о., докладчик съдията Благовеста Липчева Производството е по реда на чл. 208 и сл. от Административнопроцесуалния кодекс /АПК/ във вр. с чл. 160, ал. 6 от Данъчно - осигурителния процесуален кодекс /ДОПК/. Образувано е по две касационни жалби, депозирани съответно от Директора на Дирекция "ОДОП"- Варна при ЦУ на НАП и от Г. Митева, действаща като ЕТ "Г. – 47 – Г. Митева", [населено място], чрез процесуален представител, срещу Решение № 2166 от 12.11.2018 г., постановено по адм. дело № 1327/2018 г. по описа на Административен съд – Варна, поправено с Решение № 72/18.01.2019 г. Касаторът Директорът на Дирекция "ОДОП"- Варна обжалва горепосочения съдебен акт в частта, с която е отменен оспорения РА, с който на основание чл. 48, ал. 1 ЗДДФЛ са определени задължения за 2013 г. за размера над 1523. 81 лв. главница и над 576. 28 лв. – лихва за забава, за 2014 г. – за размера над 784. 67 лв. главница и 217. 02 – лихва за забава и за 2015 г. за размера от 338. 57 лв. и за размера на 58. 98 лв. лихва за забава. Поддържа, че в атакуваната му част решението е неправилно поради необоснованост и противоречие с материалния закон. Намира, че съдът необосновано е кредитирал заключението по проведената ССЕ, без да изложи съображения защо включва и изключва парични вземания от трети лица като получени от лицето приходи. Сочи, че справките от ревизираната не следва да се кредитират като годно доказателство, както и че следва да бъде съобразена числеността на домакинството на лицето. В подкрепа на тезите си излага подробни аргументи в жалбата и претендира отмяна на атакуваното решение и постановяването на друго, по съществото на спора, с което се отмени обжалваното решение в тази му част, като вместо него жалбата срещу РА се отхвърли и се присъди юрисконсултско възнаграждение. Касаторът Г. Митева, действаща като ЕТ "Г. – 47 – Г. Митева", [населено място], чрез процесуален представител, обжалва горепосоченото решение, в частта, с която е отхвърлена жалбата й срещу РА. Поддържа, че атакуваният съдебен акт в тази му част е неправилен поради нарушение на материалния закон. Намира, че е безспорно установено, че синът й и снаха й са граждани на Канада, които периодично са й превеждали суми за издръжка. В подкрепа на тезата си излага своите доводи и претендира отмяна на решението в обжалваната му част и постановяване на ново, с което РА бъде отменен и в тази му част. В качеството си на ответник по съответната касационна жалба страните на изразяват становище по основателността й. Прокурорът от Върховна административна прокуратура дава мотивирано заключение за основателност на касационните жалби. Върховният административен съд, тричленен състав на Първо отделение, за да се произнесе, съобрази следното: Предмет на производството пред Административен съд – Варна е обосноваността и законосъобразността на Ревизионен акт № Р-03000317003963-091-001/19.01.2018 г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП – Варна, потвърден с Решение № 36/5.04.2018 г. на Директора на Дирекция "ОДОП" - Варна при ЦУ на НАП, с който на Г. Митева, действаща и като ЕТ "Г. – 47 – Г. Митева", [населено място] са определени задължения по чл. 48, ал. 2 от ЗДДФЛ за 2013 г., 2014 г. и 2015 г. в размер на 1041 лв. и по чл. 48, ал. 1 от ЗДДФЛ за 2013 г., 2014 г. и 2015 г. в размер на 3 174. 65 лв., ведно със следващите се лихви за забава. За да достигне до извод за частична основателност на оспорването, първоинстанционният съд е приел следното от фактическа и правна страна: През ревизираните периоди Г. Митева, действаща в качеството си на ЕТ, е извършвала счетоводни и одиторски дейности, както и данъчни консултации. След анализ на движението по банковите й сметки и счетоводните отразявания, органите по приходите са констатирали, че същата не е спазила основни счетоводни принципи, залегнали в чл. 1, ал. 1, т. 1, чл. 2 и чл. 4, ал. 3 от Закона за счетоводството. Установено е, че ЕТ "Колонтай – Д. Добрева" е заплащала на ревизираната по 200 лв. на месец по банков път, но за част от извършените счетоводни услуги Митева не е издавала фактури. Наред с това, не е отчела приходи от извършени счетоводни услуги на ЕТ "Колонтай – Д. Добрева" в размер на 1 460 лв. - за 2013 г., 900 лв. - за 2014 г. и 900 лв. за 2015 г. За последния данъчен период търговецът не е отчел приходи в размер на 3680 лв., за които е издал фактури през 2016 г. Поради това и на основание чл. 78 от ЗКПО, ревизиращите са увеличили финансовите резултати на ЕТ съответно с неотчетените приходи през 2013 г. в размер на 1460 лв., през 2014 г. в размер на 900 лв. и през 2015 г. в размер на 4580 лв., в резултат на което са определили допълнително дължим данък по чл. 48, ал. 2 от ЗДДФЛ в следните размери: за 2013 г. - 219 лв., ведно с лихва за забава в размер на 82, 82 лв.; 2014 г. - 135 лв., ведно с лихва за забава в размер на 37, 34 лв. и за 2015 г. - 687 лв., ведно с лихва за забава в размер на 119, 67 лв. Отделно от горното, след анализ на извършените от лицето разходи и получените приходи, отразени в съставени парични потоци, ревизиращите са установили превишение на разходваните над получените от лицето средства, възлизащо за 2013 г. в размер на 16579, 88 лв.; за 2014 г. - 11780, 87 лв. и за 2015 г. - 3385, 68 лв. Те са приели, че тези суми представляват доходи от други източници по смисъла на чл. 35, т. 6 ЗДДФЛ, които са облагаеми, поради което следва да се включат в общата годишна данъчна основа. Така са определили, че допълнително дължимият данък по чл. 48, ал. 1 ЗДДФЛ възлиза на сумата от 1657, 99 лв. за 2013 г.; на 1178, 09 лв. за 2014 г. и на 338. 