Решение № 5574 от 28.04.2009 г. на ВАС по адм. д. № 13451/2008 г.

Решение № 5574 от 28.04.2009 г. на ВАС по адм. д. № 13451/2008 г., I о., докладчик съдията Атанаска Дишева Производството е по реда на чл. 208 и сл. АПК. Подадена е касационна жалба от директора на дирекция "Обжалване и управление на изпълнението" гр. София при ЦУ на НАП против решение № 888/06.08.2008 г., постановено по адм. дело № 5848/2007 г. по описа на Административен съд София - град, с което е отменен ревизионен акт № 1000292/17.07.2007 г., издаден от орган по приходите при ТД на НАП гр. Кюстендил. Касаторът поддържа, че решението е неправилно като постановено при нарушение на материалния закон и съществени нарушения на съдопроизводствени правила, представляващи касационни основания по чл. 209, т. 3 АПК. По съображения, изложени в касационната жалба, касаторът моли решението да бъде отменено и вместо него постановено друго, с което да бъде отхвърлена подадената жалба против ревизионния акт. Претендира присъждане на юристконсултско възнаграждение. Ответната страна - ЕТ "Иван Иванов - Фачоко" - гр. Кюстендил оспорва жалбата. По съображения изложени в писмено становище чрез пълномощника адв. П. Бучкова, моли решението да бъде оставено в сила. Претендира присъждане на направените разноски. Представителят на Върховната административна прокуратура дава заключение за неоснователност на касационната жалба. Счита, че правилно съдът е отменил ревизионния акт в обжалваните части относно начисления ДДС на основание чл. 29, ал. 5 ЗДДС (отм.) и относно увеличението на финансовия резултат на основание чл. 23, ал. 2, т. 13 ЗКПО (отм.). Върховният административен съд, като прецени наведените в жалбата касационни основания и доказателствата по делото, приема следното: С обжалваното решение на Административен съд София - град е отменен ревизионен акт № 1000292/17.07.2007 г., издаден от орган по приходите при ТД на НАП гр. Кюстендил, потвърден с решение № 1801/25.10.2007 г. на директора на дирекция ДОУИ" гр. София, в частта относно увеличението на финансовия резултат на основание чл. 23, ал. 2, т. 13 ЗКПО (отм.) в размер на 18224 лв. и определения данък върху доходите за 2005 г. в размер на 1536, 53 лв. Изменил е същия ревизионен акт в частта относно извършеното доначисляване на ДДС за данъчен период м. 01/2006 г., като вместо ДДС в размер на 10233 лв., е доначислил ДДС в размер на 5000 лв., като е определил данък за внасяне в размер на 4532, 62 лв., заедно с дължимите лихви за забава или след прихващане на задълженията по ревизионен акт № 1000769/30.08.2006 г., вместо ДДС в размер на 8072, 29 лв., е определил ДДС за довнасяне в размер на 2849, 29 лв. с дължимите лихви за забава. Осъдил е дирекция "ОУИ" да заплати на жалбоподателя разноски по делото в размер на 860 лв. За да постанови това решение съдът е приел, че незаконосъобразно с обжалвания ревизионен акт е доначислен ДДС в размер на 10233 лв. за данъчен период м. 01/2006 г. на основание чл. 29, ал. 5 ЗДДС (отм.). При ревизията е установено, че ревизираното лице е извършило продажба на употребяван автомобилен влекач "МАН" модел 19502 с фактура № 0-0535/21.01.2006 г. на стойност 4000 лв. и ДДС - 800 лв. на ЕТ "Валентин Георгиев - Карелия", като процесният автомобил е внесен в страната с ЕАД № 550/4-2734/13.05.2002 г. и е отразен в дневника за покупки за данъчен период м. 05/2002 г. с данъчна основа 55116 лв. и ДДС - 11023 лв. Поради това че данъчната основа при продажбата на автомобила е по-ниска от цената на придобиване, в случая при вноса, на основание чл. 29, ал. 5 ЗДДС (отм.) органът по приходите е начислил допълнително ДДС за внасяне в размер на 10223 лв., представляваща разликата между начисления ДДС по ЕАД и начисления ДДС по фактурата за продажба. В съдебното производство е назначена съдебно-техническа експертиза, чието заключение е възприето от съда като обективно, подробно и обосновано и