Решение № 1441 от 7.2.2024 г. на ВАС по адм. д. № 6532/2023 г.

Производството е по реда на чл. 208 и сл. от Административнопроцесуалния кодекс /АПК/ във вр. с чл. 160, ал. 7 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс /ДОПК/. Образувано е по касационна жалба от Директора на Дирекция "ОДОП" - Пловдив при ЦУ на НАП срещу Решение 969 от 26.05.2023 г., постановено по адм. д. 2714/2022 г. по описа на Административен съд - Пловдив, с което е отменен Ревизионен акт /РА/ Р-16001621007229-091-001/08.07.2022 г. на органи по приходите в ТД на НАП-Пловдив, потвърден с Решение 438/21.09.2022 г. на Директора на Дирекция "ОДОП" - Пловдив. Касаторът поддържа, че обжалваното решение е неправилно като постановено при съществено нарушение на съдопроизводствените правила, необоснованост и в противоречие с материалния закон, съставляващи отменителни основания по чл. 209, т. 3 от АПК. Счита, че събраните доказателства не установяват реалното извършване на спорните доставки, с оглед на което законосъобразно с РА е отказано признаване на право на приспадане на данъчен кредит на ревизираното дружество. Сочи, че не е доказано предаването на правото на разпореждане с конкретните стоки като собственик от доставчика на получателя. Намира, че допълнително представените от управителя на ревизираното дружество документи не са събрани по реда на ДОПК и не следва да бъдат кредитирани. Намира, че лицето е знаело за участието си в привидни доставки на стоки. В подкрепа на тезите си излага подробни доводи в жалбата и претендира отмяна на атакувания съдебен акт и отхвърляне на жалбата срещу РА, ведно с присъждане на юрисконсултско възнаграждение за всяка инстанция и разноски за държавна такса. Релевира и възражение за прекомерност на адвокатското възнаграждение, заплатено от насрещната страна. Ответникът по касационната жалба - "Щром ЕООД, гр. Пловдив, чрез процесуален пълномощник, с писмено отговор и в о.с.з. оспорва основателността й и претендира присъждане на осъществените в касационното производство разноски. Прокурорът от Върховна прокуратура дава мотивирано заключение за неоснователност на касационната жалба. Върховният административен съд, тричленен състав на Първо отделение, като взе предвид заявените касационни основания, за да се произнесе, съобрази следното: Предмет на съдебен контрол пред Административен съд - Пловдив е законосъобразността на Ревизионен акт /РА/ Р-16001621007229-091-001/08.07.2022 г. на органи по приходите в ТД на НАП-Пловдив, потвърден с Решение 438/21.09.2022 г. на Директора на Дирекция "ОДОП" Пловдив, с който на Щром ЕООД са установени допълнително задължения за ДДС по ЗДДС за дан. периоди м.12.2015 г., м.01, 02, 03, 04, 07 и 11.2016 г. в общ размер на 15 408,29 лв. и лихви 9 722,27 лв. в резултат на отречено право на приспадане на данъчен кредит. За да достигне до извод за основателност на оспорването първоинстанционният съд е приел следното от фактическа и правна страна: Основната дейност на Щром ЕООД е търговия на едро с дървен материал за строителството и строителни материали, а съпътстващо извършва: хотелиерство - хотел Кендрос в гр. Пловдив и преработка на зеленчуци в с. Стряма. В хода на ревизията е установено, че на Щром ЕООД са издадени 39 бр. фактури от Пасионе 2003 ЕООД с предмет на доставките "зеленчуци" (праз, зелен лук, корнишони, марули, чушки камби и др.). Осъществена е насрещна проверка на Пасионе 2003 ЕООД, при която дружеството е представило списък-справка с фактури, които е издало към Щром ЕООД, ведно с разпечатки на счетоводни сметки, отчитащи извършените от него покупки от предходни доставчици и справка за стоковия поток относно стоките, продадени на ревизирания. Представена е декларация от управителя на Пасионе 2003 ЕООД В. Иванов, че дружеството има за основна дейност посредничество и търговия с пресни плодове и зеленчуци. Същото не притежава собствени обекти, нито наети такива, а единствено товарен автомобил марка Мерцедес 813 с рег. [рег. номер]. За доказване на реалността на спорните доставки задълженото лице е представило пред приходните органи свидетелство за регистрация на МПС, окомплектовани фактури, издадени от Пасионе 2003 ЕООД, ведно със стокови разписки, пътни листове и доказателства за разплащане по банков път. Наред с тях, приобщени са и фактури за преработени и доставени от ревизирания зеленчуци на Кауфланд България ЕООД съгласно опис. Според обясненията на "Щром" ЕООД, част от