Решение № 5323 от 16.04.2014 г. на ВАС по адм. д. № 14557/2013 г.

Решение № 5323 от 16.04.2014 г. на ВАС по адм. д. № 14557/2013 г., VIII о., докладчик съдията Весела Павлова Производството е по реда на чл. 160, ал. 6 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс /ДОПК/ вр. чл. 208 и сл. от Административнопроцесуалния кодекс /АПК/. Образувано е по касационна жалба на "Манимпорт" ЕООД, чрез процесуалния представител адв. Николай Георгиев срещу Решение № 3849 от 10.06.2013 г. по адм. дело № 14556/2012 г. по описа на Административен съд София град, I отделение, 9 състав. В касационната жалба се излагат подробни доводи за неправилност на обжалваното решение, като издадено в нарушение на материалния закон и необоснованост. Процесуалният представител на касатора - адв. Георгиев поддържа жалбата, като изразява становище, че от събраните в рамките на ревизията и съдебното производство доказателства се установява по категоричен начин незаконосъобразност на РА в съответната обжалвана част, като изводът на съда за неоснователност на жалбата се явява неправилен. Позовава се на практиката на Съда на ЕС по съединени дела С-80/2011 и С-142/2011, както и на решението на ЕСПЧ по делото "Булвес" срещу България. Иска отмяната на обжалвания съдебен акт и претендира направените по делото разноски. Ответната страна - директорът на дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" - гр. София при ЦУ на НАП, представлявана от юрк. Зарева изразява становище за неоснователност на касационната жалба и за правилност на обжалваното решение. Претендира присъждане на юрисконсултско възнаграждение. Представителят на Върховна административна прокуратура дава заключение за неоснователност на касационната жалба. Върховният административен съд, Осмо отделение счита, че касационната жалба е подадена от надлежна страна, в срок и е процесуално допустима. Разгледана по същество е неоснователна по следните съображения: Производството пред Административен съд София е образувано по жалба на "Манимпорт" ЕООД срещу Ревизионен акт /РА/ № 2111202024 от 05.06.2012 г., издаден от Тотка Владимирова Михалева - орган по приходите в ТД на НАП София в частта относно отказаното право на приспадане на данъчен кредит в общ размер на 33 205,90 лева по фактури, издадени от "Строй Билдинг България" ЕООД, "Строй Констракшън България" ЕООД, "Ем Фуудс" ЕООД, "Вайпър" ЕООД, "Вики Трейд 64" ЕООД, "Алекс Трейд" ЕООД, "Алцена Комерс" ЕООД, Драгомиров строй" ЕООД, "Пик 2000" ЕООД и "Рони Строй" ЕООД, потвърден с решение № 2300 от 24.09.2012 г. на директора на дирекция "ОУИ" - гр. София при ЦУ на НАП. С обжалваното решение съдът е отхвърлил жалбата на "Манимпорт" ЕООД срещу РА № 2111202024 от 05.06.2012 г., издаден от Тотка Владимирова Михалева - орган по приходите в ТД на НАП София в обжалваната му част и е осъдил оспорващия да заплати на дирекция "ОДОП" - гр. София при ЦУ на НАП юрисконсултско възнаграждение в размер на 1404 лева. Съдът е приел, че РА в оспорената му част е издаден от материалнокомпетентен орган, при липса на допуснати съществено процесуални нарушения, при правилно прилагане на материалния закон. Достигнал е до извода, че е налице законосъобразност на РА поради недоказване на основната водеща предпоставка - реално извършени доставки на услуги по смисъла на чл. 6 и чл. 9 от ЗДДС по процесните фактури, издадени от посочените доставчици. Обжалваното решение е правилно и обосновано. При постановяване на съдебния акт първостепенният съд е разгледал по отделно доставките по фактурите, по които на ревизираното лице е отказано правото на приспадане на данъчен кредит, като е обсъдил всички събрани в рамките на ревизията и съдебното производство доказателства. Правилно е приложен материалният закон и изводът на съда за материална законосъобразност на оспорения РА се споделя от касационната инстанция. Предмет на доставките по фактурите, издадени от "Строй Билдинг България" ЕООД, "Строй Констракшън България" ЕООД, "Ем Фуудс" ЕООД, "Вайпър" ЕООД, "Вики Трейд 64" ЕООД, "Алекс Трейд" ЕООД, "Алцена Комерс" ЕООД, Драгомиров