от което се установява, че пазарната цена на влекача, определена по методите, посочени в чл. 20, т. 5, б. "а" и б. "б" ЗДДС (отм.) е в размер на 29000лв. Съдът е посочил, че при повторната ревизия, приключила с издаването на процесния ревизионен акт, не са изпълнени задължителните указания, дадени в отменителното решение на директора на дирекция ДОУИ" за изследване на застрахователната стойност и евентуално за назначаване на експертиза относно стойността на автомобила към датата на продажбата, не е обсъдено и представеното удостоверение за застрахователната стойност на автомобила. Предвид това и въз основа на заключението на вещото лице, съдът е приел, че действителната пазарна цена на автомобила към момента на продажбата е в размер на 29000 лв., която е по-ниска от цената при вноса. Затова е направил извода, че е доказано наличието на обективни пазарни предпоставки за продажба под цената на придобиване, което съгласно чл. 29, ал. 6, т. 1 ЗДДС (отм.) представлява основание да не бъде приложен чл. 29, ал. 5 ЗДДС (отм.). Съдът е посочил също, че процесния автомобил не представлява лек автомобил, а товарен такъв, поради което за него не се отнася ограничението по чл. 29, ал. 7 ЗДДС (отм.). Предвид това, съдът е направил извода, че е налице основание за приложение на чл. 29, ал. 5 ЗДДС (отм.), но данъчната основа върху която следва да бъде определено данъчното задължение е по-ниска от тази, приета от органите по приходите и е в размера, посочен от вещото лице - 29000 лв. Дължимият ДДС е в размер на 5800 лв., от които начислени по продажната фактура - 800 лв., поради което следва да бъде начислен ДДС 5000лв. В съответствие със заключението на съдебно-счетоводната експертиза, изслушана по делото, съдът е определил данъчното задължение по ДДС за месеца в размер на 4532, 62 лв., а дължимата сума за месеца, предвид направените плащания и прехващания - 2849, 29 лв., ведно с лихвите за забава. Относно облагането по чл. 35 ЗОДФЛ (отм.) за 2005 г. съдът е приел, че незаконосъобразно е извършено увеличение на финансовия резултат на основание чл. 23, ал. 2, т. 13 ЗКПО (отм.) със сумата 18224 лв. Увеличението е извършено предвид констатираната разлика между облагаемата стойност на три транспортни средства - влекач м. Мерцедес, автоцистерна Ацебри и цистерна Сассо, при продажбата им, посочена в митническите декларации за износ, и пазарната цена на същите автомобили, установено чрез експертна оценка на лицензиран оценител, назначен при ревизията. Въз основа на това увеличение при ревизията е определена данъчна основа в размер на 8652, 53 лв. и годишно данъчно задължение по чл. 35 ЗОДФЛ (отм.) в размер на 1536, 53 лв. При формиране на изводите си съдът е посочил, че и в тази част не са изпълнени указанията на директора на дирекция "ОУИ", дадени в отменителното решение, според които е следвало да се направи анализ на всяка една от продажбите с оглед установяване на конкретното състояние на продаденото МПС, направените разходи за ремонт, индивидуални особености на ППС, техническо състояние и други факти, от значение при определяне на пазарната му стойност. Според съда, в изготвената експертиза не е определена действителната пазарна цена на превозните средства, тъй като макар да е посочено, че са използвани методите на амортизационните норми по Шваке, методите на Булстрад и гаранционен фонд "ЗЗ", както и метода на сравнимите неконтролирани цени между независими търговци, в действителност метода по Шваке е използван само за единия от автомобилите - Мерцедес 1844, за всички автомобили не е направено конкретно описание и не са посочени техническите параметри на автомобилите към датата на износа. Съдът е анализирал представените по делото митнически декларации за вноса на процесните автомобили, които са от 2000 г. и 2001 г. и посочените в тях стойности. Наред с това съдът е приел, че в ревизионния акт не е посочено по какъв начин е