Решение № 15751 от 29.12.2014 г. на ВАС по адм. д. № 3647/2014 г.

Решение № 15751 от 29.12.2014 г. на ВАС по адм. д. № 3647/2014 г., I о., докладчик съдията Милена Славейкова Производството е по реда на чл. 208 и следващите от Административнопроцесуалния кодекс (АПК), вр. чл. 160, ал. 6 от Данъчноосигурителния процесуален кодекс. Образувано е по касационна жалба на "Роял Сън 1" ЕООД, гр. Пловдив, срещу решение № 50 от 9.01.2014 г. на Административен съд (АС) гр. Пловдив, постановено по адм. д. № 2189/2012 г., с което е отхвърлена жалбата му срещу ревизионен акт (РА) № 161200423 от 6.04.2012 г. и РА за поправка № 1217279 от 17.05.2012 г., издадени от орган по приходите при ТД на НАП гр. Пловдив, потвърден с решение № 701/18.06.2012 г. на директора на Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" (ОДОП) - гр. Пловдив. В касационната жалба са изложени съображения за неправилност на решението, поради неправилно приложение на материалния закон, допуснати съществени процесуални нарушения и необоснованост - касационни основания по чл. 209, т. 3 АПК. Касаторът поддържа, че е налице реалност на доставките по фактурите, издадени от "Арт Медия Комюникейшънс" ЕООД, поради което с РА неправилно били установени задължения по ЗДДС, а изводите на първостепенния съд за потвърждаване на РА били неправилни и необосновани. Счита, че доводите му са доказани с представените писмени доказателства, като некоректното поведение на доставчика по отношение на наетите работници не следвало да му се вменява във вина. Цитира практика на Съда на Европейския съюз (СЕС) по дело С-324/11, съединени дела С-80/11 и С-142/11, като поддържа, че е реален получател на услугите и всички фактури са платени по банков път. Претендира съда да постанови решение, с което да отмени обжалваното решение на АС гр. Пловдив и по същество на спора да отмени РА като му присъди направените в съдебното производство разноски. Ответникът по касационната жалба директора на Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" (ОДОП) - гр. Пловдив оспорва жалбата в писмено становище от 19.11.2014 г. чрез юрк. Галя Коева - Димитрова. Участващият по делото прокурор от Върховна административна прокуратура дава мотивирано заключение за неоснователност на касационната жалба. Върховният административен съд, Първо отделение, след като прецени допустимостта на касационните жалби и наведените отменителни основания, и с оглед на чл. 218 от АПК, приема за установено следното от фактическа и правна страна: С оспорения пред АС РА № 161200423 от 6.04.2012 г. и РА за поправка № 1217279 от 17.05.2012 г., на ТД на НАП гр. Пловдив са установени задължения по ЗДДС за данъчни периоди м. 06. и м. 12.2008 г. в резултат на непризнато право на ДК в размер на 22095.14 лв. и лихви за забава в размер на 5854.83 лв. по пет фактури № 277/0008 г., № 285/12.06.08 г., № 291/19.06.08 г., № 450/15.12.2008 г. и № 465/18.12.08 г., издадени от "Арт Медия Комюникейшънс" ЕООД с предмет на доставките "договор за наем на билбордове" и "реклама в медии". Ревизиращите органи са отказали право на ДК поради недоказване на реално изпълнени доставки на услуги, тъй като доставчикът не е ангажирал доказателства, че разполага и стопанисва билбордове, не е имал кадрови ресурс и технически средства за извършване на дейност по изработка, монтаж и демонтаж на билбордове, по три от фактурите не е извършено разплащане, а към договорите не са приложени анекси, приемо-предавателни протоколи или други документи, които да индивидуализират услугата по период и стойност. Направен е извод, че данъкът е начислен без да е налице данъчно събитие по смисъла на чл. 25, ал. 2 ЗДДС, респ. не са изпълнени изискванията по чл. 68, ал. 1, т. 1 и чл. 69, ал. 1, т. 1 ЗДДС за признаване правото на ДК. За да отхвърли жалбата административният съд е приел, че жалбоподателят, в качеството му на възложител по договор от 29.02.2008 г. и от 20.05.2008 г. за извършване на рекламна услуга с период на кампанията от 2.06.2008 г. до 30.12.2008 г. не е ангажирал писмени доказателства за изпълнение на договорните клаузи, не е предоставил данни за използван рекламен материал и вложени материали, както и за сключени анекси, съдържащи информация относно начална и крайна дата на рекламен период, отделни позиции, конкретни рекламни материали, единична цена на услугата, наличие на осветеност, не е представил доказателства за приемане и предаване на материали, снимки на рекламното съоръжение, сертификат за осветеност или каквата и да било кореспонденция с доставчика във връзка с изпълнение на договора. Съдът