Решение № 3956 от 21.03.2013 г. на ВАС по адм. д. № 12852/2012 г.

Решение № 3956 от 21.03.2013 г. на ВАС по адм. д. № 12852/2012 г., I о., докладчик съдията Бисер Цветков Производството е по гл. ХII от АПК във вр. с чл. 160, ал. 6 от ДОПК. Образувано е по касационна жалба на директора на дирекция "Обжалване и управление на изпълнението" /сега дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика"/ - Бургас, срещу решение № 1541/03.09.2012 г. на Административен съд Бургас по адм. д. № 1296 по описа за 2011 г., с което е отменен ревизионен акт № 1002072 от 03.02.2011 г., издаден от орган по приходите при ТД на НАП - Бургас в частта му, потвърдена с решение № РД-10-117 от 18.04.2011 г. на директора на дирекция "Обжалване и управление на изпълнението" Бургас относно определените на "Па-97" ООД допълнителни данъчни задължения по ЗДДС за данъчен период м. 08.2008 г. по ЗКПО за данъчен период 2008 г. и лихви за забава, както и задължения за осигурителни вноски към различни осигурителни фондове. Инвокират се трите категории основания за неправилност по чл. 209, т. 3 от АПК. Касаторът е несъгласен с логиката на фактическите и правните изводи на съда. Навежда фактически и правни доводи основани на различна оценка на доказателствените средства. Иска се отмяна на първоинстанционното решение и отхвърляне на оспорването срещу РА. Ответникът по касация "Па-97" ООД не изразява становище по жалбата. Заключението на прокурора от Върховна административна прокуратура е за основателност на жалбата. Като обсъди доводите на страните и в обхвата на проверката по чл. 218 от АПК, настоящият съставна Върховния административен съд прие за установено следното: С оспорения пред АС Бургас част от ревизионен акт № 1002072 от 03.02.2011 г. са установени в тежест на "Па-97" ООД допълнителни задължения за ДДС за данъчен период м. 08.2008 г. в размер на 5 832.80 лева и лихва 1 665.46 лева и корпоративен данък по ЗКПО в данъчен период 2008 г. в размер на 1 094.90 лева и лихва 222.51 лева, както и за осигурителни вноски за ДОО и фонд "ТЗПБ" за период 01.01.2009 г. - 31.12.2009 г. в размер на 5 153,48 лева и лихва 1 674,30 лева и за период 01.01.2010 г. - 30.04.2010 г. в размер на 2 256,02 лева и лихва 373,40 лева; осигурителни вноски за ДЗПО - УнПФ за период 01.01.2009 г. - 31.12.2009 г. в размер на 400,11 лева и за период 01.01.2010 г. - 30.04.2010 г. в размер на 485,94 лева и лихва 82,72 лева; осигурителни вноски за фонд "ГВРС" за период 01.01.2009 г. - 31.12.2009 г. в размер на 39,84 лева и лихва 12.72 лева и за период 01.01.2010 г. - 30.04.2010 г. в размер на 13,64 лева и лихва 2,42 лева; здравноосигурителни вноски - за период 01.01.2009 г. - 31.12.2009 г. в размер на 1 253,74 лева и лихва 208,96 лева и за период 01.01.2010 г. - 30.04.2010 г. в размер на 564,81 лева и лихва 52,12 лева. Допълнителното начисляване на ДДС е обосновано с установявания за внесени от "Па-97" ООД в мелница "Ямбол хляб" ООД общо 386 680 кг пшеница /кантарно тегло/ за времето от 30.07.2008 г. до 27.08.2008 г., от които 146 740 кг. На 30.07.2008 г. и 31.07.2008 г. Според приходната администрация е налице обективирано в протокол от 28.08.2008 г. съгласие за продажба на 150 000 кг. от общата количество пшеница на цена 0.26 лв/кг без ДДС, за преработка на друга част от пшеницата и за връщане на 109 490 кг. При недоказано връщане на 109 490 кг. пшеница е прието, че това количество зърно е предмет на облагаема доставка на стоки, за която не е начислен ДДС. Облагаемата основа е определена въз основа на договореното за продажба на 150 000 кг пшеница и към нея е отнесена данъчната ставка. Пропускът на данъчния субект да отрази в счетоводството си прихода от продажбата на процесното зърно е субсумиран в хипотезата на чл. 78 от ЗКПО. Разликата между продажната цена и себестойността е възприета като данъчна основа. Установяването на задълженията за плащане на осигурителни вноски е с оглед възприятия на органите по приходите за полаган зависим труд от лица, на които са плащани суми без отразяване във ведомостите за работни заплати. Информационен източник за това познание са представени от трето за спора лице - Жана Динчева /бивш съдружник в дружеството/ касова книга за периода септември 2006 г. - май 2010 г., справки за изплатени суми за периода 01.01.2009 г. до 31.05.2010 г. и приложени към тях РКО. Различните от тези на администрацията са изводите за правото и фактите на административния съд. Към събраните в извънсъдебната фаза на производството доказателствени средства съдът е отнесъл правилата на доказването, логически и опитни правила, за да постанови правен резултат отличаващ се от разпоредения с РА. С липсата на спор по ненадлежно воденото счетоводство на ревизираното лице съдът е скрепил извод за неустановено излизане от складовете му на спорното количество пшеница. Ценил е декларации на управителите на "Ямбол хляб" ООД за извършено връщане на процесната пшеница по протокола от 28.08.2008 г. и изготвените 5 бр. кантарни бележки за общо 109 490 кг пшеница с текст "Чрез "Ямбол