формирана данъчната основа и размера на данъчното задължение по ЗОДФЛ , поради което е нарушено изискването по чл. 120, ал. 1, т. 5 и т. 6 ДОПК. Касационният състав на съда намира, че така постановеното решение е правилно. Относно облагането по ЗДДС за данъчен период м. 01/2006 г. безспорно е установено, че ревизираното лице е осъществило продажба на употребяван автомобилен влекач "МАН" с фактура № 0-0535/21.01.2006 г. на стойност 4000 лв. и ДДС - 800 лв., както и че този автомобил е внесен в страната с ЕАД № 550/4-2734/13.05.2002 г., с данъчна основа 55116 лв. и ДДС - 11023 лв. Обосновано съдът е направил извода, че пазарната цена на този автомобил към момента на продажбата му е в размер на 29000 лв. без ДДС, като се е позовал на заключението на вещото лице по съдебно-техническата експертиза, изслушана по делото. В мотивите на съдебното решение съдът подробно е обсъдил това заключение, като е посочил, че вещото лице е използвало и двата метода, визирани в чл. 20, т. 5, б. "а" и б. "б" ЗДДС (отм.) - метода на сравнимите неконтролирани цени между независими търговци и метода на пазарните цени, като е обсъдило и материалите по делото и е възприело като критерии лошото техническо състояние на превозното средство, наситения пазар на автомобили - втора употреба, извършило е анализ на специализирани печатни издания и интернет - сайтове. Неоснователно в касационната жалба се поддържа, че това заключение е необосновано. От констативно-съобразителната част на заключението е видно, че вещото лице е извършило подробен анализ на посочените критерии, като в тази връзка е взело предвид представените по делото доказателства относно състоянието на автомобила при продажбата му, отчело е обстоятелството, че от придобиването му през 2001 г. до продажбата му през 2006 г. е изминал значителен период от време, през който автомобилът е амортизиран, както и обстоятелството, че при вноса са били начислявани по-високи мита. В заключението е направена оценка на автомобила по двата метода по чл. 20, т. 5, б. "а" и б. "б" ЗДДС (отм.) поотделно, като са взети предвид релевантните за тези оценки методологии и критерии за оценяване. Поради това, съдът не е допуснал процесуално нарушение по чл. 202 ГПК като е възприел това заключение. Обосновано е прието, че е налице основание за приложение на чл. 29, ал. 5 ЗДДС, тъй като данъчната основа при продажбата на автомобила е по-ниска от данъчната основа при придобиване, в случая - при вноса. Съобразно възприетата оценка на автомобила в размер на 29000 лв., съдът обосновано е направил извода, че са налице обективни пазарни предпоставки, които съгласно чл. 29, ал. 6, т. 1 ЗДДС (отм.) изключват приложението на чл. 29, ал. 5 ЗДДС (отм.). В съответствие със задължението си да определи размера на данъчното задължение съдът правилно е определил данъчната основа в размер на 29000 лв. и данъчното задължение в размер на 5800лв., от които декларирани от ревизирания субект - 800 лв., или за довнасяне - 5000 лв. Предвид това, правилно е отменил ревизионния акт в частта, с която е начислено допълнително данъчно задължение на основание чл. 29, ал. 5 ЗДДС (отм.) за разликата над този размер до 10223 лв. Определеният с решението размер на дължимото данъчно задължение за период м. 01/2006 г., съобразен със заключението на вещото лице по съдебно-счетоводната експертиза, е правилен. Решението е правилно и в частта, с която съдът е отменил ревизионния акт в частта, с която при облагането по чл. 35 ЗОДФЛ (отм.) за 2005 г. е извършено увеличение на финансовия резултат със сумата 18224 лв. на основание чл. 23, ал. 2, т. 13 ЗКПО (отм.), изчислена е данъчна основа в размер на 8652, 53 лв. и е определено данъчно задължение за внасяне в размер на 1536, 53 лв. Безспорно е по делото, че увеличението на финансовия резултат е извършено със сумата 18224 лв., предвид констатираната разлика между облагаемата стойност при продажбата