строй" ЕООД, "Пик 2000" ЕООД и "Рони Строй" ЕООД са разнообразни услуги, които могат да бъдат обединени в пет отделни групи доставки: изработване и предоставяне на рекламни материали, доставка на маркетингови услуги, услуги, свързани с логистика и транспорт, в това число и препакетиране на стоки, предоставяне на недвижими имоти под наем и доставка и монтаж на хладилна инсталация. По отношение на доставките на услуги, включващи графично оформление и изработване на различни рекламни материали, относно фактурите, издадени от "Ем Фуудс" ЕООД, "Строй Констракшън България" ЕООД, "Строй Билдинг България" ЕООД и "Алцена Комерс" ЕООД, АССГ, 9 състав е приел, че не са ангажирани доказателства за наличието на кадрова обезпеченост, както и за наличност на материали и машини за печат или средства за полагане на рекламно лого, необходими за изработването на съответните рекламни материали. Освен това според съда липсват и доказателства за закупуването на вещите, за които се твърди, че е поставяно рекламно лого /химикалки, тениски, шпатули/, от доставчиците или за предоставянето им от ревизирания субект на доставчиците. Не са доказани твърденията, че управителите на дружествата са организирали осъществяването на услугите, доколкото няма данни дали същите разполагат със съответната компетентност /знания и умения/, за да осъществяват услуги като графично оформление и дизайн, респ. изработване на уеб сайт. Решаващият състав на АССГ подробно е обсъдил сключените между страните по доставките договори, съдържанието на отделните фактури, респ. изготвени приемо-предавателни протоколи, но доколкото липсват доказателства за техническа и кадрова осигуреност на доставчиците да осъществят възложените услуги, правилно е отхвърлена жалбата на "Манимпорт" ЕООД срещу РА в така посочената част. По отношение на фактурираните доставки от "Рони строй" ЕООД, "Строй Билдинг България" ЕООД и "Строй Констракшън България" ЕООД маркетингови услуги /маркетингово изследване на пазара за внедряване на нов продукт - инстантна мая; маркетингово проучване на пазара на Северна България и маркетингово проучване/, АССГ е достигнал до извода, че липсват ангажирани доказателства, като доклади, отчети и други документи, удостоверяващи резултата от възложените услуги, включително с кои точно хлебозаводи и фурни са правени срещи, кога, какви разговори са водени, какви рекламни материали са им раздадени. Недоказано е твърдението, че тези услуги са организирани от управителите на дружеството, доколкото няма налични писмени данни дали същите разполагат с такава квалификация. Във връзка с доставките с предмет - организиране на транспорт, транспортни услуги и логистика по фактурите, издадени от "Рони Строй" ЕООД, "Вайпър" ЕООД, "Алекс Трейд" ЕООД, "Драгомиров Строй" ЕООД и "Пик 2000" ЕООД, първоинстанционният съд е приел, че няма събрани доказателства какви са конкретните транспортни услуги, с какви транспортни средства е извършен транспорта, колко километра са изминати, какъв е маршрутът на МПС, съответно кой е извършил транспортните услуги. Относно услугите препакетиране на мая, товаро-разтоварни услуги се изисква наличието и на работна сила, каквато "Строй Билдинг България" ЕООД и "Вики Трейд 64" ЕООД не разполагат. Относно фактурираните услуги за наем на недвижими имоти /склад/ по фактурите, издадени от "Рони Строй" ЕООД и "Алцена Комерс" ЕООД, освен договори за наем заедно с фактурите, от страна на ревизираното лице и неговия доставчик не са представени доказателства за реалното предоставяне под наем на имоти в полза на получателя. Както правилно е посочено в решението, в договорите не се съдържа конкретизация на отдаваните под наем обекти като местонахождение, площ, както и данни, че същите са снабдени със специални охладителни системи и отговарят на условия за съхранение на стоките, с които търгува ревизираното лице. Нито в ревизионното, нито в съдебното производство са ангажирани доказателства, че доставчиците разполагат със съответните обекти, като няма и събрани данни за отчитане на доходи от наем на същите от