спорните доставки са извършени с негов транспорт, а други с транспорт на доставчика. Управителят е посочил, че зеленчуците са товарени от земеделски земи в землището на с. Исперихово, околовръстен път към гр. Първенец, с. Ведраре и от гр. Ксанти/Гърция, от шофьора И. Станулов с камион с рег. [рег. номер], а са транспортирани в предприятието му за преработка на зеленчуци, намиращо се в индустриална зона на с. Стряма, ул. Индустриален път 1. Там стоката е приемана от Т. Силикчийска - склададжия, като след потвърждение на количествата, от Пасионе 2003 ЕООД са издавани спорните фактури. Доставките са извършвани в рамките на работния ден, на посочените дати, но експедиционни документи не са получавани при товаренето на земеделските обекти, тъй като цените и количествата са уточнявани лично с управителя на Пасионе 2003 ЕООД В. Иванов. С възражението срещу РД, дружеството е представило декларация, митническа декларация за внос на пипер от Турция, ведно с банково извлечение за платено ДДС на Митница-Пловдив, инвойс и транспортен документ, както и фактури, издадени на Пасионе 2003 ЕООД от Елиса Фрут ЕООД, Реалист 10 ООД и Ефе 31 ЕООД за покупка на зеленчуци. Представена е и нотариално заверена декларация, подписана от В. Иванов, с която той потвърждава, че е предал документи, с приемо-предавателен протокол от 14.06.2022 г., от архива на Пасионе 2003 ЕООД, на С. Тодоров управител на Щром ЕООД. След анализ на събраните доказателства, органите по приходите са приели, че допълнително представените документи не са събрани по реда на ДОПК и не е ясно как управителят на Щром ЕООД се е сдобил с тях. При изграждане на своите констатации ревизиращите са преценили, че предимство имат получените документи при извършените насрещни проверка на Пасионе 2003 ЕООД и неговите доставчици. Счели са, че от Щром ЕООД не са представени достатъчно доказателства, с които да се удостовери, че дружеството е действало добросъвестно и е взело всички възможни разумни мерки, за да се увери, че не участва в ДДС злоупотреба, поради което същото като участник в сделката няма как да не е знаело, че участва в привидни доставки, целящи реализиране на данъчно предимство. В обобщение са формирали извод, че издадените от Пасионе 2003 ЕООД фактури на Щром ЕООД не документират реално извършени доставки, с оглед на което данъкът е начислен неправомерно и на основание чл. 70, ал.5 ЗДДС не е налице право на приспадане на данъчен кредит. Според първоинстанционния съд, в своята съвкупност събраните доказателства установяват реалното извършване на спорните доставки. Пояснил е, че ако поради нередности, извършени от издателя на фактурата или от доставчиците нагоре по веригата, се формира извод, че сделката не е действително извършена, то е необходимо да се установи, въз основа на обективни данни, че получателят е знаел или е трябвало да знае, че сделката е част от измама с ДДС. В този аспект, решаващият състав е счел, че представените от ревизираното лице доказателства за предаването и получаването на стоките, заприходяването им по счетоводните сметки, както и последващата им продажба към Кауфланд България ЕООД сочат, че доставки от този вид са действително извършени, но липсват данни, че преките доставки са белязани с измама. При безспорно установеното разплащане по фактурите, приобщените писмени обяснения, кореспондиращи с представените стокови разписки и пътни листове съдът е приел, че незаконосъобразно с РА на задълженото лице е отказано признаване на право на приспадане на данъчен кредит по спорните фактури. Настоящият касационен състав намира, че обжалваното решение е валидно, допустимо и правилно. Разпоредбата на чл. 68, ал. 2 от ЗДДС обуславя възникването на субективното публично право на приспадане на данъчен кредит на данъчно задълженото лице от кумулативното осъществяване на елементите от регламентирания в ЗДДС сложен фактически състав. Същият, наред с притежаването на данъчния документ по чл. 71, т. 1 от ЗДДС, включва и установяването на реалното получаване на стоките или извършването на услугите по облагаемата доставка - арг. от чл. 6, ал. 1 и чл. 9, ал. 1 от ЗДДС. При липсата на нормативна уредба, която да изисква наличието на конкретен вид документи за доказване на относимите в тази връзка факти и обстоятелства, определящ за преценката дали една доставка е действително осъществена е съвкупният анализ на всички събрани по делото доказателства. Същите, в преобладаващата