на три транспортни средства - влекач Мерцедес, автоцистерна Ацебри и цистерна Сассо, посочена в митническите декларации за износ, и пазарната цена на същите автомобили, установена чрез експертна оценка на лицензиран оценител, назначен при ревизията. Спорът по делото е свързан с пазарната цена на тези автомобили и във връзка с това - относно наличието на основание за увеличение на финансовия резултат по чл. 23, ал. 2, т. 13 ЗКПО (отм.) В ревизионния акт и решението на директора на дирекция "ОУИ", с което е потвърден, като правно основание за извършеното увеличение са посочени разпоредбите на чл. 23, ал. 2, т. 13, вр. чл. 15, ал. 3, т. 1 и чл. 15, ал. 2 ЗКПО (отм.). Първата от посочените разпоредби предвижда, че финансовият резултат (счетоводна печалба или загуба) за данъчни цели се увеличава с разходите, съответно приходите, произтичащи от сделки или трансфери, съгласно глава първа, раздел IV . Разпоредбата на чл. 15, ал. 3, т. 1 ЗКПО (отм.), която се намира в глава първа, раздел IV, предвижда, че разпоредбата на ал. 2 се отнася и при прилагането на трансферни цени, търговски и икономически взаимоотношения, когато е налице увеличаване или намаляване на цени при извършване на сделки по предоставяне на стоки и услуги, които се отличават от пазарните цени. Според чл. 15, ал. 2 , в случаите по чл. 13 и 14 , когато резултатът за отчетния период на данъчно задълженото лице е намален или е отчетена загуба, при определяне на дължимия данък се увеличава финансовия резултат преди данъчното преобразуване със сумите, произтичащи от тези търговски и финансови взаимоотношения или от тези сделки. Следователно, във всички случаи, за да бъде увеличен финансовият резултат на основание чл. 23, ал. 2, т. 13, вр. чл. 15, ал. 3, т. 1 ЗКПО (отм.), следва да е установена пазарната цена на продадената стока или услуга. Само след като се направи сравнение между пазарната цена и цената, на която е продадената съответната стока или услуга, ще може да бъде направен законосъобразен извод дали е налице основание за увеличение на финансовия резултат на посоченото основание и с каква сума. В конкретния случая при извършената ревизия не е определена пазарната цена на продадените транспортни средства, както правилно е приел и първоинстанционният съд. Заключението на лицензирания оценител, назначен при ревизията не е обосновано, тъй като съдържа само твърдение за приложение на посочените в него методи, но не съдържа никакви конкретни данни относно приложението на тези методи, като за приложението на метода по Шваке за два от трите автомобила дори не са посочени стойности. Наред с това няма данни вещото лице да е взело предвид техническото състояние на автомобилите към момента на продажбите им, за което са налице данни в доказателствата по делото, включително дали са били годни за употреба, не са отчетени обстоятелства, свързани с реалния пазар на автомобили от вида на процесните и т. н. Поради това, правилен е изводът на първоинстанционния съд, че това заключение е необосновано и с него не се установяват действителните пазарни цени на процесните автомобили. При липсата на други данни за отклонение на продажните цени на трите автомобила от пазарните цени към момента на продажбите, то правилно съдът е приел, че приложението на чл. 23, ал. 2, т. 13 , вр. чл. 15, ал. 3, т. 1 ЗКПО (отм.) не е обосновано, поради което е и незаконосъобразно. По изложените съображения, обжалваното решение е правилно и следва да бъде оставено в сила. При този изход на спора, не се възлагат разноски за производството пред настоящата инстанция. Ответникът по касационната жалба е направил искане за възлагане на разноски, но от представените доказателства не се установява същият да е направил разноски пред касационната инстанция, поради което такива не му се присъждат. Водим от горното и на основание чл. 221, ал. 2 АПК, Върховният административен съд, първо отделение