е приел, че в хода на съдебното производство не са ангажирани доказателства, че доставчикът притежава изключителни права за поставяне на рекламни билбордове върху общински терен за ревизирания период. Формирал е правен извод, че притежаването на фактура и счетоводното й отразяване при ревизираното лице не са достатъчни за обосноваване реалност на доставките, тъй като, ако същите са изпълнени реално, и двете страни по сделката трябвало да притежават доказателства за това изпълнение, поради което правилно е отказано правото на ДК на основание чл. 9, вр. чл. 70, ал. 5 ЗДДС. Така постановеното решение е валидно, допустимо и правилно. В хода на съдебното производство пред административния съд - Пловдив, са събрани и коментирани относимите към спора доказателства, достатъчни за изясняването му от фактическа и правна страна. Първоинстанционният съд аргументирано е обсъдил фактите от значение за спорното право и е извел правилни изводи, които се възприемат от настоящата инстанция. Основният спорен момент по делото е относно наличието на реално извършени доставки по процесните фактури. Мотивите са отказ на правото на ДК, както в оспорения РА, така и в обжалваното съдебно решение, не се основават единствено на ненамирането на доставките на декларирания адрес във връзка с връчване на ИПДПОЗЛ, нито на липсата на техническа и кадрова обезпеченост. Съдът подробно и обосновано е обсъдил всички събрани по делото доказателства в контекста на спорния въпрос относно реалността на доставките по смисъла на чл. 9 ЗДДС, на който е даден отговор при правилно приложение на закона. Обосновано са изтъкнати множеството неясноти и противоречия между представените писмени доказателства - липсата на подписани анекси към договора за всеки рекламен период съгласно т. 2.2. от договора, снимки на рекламното съоръжение, сертификат за осветеност, които съгласно договора изпълнителят следва да представи до втория ден от началото на рекламния период. Правилно е посочено, че изпълнителят не е ангажирал доказателства, че стопанисва билбордове и може да ги отдава под наем, както и данни за конкретно изпълнение на конкретна рекламна услуга - предоставяне на рекламен материал с конкретни параметри на рекламната услуга. Липсата на представени от страните по доставките писмени доказателства правилно е обсъдена съвкупно с данните, предоставени от Столична община с писмо изх. № 6600-4000/1/21.12.2012 г. за липса на предоставени за стопанисване в полза на "Арт Медия Комюникейшънс" ЕООД рекламни елементи върху имоти - публична общинска собственост, конкретно върху местата, които са посочени в анекс № 1 от 29.05.2008 г. към договора за реклама от 20.05.2008 г. Видно от същото писмо на Столична община (л. 611 - 613 от делото) рекламните съоръжения са различни видове - тип "Пиза", тип "Колона", тип "Ракета", тип "Тристен" и се индивидуализиран с рекламна площ и място, на което се поставят. В конкретния случай договорите за реклама не съдържат подобни индивидуализиращи рекламното съоръжение данни. Не са ангажирани доказателства за реалното изпълнение на услугата, вкл. по начина договорен между страните - със снимки и сертификати за осветеност. Неоснователно е касационното оплакване, че първоинстанционният съд не е уважил доказателствените искания на лицето за изискване по реда на чл. 192 ГПК на информация за стопанисвани рекламни площи. Искането е уважено от съда, видно от протоколите за открити съдебни заседания на 10.01.2013 г. и на 27.02.2013 г. (л. 617 и л. 620 от делото), но в резултат на тях не са събрани доказателства. Не е допуснато твърдяното от касатора съществено процесуално нарушение поради неуважаване на искането за събиране на доказателства от трети лица (съдебно заседание на 27.03.2013 г.) поради липсата на данни за търговски отношения с тези лица. Правилни и обосновани са изводите на съда, че назначената по делото съдебно-счетоводна експертиза, която е установила редовност на воденото от ревизираното лице счетоводство, не е достатъчна за обосноваване реалност на доставките. Последното обстоятелство, обсъдено съвкупно с наличие на плащане по част от фактурите също не може да доведе до извод за реалност на доставките на услуги, при пълна липса на индивидуализация на конкретни елементи на рекламна услуга и липса на данни за конкретно изпълнение, липса на проверка на счетоводството на доставчика. По изложените съображения не е допусната твърдяната в касационната жалба необоснованост на обжалваното решение. При правилна преценка на събрания по делото доказателствен материал съдът е формирал