Решение № 14394 от 28.10.2019 г. на ВАС по адм. д. № 6923/2019 г.

Решение № 14394 от 28.10.2019 г. на ВАС по адм. д. № 6923/2019 г., I о., докладчик съдията Мадлен Петрова Производството е по реда на чл. 208 и сл. АПК във връзка с чл. 160, ал. 6 ДОПК. Образувано е по касационна жалба на К. Божков от [населено място], чрез адв. С. Анигностов против решение № 796/22.04.2019 г. на Административен съд - Бургас, постановено по адм. дело № 3210/2018 г., с което е отхвърлена жалбата му против ревизионен акт № Р-02000218002846-091-001/31.08.2018 г. на органи по приходите при ТД на НАП - Бургас, потвърден с решение № 246/09.11.2018 г. на директора на дирекция "Обжалване и данъчно - осигурителна практика", гр. Бургас. В касационната жалба са посочени касационните основания по чл. 209, т. 3 АПК - нарушение на материалния закон, допуснати съществени процесуални нарушения и необоснованост на обжалваното съдебно решение. Касаторът оспорва изводите на първоинстанционния съд, че дарения в размер на 90 000 лева не са доказани от ревизираното лице. Сочи нарушения на съдопроизводствените правила при преценката на свидетелските показания. Твърди, че с допустимите по ДОПК доказателствени средства е установил получените средства под формата на сватбени дарове. Искането е за отмяна на решението. Претендира присъждане на разноски съобразно представен списък. Ответникът - директорът на дирекция "Обжалване и данъчно - осигурителна практика", гр. Бургас не се представлява в касационното производство и не изразява становище по касационните основания. Прокурорът от Върховна административна прокуратура дава заключение за неоснователност на жалбата. Върховният административен съд, първо отделение, като взе предвид доводите на страните и установените по делото факти, на основание чл. 218 и чл. 220 АПК приема следното: Касационната жалба е процесуално допустима като подадена от надлежна страна и в срока по чл. 211, ал. 1 АПК. При разглеждането й по същество, настоящият касационен състав съобрази следното: Предмет на оспорване пред първоинстанционния съд е бил ревизионен акт, с който на К. Божков от [населено място] са установени задължения за данък върху доходите на физическите лица върху годишна данъчна основа по чл. 17 ЗДДФЛ за 2014 г., 2015 г. и 2016 г. в общ размер 5 160. 16 лева и лихви в размер на 1 083. 52 лева. При ревизията е установено несъответствие между получените доходи и направените разходи от ревизираното лице, както следва: · за 2014 г. превишение на разходите в размер на 5 090. 62 лв. · за 2015 г. превишение на разходите в размер на 27 667. 65 лв. · за 2016 г. превишение на разходите в размер на 18 853. 62 лв. Органите по приходите са приели, че установеният недостиг представлява облагаем доход по чл. 35, т. 6 от ЗДДФЛ, който не е деклариран от лицето, поради което с ревизионния акт е определен данък за довнасяне по чл. 48, ал. 1 ЗДДФЛ както следва: за 2014 г. – 508. 72 лева., за 2015 г. – 2 766. 72 лева и за 2016 г. – 1884. 72 лева и съответните лихви. С обжалваното решение съдът е отхвърлил жалбата като неоснователна. За да постанови този резултат съдът е приел, че ревизионният акт е издаден от компетентен орган и че в хода на ревизионното производство не са допуснати съществени нарушения на административнопроизводствените правила. Според съда ревизионният акт е издаден в съответствие с материалния закон. В мотивите си е обсъдил събраните по делото писмени и гласни доказателства и заключение на съдебно – икономическа експертиза с оглед спорните по делото факти и по-конкретно във връзка с твърденията на ревизираното лице за получени суми по дарение в общ размер на 90 000 лева. Относно предоставени суми от Д. Димитров и Д. Живкова, съдът е приел, че тези лица не са разполагали с твърдените суми - съответно 35 000 лева и 15 000 лева и че не е доказано предаването им на К. и Е. Божкови. В тази връзка съдът не е кредитирал показанията на св. Г. Петков и св. Стоянов, както и вторият вариант от заключението на съдебно – икономическата експертиза. По аналогични съображения е приел, че не е доказано и получаването на суми като дарения от сватбата на сем. Божкови в общ размер 40 000 лева. Решението е неправилно, като постановено в нарушение на материалния закон, но по съображения, различни от изложените в касационната жалба. На основание чл. 218, ал. 2 АПК касационната инстанция за съответствието на решението с материалния закон, касационната инстанция следи служебно. В конкретния случай съдът е изяснил спора от фактическа страна, като е обсъдил в мотивите си