страна на доставчиците. В този смисъл обосновано жалбата на "Манимпорт" ЕООД в тази й част е отхвърлена като неоснователна. Във връзка с услугите по доставка и монтаж на хладилни инсталации, фактурирани от "Алцена Комерс" ЕООД АС София град, 9 състав е отчел обстоятелството, че не са ангажирани доказателства относно закупуването на хладилните инсталации, респ. на каква цена, за да може да се прехвърли собствеността върху тях и да бъдат монтирани. Във фактурите липсва конкретно описание на стоката /хладилна инсталация/, която ще бъде предоставена и монтирана. Няма и налични писмени данни за предаването на хладилните инсталации и съответно, кой е извършил монтажа на същите. Така формираните изводи са правилни и обосновани, като съответстват на събрания доказателствен материал. Реалността на доставката на стоки и/или услуги е основополагаща за законосъобразното упражняване от получателя на съответната доставка на правото на приспадане на платения от него ДДС на доставчика като данъчен кредит. Съобразно нормата на чл. 154, ал. 1 от ГПК и чл. 170, ал. 1 от АПК получателят по доставките носи доказателствена тежест за установяване на твърдяните от него положителни факти, т. е. наличието на облагаеми доставки. В рамките на съдебното производство е допусната съдебно-счетоводна експертиза, но същата е била заличена по искане на самия жалбоподател, поради което с помощта на специални знания не е извършена проверка нито в счетоводството на ревизираното лице, нито в счетоводството на неговите доставчици и не е изследвано осчетоводяването на фактурите. Както правилно е приел първоинстанционният съд, наличието на издадени фактури и доказателства за плащане на ДО и ДДС и съответно, сключени договори между страните по доставките не доказва, че възложените услуги /разнородни по своя вид/ са били извършени. Не е доказано наличието на съответна кадрова и материална осигуреност на доставчиците да извършат съответните доставки в зависимост от спецификата на възложените услуги. Освен това в самите договори липсва конкретизация на предмета на услугата /кой е отдаваният обект под наем, какви са транспортните услуги, какви са рекламните материали, които следва да бъдат изработени и др./, като същият извод може да бъде направен и относно съдържанието на отделните фактури. В тях няма предметно описание на конкретната стопанска операция, а е отразено само общо съответната услуга / транспортна услуга, наем, изработване на рекламно лого, маркетингово проучване, товаро-разтоварни работи, транспорт от Турция, доставка и монтаж на хладилна инсталация и др./ и с това не е спазено изискването на чл. 114, ал. 1, т. 9 от ЗДДС. Това означава, че законосъобразно ревизиращите органи са приели наличието на материалноправно основание по чл. 68, ал. 1, т. 1 и чл. 6 вр. чл. 9 от ЗДДС за отказ за признаване правото на приспадане на данъчен кредит на получателя - "Манимпорт" ЕООД по процесните фактури, който извод е потвърден от страна на АССГ, 9 състав. Касационната инстанция не следва да обсъжда въведените с касационната жалба твърдения относно наличието на доказателства, установяващи реалното извършване на всяка една от доставките, доколкото те се отнасят до конкретните фактически установявания и до въпроса за материална законосъобразност на оспорения РА, с което първостепенният съд вече се занимавал. Относно довода на касатора, че АССГ не е обсъдил издадените на някои от доставчиците РА, отнасящи се до същите данъчни периоди, през които са издавани процесните фактури настоящият съдебен състав намира, че така допуснатото опущение от страна на първоинстанционния съд не влияе върху правилността на обжалваното решение. Както е установено в рамките на ревизионното производство, по отношение на "Рони Строй" ЕООД, "Алцена Комерс" ЕООД, "Драгомиров строй" ЕООД, "Вайпър" ЕООД, "Вики Трейд 64" ЕООД, "Пик 2000" ЕООД" са издадени ревизионни актове, които обхващат данъчните периоди, през които са издавани процесните фактури с получател "Манимпорт" ЕООД. Констатациите в тях обаче не водят автоматично до извода за реално