законосъобразен извод за липса на реални доставки по спорните фактури като елемент от фактическия състав на правото на данъчен кредит по смисъла на чл. 68, ал. 1, т. 1 и чл. 69, ал. 1, т. 1 ЗДДС. Правилно е позоваването от страна на първоинстанционния съд на задължителната практика на СЕС във връзка с правото на ДЗЛ да приспаднат платения от тях ДДС. Константна е практиката на СЕС, включително цитираната в касационната жалба по дела С-80/11 и С-142/11, С-324/11 и С-273/11, че не е в противоречие с правото на Съюза да се изисква от даден стопански субект да действа добросъвестно и да вземе всички мерки, които могат разумно да се изискват от него, за да се увери, че осъществяваната от него стопанска операция не го довежда до участие в данъчна измама /съображение по т. 48 от решение № С-273/11/. В изпълнение на легитимната по Директива 2006/112/ЕО цел за борба срещу данъчните измами, правните субекти не могат с измамна цел да се позовават на правото на Съюза и от друга страна - административните и съдебни органи следва да откажат правото на приспадане, ако въз основа на обективни данни се установи, че се прави позоваване на това право с измамна цел или с цел злоупотреба /т. 37 от решение на СЕС по дело С-285/11/. Това е така, както когато самото ДЗЛ извършва данъчна измама /в такъв случай не са изпълнени обективните критерии, на които се основават понятията за доставка на стоки или услуги/, както и когато ДЗЛ е знаело или е трябвало да знае, че с придобиването на стоките или услугите участва в сделка, която е част от данъчна измама /т. 38 и т. 39 от решение на СЕС по дело С-285/11 и т. 27 от решение на СЕС от 13.02.2014 г. по дело № С-18/13/. Мерките, които ДЗЛ трябва да вземе, за да се увери, че сделките му не са част от данъчна измама, зависят главно от обстоятелствата по конкретния случай /т. 59 от решение по съединени дела С-80/11 и С-142/11/. Преценката за наличието на подобни обстоятелства следва да се извърши по "обективни данни" - фактически установявания, които са специфични за всеки конкретен случай и са изцяло от компетентността на националния съд. Именно националната юрисдикция е тази, която трябва да установи, дали доставките са реално осъществени /т. 31 от решение на СЕС по дело С-285/11/, да откаже да признае право на приспадане, когато въз основа на обективни данни установи, че се прави позоваване с измамна цел - самото лице извършва данъчна измама, като не участва в реална доставка на стоки или услуги, или знае, че участва в сделка, която е част от данъчна измама /т. 37 от решение на СЕС по дело С-285/11/. В хода на съдебното производство и на основание чл. 154, ал. 1 ГПК ревизираното лице носи доказателствената тежест да докаже благоприятния за него, положителен факт от обективната действителност за наличие на реална доставка. Лицето, което иска да приспадне ДДС следва да докаже, че отговаря на предвидените условия за това /т. 37 от решение на СЕС от 18.07.2013 г. по дело № С-78/12/. Административният съд е дал пълни и коректни указания във връзка с разпределението на доказателствената тежест в процеса /съдебно заседание на 2.10.2012 г., стр. 365 от делото/. В тази връзка наличието на издадена данъчна фактура и коректното й отразяване в счетоводството на ревизираното лице не са достатъчни, за да обосноват реалност на доставките, а следва да се извърши съвкупна преценка на всички факти и обстоятелства по делото. Първоинстанционният съд правилно е преценил, че от съвкупната преценка на всички събрани по делото доказателства не следва категоричен и несъмнен извод за реалност на доставките в условията на пълно доказване - несъответствие и непълнота на писмените доказателства, липса на проверка в счетоводството на доставчика от назначения по делото експерт. Съставянето на документи /фактури/, които не отразяват реални стопански операции е указание за участие на самото ревизирано лице в данъчна измама и злоупотреба с право по смисъла на цитираната практика на СЕС. По изложените съображения първостепенният съд правилно се е позовал на практиката на СЕС, за да намери допълнително основание за отказ на правото на ДК. Решаващият съд е формирал правните си изводи при правилно приложение на материалния закон. На основание чл. 221, ал. 2 АПК обжалваното решение следва да бъде оставено в сила. При този изход на спора на ответника по касация не се дължи юрисконсултско възнаграждение, доколкото е присъдено в пълен размер от първоинстанционния съд съобразно размера на оспорените задължения. Водим от горното, Върховният административен съд, Първо отделение,