хляб" ООД за "Па 97" ООД". Съдът е отрекъл да е доказано прехвърлянето на собствеността върху пшеницата от "Па-97" ООД на "Ямбол хляб" ООД и предвид липсата на счетоводно отразяване в регистрите на мелницата. С разяснения относно съдържанието на понятието доставка на стоки е изключено осъществяването на такава с доставчик "Па-97" ООД и предмет обсъжданото количество пшеница. Обвързани с изводите за липса на доставка на стоки са тези на първата инстанция за неоснователно преобразуване на финансовия резултат на дружеството с разликата между стойността на реализираната пшеница и стойността на придобиването й. Така е изключено възникването на данъчно задължение при предпоставките на чл. 78 от ЗКПО. Съдът е отрекъл надлежното приобщаване към доказателствения материал на касова книга за периода септември 2006 г. - май 2010 г., справки за изплатени суми за периода 01.01.2009 г. до 31.05.2010 г. и приложени към тях РКО и установеността на полагането на зависим труд от трети лица за ревизираното с последица възникването на задължения за плащане на осигурителни вноски. Допълнителен аргумент на решаващия съд е заключението на приетата графическа експертиза за неавтентичност на подписите на 31 бр. РКО. Решението е правилно. Основано на закона /вж. чл. 6, ал. 1 от ЗДДС/ е разбирането за доставката на стока като акт на разпореждане с правото на собственост или друго вещно право върху стоката. Тезата на приходната администрация в спора е, че недоказаното връщане на предадените от ревизираното лице на "Ямбол хляб" ООД 109 490 кг пшеница сочи на разпоредителна сделка имаща за предмет собствеността върху това зърно. Тази теза на е основана на установените факти. Между "Па-97" ООД и "Ямбол хляб" ООД липсва съгласие за прехвърляне на правото на собственост върху стока в това количество. Обратно - протоколът от 28.08.2008 г. обективира съгласие за връщане на пшеницата. Отказът на "Ямбол хляб" ООД да свои пшеницата е манифестиран и с петте броя кантарни бележки. Съгласието за прехвърляне на собствеността не може да се презюмира. Ако не се спори, че счетоводството на "Па-97" ООД е водено нередовно и записванията в него не могат да се кредитират, то твърдения за нередовно счетоводство на "Ямбол хляб" ООД администрацията не отправя. В счетоводните регистри на второто дружество липсва отразяване на стопанска операция по придобиване на процесното количество пшеница /то е отразена задбалансово по сметка 930 "Чужди материални запаси" и по сметка № 950 "Кредитори по условни задължения"/ или за плащането му. Горното изключва съответствието с логическите и опитните правила на изводът на органите за приходи за извършена сделка, която за целите на ДДС да се определи като облагаема доставка и то при условията на друга извършена между същите страни сделка. От недоказаното връщане на зърното във фактическата власт на "Па-97" ООД могат да се направят различни изводи, включително и за липси, брак или акт на разпореждане. При никоя от тези хипотези, обаче, не е правомерно начисляването на ДДС на основание чл. 82, ал. 1 и чл. 86, ал. 1 от ЗДДС при данъчна основа определена въз основа на данни от друга облагаема доставка и то при ревизия по общия ред. Вън от предмета на спора са възможностите на приходната администрация да извърши корекция на данъчен кредит по чл. 79, ал. 3 от ЗДДС /при липси или брак и ако е ползван данъчен кредит/, да установи предпоставките по чл. 122, ал. 1, т. 7 от ДОПК и да проведе ревизия по особения ред на чл. 122 - 124 от ДОПК и др. Щом не е доказан актът на разпореждане и то при приетите от приходната администрация условия, то липсва неосчетоводен приход за 2008 г. от такъв акт. Това определя като неправомерно извършеното по реда на чл. 78 от ЗКПО коригиране на финансовия резултат за този данъчен период и установяване на данъчното задължение към изчислената в ревизията данъчна основа. Настоящият съдебен състав споделя изцяло изводите на първостепенния съд за последиците от опущенията при допускането и събирането на доказателствените средства в извънсъдебната фаза на производството. Физическото присъствие на документи в административната преписка без процесуалното действие на административния орган по допускането и събирането им да е обективирано във формата на протокол /вж. чл. 50, ал. 1 и ал. 2, т. 7 от ДОПК/ не им придава качеството доказателствено средство /арг. и от чл. 37, ал. 1 от ДОПК/. Без да са приети надлежно касова книга за периода септември 2006 г. - май 2010 г., справки за изплатени суми за периода 01.01.2009 г. до 31.05.2010 г. и приложени към тях РКО не са доказателствен източник в административното и съдебното производство и не установяват доказателства. Тъй като не са установени предпоставките за възникване на задълженията за осигуряване, то определянето на задължение за съответните осигурителни вноски е неправомерно. В контекста на горното е дължимо оставяне в сила на оспореното решение. Воден от горното и на основание чл. 221, ал. 2 от АПК във вр. с чл. 160, ал. 6 от ДОПК, Върховният административен съд, Първо отделение