извършване на доставките или обратното, а същите следва да бъдат преценявани съвкупно с останалия събран по делото доказателствен материал. Според решение от 31 януари 2013 г. по дело C-642/11 ("Стройтранс" ЕООД) и решение от 31 януари 2013 г. по дело С-643/11 ("LVK - 56" EOOД) член 203 от Директива 2006/112/ЕО на Съвета от 28 ноември 2006 г. относно общата система на данъка върху добавената стойност трябва да се тълкува в смисъл, че: данък върху добавената стойност се дължи от начислилото го във фактура лице независимо от действителното наличие на облагаема сделка и само от факта, че в съставен на издателя на фактурата ревизионен акт данъчната администрация не е извършила корекция на декларирания от него данък върху добавената стойност, не може да се направи изводът, че посочената администрация е признала, че фактурата съответства на действително извършена облагаема сделка. Следователно, според СЕС принципът на данъчен неутралитет допуска на получател на фактура да се откаже право на приспадане на ДДС, платен за получена доставка, по съображение, че липсва облагаема сделка, независимо че в съставен на издателя на същата фактура ревизионен акт не е извършена корекция на декларирания от последния ДДС. С оглед на така даденото задължително тълкуване от СЕС, издадените на доставчиците РА не променят извода за материалната законосъобразност на обжалвания РА поради недоказване на реалното осъществяване на процесните доставки. Като е достигнал до същия краен правен извод, АССГ, I отделение, 9 състав е постановил правилно решение. Този извод е изцяло в съответствие с Решение от 21.06.2012 г. на СЕС по съединени дела С-80/2011 и С-142/2011. В т. 37 от мотивите на решението Съдът е препратил към предходни свои решения и е подчертал, че предвиденото в членове 167 и сл. от Директива 2006/112 право на приспадане е неразделна част от механизма на ДДС и по принцип не може да бъде ограничавано, поради което е тълкувал правото на ЕС в смисъл, че "Член 167, чл. 168, буква а), чл. 178, буква а) и чл. 273 от Директива 2006/112 трябва да се тълкуват в смисъл, че не допускат национална практика, съгласно която данъчният орган отказва да признае право на приспадане, поради това, че данъчнозадълженото лице не се е уверило, че издателят на фактурата за стоките, във връзка с които се иска упражняване на това право, има качеството на данъчнозадължено лице, разполагал е със стоките, предмет на доставката, бил е в състояние да ги достави и е изпълнил задълженията си за деклариране и за внасяне на данъка върху добавената стойност, или поради това че въпросното данъчнозадължено лице не притежава други документи, освен фактурата, от които да е видно съществуването на посочените обстоятелства, макар да са изпълнени предвидените в Директива 2006/112 процесуални и материалноправни условия за упражняването на правото на приспадане и данъчнозадълженото лице да не разполага с данни за евентуални нарушения или измама от страна на въпросния издател." /т. 2 от диспозитива на решението/. Т. е. необходимо е да бъде установено извършването на съответната доставка на стока, респ. на услуга. В процесния случай не е доказано извършването на процесните доставки на стоки и услуги, описани по-горе, както правилно е приел АССГ. Неоснователно е позоваването на Решение от 22.01.2009 г. на ЕСПЧ по делото "Булвес" АД срещу България, което не касае въпроса за липса на реално осъществена облагаема доставка. По тези съображения настоящият съдебен състав на Осмо отделение на Върховен административен съд намира, че касационната жалба се явява неоснователна, като не са налице основания за отмяна на обжалвания съдебен акт и същият следва да бъде оставен в сила. Във връзка с искането на ответната страна за присъждане на юрисконсултско възнаграждение настоящият съдебен състав намира, че същото е неоснователно с оглед нормата на чл. 161, ал. 1, изр. 3 от ДОПК - такова възнаграждение е присъдено в рамките на първата инстанция. Водим от горното и на основание чл. 221, ал. 2, предл. 1 от АПК, Върховен административен съд, Осмо отделение