Решение № 7770 от 27.06.2016 г. на ВАС по адм. д. № 4551/2016 г.

Решение № 7770 от 27.06.2016 г. на ВАС по адм. д. № 4551/2016 г., I о., докладчик председателят Йордан Константинов Производството е по реда на чл. 208 и сл. от АПК. С решение № 405 от 23.02.2016 г., постановено по адм. д. № 1330/2013 г. Административен съд - гр. П., XIII състав, е отменил по жалба на "Х. - Г." ООД, ЕИК: *********, гр. А., ул. "Ц. И. А. II", № 80, представлявано от управителя Г. И. А., Ревизионен акт /РА/ № 161204791/16.01.2013 г., издаден от В. В. П. на длъжност главен инспектор по приходите при ТД на НАП - П., ИРМ - С., потвърден с Решение № 339/5.04.2013 г. на Директора на Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" - П. /ОДОП/, с който на жалбоподателя е отказано право на данъчен кредит по фактури издадени от "У. 2002" ООД, "В." ООД, "К. 2011" ЕООД, в размер на 59 733,40 лв. и лихви 1512,83 лв. С решението съдът е осъдил Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" - П. /ОДОП/ при ЦУ на НАП да заплати на "Х. - Г." ООД разноски по делото в размер на 3155 (три хиляди сто петдесет и пет лева). Срещу така постановеното решение е подадена касационна жалба от Г. Ж. А. в качеството му на Директор на Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" при ЦУ на НАП гр. С.. В същата се прави оплакване, че решението на Административен съд - П. е неправилно поради допуснато нарушение на материалния закон, съществени процесуални нарушения и е необосновано - отменителни основания по чл. 209, т. 3 от АПК. В допълнение по касационната жалбата се излагат подробни съображения в тази насока. М. В. административен съд да постанови решение, с което да отмени решението на Пловдивския административен съд и вместо него да постанови друго такова по същество на спора, с което да потвърди РА. Претендира се присъждане на юрисконсулско възнаграждение за две инстанции. Ответното по касационната жалба дружество "Х. - Г." ООД, ЕИК: *********, чрез своя процесуален представител адв. И. И., редовно призован, не се представлява, в писмено становище от 2.06.2016 г., оспорва касационната жалбата. Представителят на Върховна административна прокуратура дава мотивирано заключение, че касационната жалба е процесуално допустима, и по същество се явява основателна. Върховният административен съд, тричленен състав на първо отделение, като прецени допустимостта на жалбата и наведените в нея касационни основания, съгласно разпоредбата на чл. 218 АПК, приема за установено следното: Касационната жалба е подадена в срока по чл. 211, ал. 1 от АПК, от надлежна страна и е процесуално допустима. Разгледана по същество е основателна. С решението си Пловдивския административен съд е отменил по жалба на "Х. - Г." ООД, ЕИК: *********, гр. А., ул. "Ц. И. А. II", № 80, представлявано от управителя Г. И. А., Ревизионен акт /РА/ № 161204791/16.01.2013 г., издаден от В. В. П. на длъжност главен инспектор по приходите при ТД на НАП - П., ИРМ - С., потвърден с Решение № 339/5.04.2013 г. на Директора на Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" - П. /ОДОП/, с който на жалбоподателя е отказано право на данъчен кредит по фактура № 0000006989/31.05.2012 г., на стойност 18905.60 лв, с предмет на доставка 67520 кг. гранулат издадена от "У. 2002" ООД, по фактура № 0000000803/30.05.2012 г. издадена от "В." ООД, с предмет на доставка 25360 кг. гранулат и по 5 броя фактури на стойност 34219.00 лв., издадени от "К. 2011" ЕООД, с предмет на доставката 122640 кг. гранулат и лихви 1512,83 лв. На първо място съдът е описал установената фактическа обстановка по време на ревизията и насрещните проверки за всеки един от посочените доставчици и основанията на органа по приходите за непризнаване на право на данъчен кредит/във всичките случаи поради наличие на хипотеза по чл. 70, ал. 5 от ЗДДС за неправомерно начисляване на данъка поради липса на реални доставки/. След което е възпроизвел показанията на разпитаните по делото свидетели. Съдът е пристъпил към изграждане на своите изводи по материалната законосъобразност на оспорения ревизионен акт Като основен спорен въпрос между страните е формулирано обстоятелство налице ли са реални доставки по процесните фактури, тъй като в случая не е спорно, че са налице издадени фактури. Направено е подробно позоваване на тълкуването на закона, дадено в отделни решения на Съда на Европейския съюз, в това число и такива, в които е обсъждан и въпросът за данъчните измами. Изводите на съда относно това, че са налице реални доставки са изложени на стр. 8 и 9 от решението/л. 656 гръб и л. 657 по номерацията на делото. Съдът е възпроизвел съдържанието на заключението на вещото лице по допуснатата съдебно-счетоводна експертиза. Решаващият състав е кредитирал направените констатации в ССЕ, по отношение на фактура № 6989/31.05.2012 г. и е възприел извода относно предходния доставчик, който според съда не е "Е. Б." АД, а търговците "Р. п." ЕООД, "П. БГ" ООД, ЕТ "Д. -Х. С.", "Н. м." ЕООД и "Ф. Д." ООД. Съдът е отбелязъл още, че вещото лице е констатирало и, че "М. т. с." ООД в качеството си на спедитор е осигурил извършването на транспорта от други фирми, като е цитирал, че 3.05.2012 г. транспортът на доставката е бил извършен от "Д." ООД, на 9.05.2012 г. транспортът е бил извършен от "Б." ООД, а на 15.05.2012 г. от ЕТ "Н. - КА- Н. К.". Възприет е извода за реалност на доставките от доставчика "У. 2002" ООД. По отношение на доставките от "В." ООД, съдът е установил, че предходен доставчик по фактура № 803/30.05.2012 г. издадена от "В." ООД е ДЗЗД "О. Е." и транспортът на стоките е бил извършен не от спедитора "М. т. с." ООД, а от "П. ВГ" ООД, което дружество надлежно е издало фактура № 308/2.06.2012 г. на "М. т. с." ООД. По