доказателствата относно спорните суми и правилно е приел за доказано установеното в ревизионния акт несъответствие между имущественото състояние на ревизираното лице и получените/декларираните доходи. В противоречие с материалния закон е изводът му, че констатираното превишение на разходите над доходите, представлява облагаем доход по чл. 35, т. 6 ЗДДФЛ. Цитираната норма регламентира облагаемият доход от други източници като предвижда, че това е брутната сума на облагаемите доходи, придобити през данъчната година от всички други източници, които не са изрично посочени в този закон и не са обложени с окончателни данъци по реда на този закон или с окончателни данъци по реда на ЗКПО. В чл. 10 ЗДДФЛ са уредени видовете доходи, включително и тези по чл. 35 от същия закон. Общата годишна данъчната основа съгласно чл. 17 от ЗДДФЛ следва да включва годишните данъчни основи за доходите от всички източници. По аргумент от чл. 12, ал. 1 ЗДДФЛ на облагане подлежат доходи, получени през данъчната година, а не разходи. Направените от задълженото лице разходи, когато явно и съществено превишават декларираните получени приходи, се смятат за подлежащ на облагане доход, до доказване на противното, само в случаите по чл. 123, ал. 1, т. 2 ДОПК – на проведена ревизия по особения ред по чл. 122, ал. 1 ДОПК при определяне на данъчна основа по чл. 122, ал. 2 ДОПК. В конкретния случай ревизията на К. Божков от [населено място] е проведена по общия ред, а не по реда на чл. 122 и сл. ДОПК. От мотивите на ревизионния акт е видно, че за 2014 г., 2015 г. и 2016 г. е установено превишение на разходите над получените доходи, чрез съпоставка на доходите и имущественото му състояние (доходи от труд, налични парични средства в брой и по банкови сметки, разходи за издръжка и битови разходи и такива за финансиране на ЕООД и др.). Установеният паричен недостиг е определен като облагаем доход от други източници по чл. 35, т. 6 ЗДДФЛ. Това обстоятелство е основание чл. 122, ал. 1, т. 7 ДОПК за провеждане на ревизията по чл. 122 и сл. и определяне на данъчна основа по чл. 122, ал. 2 ДОПК, но в случая не е сторено. Особения ред се прилага за периода, в който са установени обстоятелствата по ал. 1 на чл. 122 ДОПК - чл. 122, ал. 4 ДОПК. По силата на чл. 123 ДОПК само в този случай разходите се смятат за подлежащ на облагане доход. От изложеното следва, че за да се обложат с данък върху доходите по ЗДДФЛ установените разходи на физическото лице, които превишават декларираните получени парични средства, какъвто е и процесният случай, ревизията следва да е проведена по особения ред - чл. 122 и сл. ДОПК, при действието на презумцията по чл. 123 ДОПК. В процесния случай ревизията е проведена по общия ред, поради което установеният недостиг на парични средства не представлява облагаем доход, не се включва в общата годишна данъчна основа по чл. 17 ЗДДФЛ и не подлежи на облагане. (В този смисъл решение № 10349 от 4.07.2019 г. на ВАС по адм. д. № 4432/2019 г., решение № 7593/07.06.2018 г. по адм. д. № 1320/2018 г., решение № 8665/26.06.2018 г. по адм. д. № 1455/2018 г., решение № 13088/29.10.2018 г. по адм. д. № 9099/2018 г.). При тези обстоятелства неправилно първоинстанционният съд е приел, че данъчната основа по чл. 17 от ЗДДФЛ и съответно данъкът по чл. 48, ал. 1 ЗДДФЛ за 2014 г., 2015 и 2016 г., съответстващи на сумите на превишението на извършените разходи над получените приходи са определени в съответствие с материалния закон. Налице е касационно основание по чл. 209, т. 3 АПК за отмяна на първоинстанционното решение. На основание чл. 221, ал. 2 АПК спорът следва да се реши по същество, като се отмени ревизионният акт изцяло. При констатираната материална незаконосъобразност на акта и противоречие на обжалваното решение с материалния закон, обсъждането на доводите в касационната жалба относно получаването на конкретни парични средства, е безпредметно. При този изход на спора, разноски се дължат на касационния жалбоподател в общ размер на 370 лева за двете съдебни инстанции на основание чл. 161, ал. 1 ДОПК, представляващи платени държавни такси и възнаграждение за вещо лице. Представеният разходен касов ордер не съдържа данни, че платената сума е за адвокатска защита по делото, поради което не следва да се присъжда. Разноските следва да се поемат от Националната агенция за приходите като юридическото лице, в чиято структура се намира ответникът – директор на дирекция Обжалване и данъчно –осигурителна практика, гр. Бургас. Водим от горното, Върховният административен съд, първо отделение,