Решение № 13521 от 12.12.2024 г. на ВАС по адм. д. № 6833/2024 г.

Производството е по реда на чл.160, ал. 6 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс /ДОПК/ вр. чл. 208 и сл. от Административно-процесуалния кодекс /АПК/. Образувано е по касационна жалба на Кларима ЕООД, чрез адв. Йовчев, срещу решение 3873 от 26.04.2024 г., постановено по адм. дело 1608/2022 г. на Административен съд Пловдив. В касационната жалба са изложени доводи за неправилност и незаконосъобразност на обжалваното решение - касационни отменителни основания по чл. 209, т. 3 от АПК. Релевира се довод, че в случая се касае не за нова регистрация, а за отпадане на дерегистрацията с обратна сила, с оглед на което начислената и внесена в хазната сума от 24 720,31 лв. за данъчен период 01.2019 г. се явява недължимо платена и следва да бъде възстановена. Иска се отмяна на съдебното решение и отмяна на РА. Ответникът Директора на Дирекция "Обжалване и данъчно - осигурителна практика" /ОДОП/ - гр. Пловдив, в депозирана по делото писмена защита изразява становище за неоснователност на касационната жалба. Претендира присъждане на юрисконсултско възнаграждение за касационната инстанция. В условие на евентуалност навежда възражение за прекомерност на претендираното адвокатско възнаграждение в случай, че е над установения с Наредба 1/2004 г. минимум. Прокурорът от Върховната прокуратура дава заключение за неоснователност на касационната жалба. Върховният административен съд, състав на осмо отделение, обсъждайки допустимостта на касационната жалба, валидността, допустимостта, правилността на решението на предявените основания и след служебна проверка по чл. 218 от АПК преценява жалбата като процесуално допустима, а разгледана по същество - тя е частично основателна. С оспореното решение 3873 от 26.04.2024 г., постановено по адм. дело 1608/2022 г., Административен съд - Пловдив е отхвърлил жалбата на Кларима ЕООД срещу ревизионен акт /РА/ Р-16001621004597-091-001/28.02.2022 г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП Пловдив, потвърден с Решение 212 от 19.05.2022 г. на Директора на Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" Пловдив при ЦУ на НАП, с който са установени задължения за периода 01.01.2019 31.01.2019 в размер на 23 042,81 лв./главница/ и в размер на 7105,43 лв./лихви/, както и са установени лихви за невнесен в срок ДДС по справка декларация по ЗДДС в размер на 518,25 лв. От фактическа страна съдът е приел, че Кларима ЕООД е било регистрирано по ЗДДС на основание чл. 100, ал. 1 от ЗДДС - регистрация по избор, но считано от 28.01.2019 г. регистрацията му по ЗДДС е прекратена по инициатива на орган по приходите. Във връзка с дерегистрацията, на основание разпоредбата на чл. 111, ал. 1 от ЗДДС, дружеството начислило данък за наличните активи към датата на дерегистрацията в размер на 24 720,31 лв. Издаденият акт за дерегистрация по ЗДДС бил отменен по съдебен ред, в резултат на което приходният орган приел, че за Кларима ЕООД възниква основание за коригиране на начисления данък, за тези активи, които са налични към датата на последващата регистрация по ЗДДС, която в настоящия случай е датата на влизане в сила на съдебното решение - 12.05.2020 г. В тази връзка на жалбоподателя била дадена възможност за подаване на коригираща справка - декларация по ЗДДС за данъчен период м. 01.2019 г., ведно с коригиран протокол - опис за начисляване на данък по чл. 111 от ЗДДС, съдържащ информация само за активите, които са налични към датата на дерегистрация - 28.01.2019 г. и за които е ползван данъчен кредит, но които не са налични към датата на последващата регистрация по ЗДДС - 12.05.2020 г. При съпоставяне на данните в двата протокола органите по приходите направили извод, че към датата на последваща регистрация по ЗДДС в дружеството има налични активи с начислен ДДС в размер на 838, 75 лв., с която сума