си част и в съответствие със спецификата на търговската дейност, са частни документи, чиято доказателствена сила по аргумент от чл. 180 ГПК не обвързва съда да приеме съдържанието им за вярно. То следва да се цени с оглед останалите относими доказателства, като се съобрази корелацията или противоречията в тях. Трайна е практиката на ВАС, че сами по себе си издаването на фактури и надлежното им счетоводно отразяване не са достатъчни да обосноват убедителен извод, че спорните доставки са действително осъществени. Действително, в своите тълкувателно приложими решения СЕС многократно е подчертавал, че не е допустима национална практика, с която се отказва претендираното данъчно предимство само въз основа на поведението на доставчика, но същевременно е и акцентирал върху необходимостта националният съдия да осъществи конкретна преценка на събраните доказателства и въз основа на нея да формира извода си осъществени ли са действително фактурираните стопански операции. Несподелима е тезата на касатора, че допълнително представените от управителя на ревизираното дружество документи не са събрани по реда на ДОПК, поради което не следва да бъдат кредитирани. В своята практика ВАС многократно е уточнявал, че моментът на представяне на определен частен документ не е основание да се приеме, че той е съставен за целите на производството и съдържанието му не е вярно, нито същият априори да се игнорира от доказателствената съвкупност по спора. Същият, в случая се концентрира върху въпроса дали процесните доставки са осъществени именно от издателя на процесните фактури, доколкото не се оспорват последващите продажби на зеленчуци от ревизирания към "Кауфланд България" ЕООД. В тази хипотеза на относителна симулация обосновано първоинстанционният съд е съобразил, че нередности при доставчика и негови предходни продавачи не са самостоятелно основание да се откаже данъчно предимство на получателя по облагаема доставка. Това разбиране е застъпено в решението по дело С-18/13, в което СЕС подчертава, че "само по себе си, за да се откаже признаване на правото на приспадане, не е достатъчно да липсва материална и персонална обезпеченост на доставчика или негов подизпълнител, нито разходите за услугата в счетоводната им документация да са неоправдавани или в някои документи да липсват подписи на посочените като доставчици лица. "Съобразно т. 46 - 53 от Решението на СЕС по дело С-342/11, когато "доставката не е извършена между посочените във фактурите страни, проверката дали самият издател на фактурата е осъществил въпросната сделка е предпоставена от наличието на конкретни улики за наличието на измама, предоставени от данъчния орган". В този аспект обосновано решаващият състав е приел, че представените съпътстващи доставките документи установяват както разполагаемостта на доставчика със стоките и предаването на правото на разпореждане с тях като собственик на получателя, така и осъществените от ревизираното лице последващи доставки. Тези изводи са обосновани от съвкупния анализ на представените фактури, кореспондиращи стокови разписки и пътни листове, както и фактурите за последващи доставки на зеленчуци на Кауфланд България ЕООД. Допълнителни индиции, обосноваващи този извод, е установеното разплащане по фактурите по банков път, както и доказателствата за начина на транспортиране на стоките чрез конкретно уточнено МПС, лицето, което го е управлявало и лицето, което е приемало стоките, вкл. местата на натоварване и разтоварване. Както бе посочено, на получателят по фактурите не могат да се противопоставят евентуални нередности нито при прекия доставчик, нито при предходните доставчици по веригата без да са налице обективни данни, че сделките са белязани с измама, поради което ирелевантни са аргументите в жалбата за процесуалната пасивност на предходните доставчици. Ето защо, като е достигнал до извод за незаконосъобразност на оспорения РА и е отменил същия, АС-Пловдив е постановил правилно решение, което следва да бъде оставено в сила. При този изход на спора и направеното искане, в полза на ответника по касация следва да се присъдят осъществените в настоящото производство разноски, възлизащи на сумата от 3240 лв. заплатено адвокатско възнаграждение. Същото не се явява прекомерно, а е в унисон с фактическата и правна сложност на спора. Така мотивиран и на основание чл. 221, ал. 2 АПК, Върховният административен съд, състав на Първо отделение