57 лв. за 2015 г., ведно със следващите се лихви за забава. В хода на съдебното производство е проведена ССчЕ, заключението по която е кредитирано от съда като обективно и компетентно дадено. Експертът е посочил, че установените с РА размери на данъка по чл. 48, ал. 2 ЗДДФЛ на ЕТ са точно определени от органите по приходите, но е съобразил други параметри при формирането на данъчните основи, обуславящи размера на дължимия данък по чл. 48, ал. 1 ЗДДФЛ. Първоинстанционният съд е преценил, че посочените от вещото лице стойности на допълнително дължим за 2013 и 2014 г. данък по чл. 48, ал. 1 ЗДДФЛ са съобразени с материалния закон, тъй като отчитат само относимите към лицето приходи и разходи. Поради това, решаващият състав е отменил РА над посочените в заключението размери относно данъка по чл. 48, ал. 1 ЗДДФЛ за 2013 и 2014 г. и спрямо целия данък за 2015 г. В частта, с която е установен допълнително дължим данък по чл. 48, ал. 2 ЗДДФЛ, първоинстанционният съд, в унисон със заключението по ССчЕ, е формирал извод за законосъобразност на РА и е отхвърлил жалбата срещу него. Настоящият касационен състав намира, че обжалваното решение е валидно и допустимо, но частично неправилно поради нарушение на материалния закон. По жалбата на Г. Митева, действаща и като ЕТ "Г. -47-Г. Митева": Основателно в касационната жалба се поддържа, че първоинстанционното решение, в обжалваната му част досежно облагането по чл. 48, ал. 1 ЗДДФЛ, противоречи на материалния закон, макар и по различни от изложените от касатора съображения. Решаващият състав не е съобразил, че процесната ревизия е проведена по общия ред, който изключва приложимостта на съдържащата се в чл. 123, ал. 1, т. 2 ДОПК презумпция. Независимо, че в случая за отделните данъчни периоди на лицето са съставяни парични потоци на годишна база и е установено превишение на разходваните над получените средства, то незаконосъобразно е прието, че тези суми следва да се квалифицират като доход от други източници, облагаеми на основание чл. 35, т. 6 ЗДДФЛ. Цитираната норма касае конкретен източник на средства, непопадащ в останалите хипотези на подоходното облагане. Тъй като такъв конкретен източник на доход не само, че не е налице, но на практика са обложени разходите на лицето в размер, надвишаващ приходите му, то несподелима е тезата, съдържаща се в мотивите на решението на Директора на Дирекция "ОДОП", че данъчната основа е безспорно установена и не се налага определянето й по реда на чл. 122, ал. 2 ДОПК. Отчетеното от органите по приходите имуществено несъответствие не е източник на доход и не се презюмира като такъв в материалния закон, поради което не подлежи на облагане по общия ред. След като именно по него е проведена ревизията, то органите по приходите е следвало да установят главно и пълно, че лицето е получило доход от конкретен източник. Тъй като това не е сторено, незаконосъобразно първоинстанционният съд е приел, че в частта, относно определения допълнително дължим данък по чл. 48, ал. 1 ЗДДФЛ до посочените размери, РА е законосъобразен. Достигайки до този извод, решаващият състав е постановил неправилно решение, което в тази му част следва да бъде отменено и вместо него, постановено друго, с което РА бъде отменен. Относно частта на установените задължения по чл. 48, ал. 2 ЗДДФЛ в касационната жалба на Г. Матева не се съдържат никакви конкретни доводи, обуславящи твърдяната неправилност на съдебния акт. Осъществената от настоящия състав проверка на съответствието му с материалния закон сочи, че при констатираното неотчитане на приходи от ЕТ, получени за предоставени счетоводни услуги, законосъобразно органите по приходите са увеличили на основание чл. 78 ЗКПО финансовите резултати на предприятието за процесните данъчни периоди и точно са определили размерите на допълнително дължимия данък по чл. 48, ал. 2 ЗДДФЛ. Като е отхвърлил жалбата срещу РА в тази му част, първоинстанционният съд е постановил правилно решение, което следва да бъде оставено в сила. По жалбата на Директора на Дирекция "ОДОП": Неоснователна е тезата на касатора за дължимост на установените с РА размери на данъка по чл. 48, ал. 1 ЗДДФЛ. По гореизложените съображения за неприложимост на основанието по чл. 35, т. 6 ЗДДФЛ, които е безпредметно да бъдат преповтаряни, релевираната касационна жалба се явява неоснователна. Като е отменил РА в частта по чл. 48, ал. 1 ЗДДФЛ над посочените размери, първоинстанционният съд е постановил правилно решение, което следва да бъде оставено в сила. Така мотивиран и на основание чл. 221, ал. 2 АПК, Върховният административен съд, състав на Първо отделение