следва да се коригира начисления данък във връзка с дерегистрацията. В отговор на изпратената покана по реда на чл. 103 от ДОПК за корекция на СД по ЗДДС за данъчен период м. 01.2019 г. от дружеството била подадена коригираща справка - декларация, но с посочена в нея сума в размер на 23 881,56 лв., вместо 838,75 лв. С оглед така извършената корекция в СД по ЗДДС за данъчен период м. 01.2019 г., на основание разпоредбата на чл. 111, ал. 1 от ЗДДС с РА на дружеството е начислен допълнително ДДС в размер на 23 042,81 лв., ведно с прилежащи лихви в размер на 7 105, 43 лв. От правна страна административният съд е приел, че РА е издаден от оправомощен орган, в рамките на неговата компетентност, в законоустановения срок и в предвидената писмена форма. Съдът е отхвърлил жалбата на дружеството, като е изложил мотиви, че тъй като жалбоподателят е начислил ДДС при дерегистрацията си на основание разпоредбата на чл. 111, ал. 1 от ЗДДС за наличните стоки и услуги, за които е ползвал данъчен кредит, при последващата му регистрация на коригиране подлежи начисленият данък само за тези активи, които са налични към датата на последващата регистрация. С решението е прието, че в голямата си част начисленият данък към датата на дерегистрация е за активи, за които е ползван данъчен кредит, но в последствие РЛ се е разпоредило с тях, без да начисли ДДС и поради това не следва да бъде коригиран начисленият към датата на дерегистрацията ДДС, с оглед на което правилно с РА е извършена корекция на данъка в СД по ЗДДС със сума в размер на 838, 75 лв., като разликата между тази сума и сумата, с която е извършена корекцията от самото лице - 23 881, 56 лв., е вменена като задължение /23 042, 81 лв./, ведно с прилежащите лихви. Относно установените с РА лихви за невнесен в срок ДДС по справка декларация по ЗДДС в размер на 518,25 лв., съдът е посочил, че с оглед неизпълнение на задължението в срока по чл. 89 от ЗДДС правилно и в съответствие с разпоредбата на чл. 175, ал. 1 от ЗДДС са начислени лихви за периода от 15.02.2019 г. до датата на издаване на РА и тъй като в жалбата не се сочат конкретни възражения по отношение на така установените задължения за лихви, съдът е приел, че те са законосъобразни и е отхвърлил жалбата на дружеството срещу РА и в тази част. Решението е валидно, допустимо, но частично неправилно, като постановено в нарушение на материалния закон. Съгласно чл. 111, ал. 1 ЗДДС, към датата на дерегистрацията се смята, че лицето извършва доставка по смисъла на закона на всички налични стоки и услуги, за които изцяло, частично или пропорционално на степента на използване за независима икономическа дейност, е ползвало данъчен кредит. Ал. 3 от същата разпоредба гласи, че данъкът по ал. 1 се включва в резултата за последния данъчен период, декларира се по реда и в срока по чл. 125 и се внася в срока по чл. 89, ал. 2. Разпоредбата на чл. 111, ал. 1 ЗДДС, създаваща фикция за извършена доставка на всички налични стоки и услуги към датата на дерегистрацията, следва да се разглежда през призмата на чл. 18, б. "в" от Директива 2006/112/ЕО относно общата система на данъка върху добавената стойност. Според посочената разпоредба от Директивата за ДДС правото на държавите-членки по чл. 18, б. "в" за третирането като възмездни доставки на стоки е за тези, задържани от данъчнозадължено лице или от неговите правоприемници, след като то преустанови облагаемата си икономическа дейност, когато дължимият за тези стоки ДДС е станал подлежащ на цялостно или частично приспадане при тяхното придобиване или при тяхната употреба в съответствие с буква "а". Съгласно решение по дело С-552/16 на СЕС за релевантен факт следва да се приеме прекратяването на независимата икономическа дейност, независимо от причините и обстоятелствата за това, включително произтичащи от дерегистрация. Условието е ревизираното лице да е преустановило извършването на икономически операции, считано от датата на дерегистрацията, което в разглеждания случай не е налице. Основната цел на чл. 18, буква "в" е да се избегне възможността стоките, за които дължимият ДДС е станал подлежащ на приспадане, да станат обект на необложено с данък крайно потребление вследствие на преустановяване на облагаемата икономическа дейност. В т. 40 и 41 от решение по дело С-552/16, СЕС е посочил, че както личи от самия текст на член 18, буква "в" от Директивата за ДДС и от целта на тази разпоредба, този анализ (относно задължението за начисляване на ДДС върху активите при дерегистрация) обаче е релевантен, само когато заинтересованото лице е преустановило облагаемата си икономическа дейност и повече не извършва облагаеми сделки, а когато това лице продължава икономическата си дейност, държавите членки не разполагат с предвидената в член 18, буква "в" възможност. В процесния случай се установява по безспорен начин, че след дерегистрация на дружеството, последното не само не е преустановило икономическата си дейност, а поради достигане на законоустановения оборот многократно е подавало заявления за регистрация по ЗДДС, по които са постановявани откази от приходния орган. За да се породят правните последици на акта за дерегистрация, той трябва да влезе в сила, което в случая не е настъпило, поради отмяната на акта за дерегистрация с влязло в сила съдебно решение. В чл. 110, ал. 2 ЗДДС е предвидено, че датата на дерегистрацията е датата на връчване на акта за дерегистрация. С този текст заедно с чл. 106, ал. 1 ЗДДС, всъщност, е предвидено предварително изпълнение на акта за дерегистрация, преди да е влязъл в сила. След отмяната на акта за дерегистрация, при обжалването му по съдебен ред, основанието за приложение на чл. 106, ал. 1 ЗДДС и чл. 110 ЗДДС е отпаднало. Щом актът за дерегистрация е отменен, следва да отпаднат последиците на предварителното му изпълнение, една от които е задължение за начисляване на ДДС върху наличните към момента на дерегистрация активи. С оглед на изложеното, неправилно първоинстанционният съд е споделил и дословно преповторил изводите на органите по приходите, че при последваща регистрация на коригиране подлежи начисленият данък само върху тези активи, които са налични към датата на последващата регистрация. В случая не е налице последваща регистрация, а липса на дерегистрация, с оглед на което незаконосъобразно на дружеството е отказано коригиране на начисления данък. Съдебното решение като неправилно в тази му част следва да бъде отменено, като бъде постановено друго по същество на спора, с което процесният РА да бъде отменен в частта на начислени ДДС за периода 01.01.2019 31.01.2019 в размер на 23 042,81 лв./главница/ и в размер на 7105,43 лв./лихви/. На отмяна подлежи решението и в частта за разноските. В останалата част по отношение установените с РА лихви за невнесен в срок ДДС по справка декларация по ЗДДС в размер на 518,25 лв., решението като правилно и законосъобразно следва да бъде оставено в сила. В КЖ не се съдържат никакви възражения срещу решението в тази му част и предвид липсата на представени доказателства за изпълнение на задължението за внасяне на ДДС в срока по чл. 89 от ЗДДС, правилно и в съответствие с разпоредбата на чл. 175, ал. 1 от ЗДДС с РА са начислени лихви за забава. С оглед изхода на спора на касатора не се следват разноски поради липса на заявена претенция за присъждане на такива, а на ответната страна следва да се присъдят разноски спрямо отхвърлената част на жалбата в общ размер на 800 лв., от които разноски за юрисконсултско възнаграждение за всяка една инстанция в размер на 400 лв. на основание на основание чл. 7, ал. 2, т. 1 от Наредба 1/2004 г. за минималните размери на адвокатските възнаграждения. Воден от горното и на основание чл. 221, ал. 2 от АПК, Върховният административен съд, състав на осмо отделение,