аналогия първоинстанционният съд е направил констатации за фактурите издадени от "К. 2011" ЕООД, като е посочил, че извършения транспорт на процесните стоки се е доказал от приложените по делото /пътни листове товарителници и др./ и от свидетелските показания на шофьорите извършили превоза. Направен е краен извод за незаконосъобразност на ревизионния акт и основателност на жалбата. В касационната жалба на Директора на Дирекция "ОДОП"-гр. П. се правят оплаквания за наличие на всички отменителни основания по чл. 209, т. 3 от АПК. Излагат се аргументи, че административният съд е извел неверни правни изводи в резултат на които неправилно е прието, че са налице реални доставки и ревизионният акт следва да бъде отменен като незаконосъобразен. Навеждат се доводи, че при извършените насрещни проверки на доставчиците е констатирана липсата на конкретни данни относно лицата, участвали в процеса на приемане и предаване на стоките, че липсват сключени договори и приемо-предавателни протоколи, както и че има разминаване в датите на издаване на кантарните бележки и датата на фактурите. Жалбоподателят защитава тезата, че издаването на данъчен документ и отразяването му в отчетните регистри от страна на жалбоподателя (сега ответник) и доставчиците не са достатъчно доказателство да се приеме, че реално е осъществена доставка на стоките. От изложеното в касационната жалба, могат да бъдат направени изводи, че основните оплаквания са за допуснато нарушение на материалния закон и необоснованост. Правят се оплаквания, че необосновано на фактите по делото административният съд е приел, че е налице реална доставка, в резултат на което неправилно е приложил материалния закон. По така направените оплаквания настоящата съдебна инстанция съобрази следното: Решението на Пловдивския административен съд е неправилно като постановено в противоречие с материалния закон и необосновано на събраните доказателства по делото. По делото няма спор от фактическа страна и същата правилно е възприета от първоинстанционния съд. Съдът правилно е отделил спорното от безспорното и е приел, че спорът се свежда до това дали е налице реална доставка. На база на анализ на събраните в хода на ревизията доказателства органите по приходите са приели, че липсват доказателства за прехвърлянето на процесните количества гранулат, като родово определена вещ, поради което е налице хипотеза по чл. 70, ал. 5 от ЗДДС и данъкът е начислен неправомерно, на което основание е отказано и правото на данъчен кредит. По изложените по-горе мотиви административният съд е приел, че тази констатация на приходната администрация е необоснована, изградена при липса на всестранен анализ на събраните по време на ревизията доказателства, както и в противоречие с установена съдебна практика на Съда на Европейския съюз, което и обуславя необходимостта от отмяна на ревизионния акт като незаконосъобразен. На практика мотивите на съда се изразяват във възпроизвеждане на констатациите на приходния орган по ревизионния акт, възпроизвеждане на заключението на вещото лице по допуснатата съдебно-икономическа експертиза и показанията на разпитаните по делото свидетели, практиката на Съда на Европейския съюз по тълкуването на разпоредби на материалното право относно възникване на правото на данъчен кредит, като след това решаващите мотиви по същество се свеждат до това, че по делото са налични фактури, всички двустранно подписани, отговарящи на изискванията на Закона за счетоводството, и ползващи се по тази причина с посочената в този закон обвързваща доказателствена сила, която в преценена в съвкупност с останалия събран по делото доказателствен материал обосновава извод, че на датата на съставянето им се е престирала дължимата доставка, съответно обективирано е изпращането и приемането на стоките по всеки един първичен счетоводен документ. Внимателния прочит на пътните документи /3 бр. кантарни бележки, пътни листове, товарителници и прочие/, представени в хода на ревизията от "У. 2002" ООД и от дружествата извършили превоза на гранулата /подробно описани както в решението на съда/, води до констатации, че действително, както е установил органът по приходите липсват данни относно лицата, участвали в процеса на приемане и предаване на стоките, няма сключени договори и приемо-предавателни протоколи, по делото липсват доказателства за лицата, които са извършили товаро-разтоварителните дейности. От приложените фактури за продажбата на гранулата и кантарните бележки е видно несъответствие в датите на издаване на кантарните бележки с тези на фактурите. По отношение на правото на приспадане на данъчен кредит по фактура № 0000000803/30.05.2012 г. издадена от "В." ООД, решаващият съдебен състав споделя изводите на органите по приходите, че липсват доказателства документиращи реално извършено прехвърляне на собственост върху стоката - гранулат, тъй като не е налице плащане по фактурата и видно от кантарните бележки, като доставчик на гранулата е посочена фирма "У. 2002" ООД, а не "В." ООД, липсват приемо - предавателни протоколи и множество други документи съпътстващи доставката. Приложена е бланка на ЧМР за извършен международен превоз, която няма никакво отношение в случая защото става въпрос за превоз изцяло на територията на Р. Б.. Идентично може да се направи извода и по 5 бр фактури от доставчика "К. 2011" ЕООД. Установява се, че същия не разполага със складова база и помещение за извършване на дейността, както и че има съществени разминавания в представените копия на фактури и кантарни бележки, банкови извлечения за заплащане на сумата по доставките и др. Към представените кантарни бележки като собственик/доставчик е посочена фирмата "У. 2002" ЕООД, но никъде не фигурира "К. 2011" ЕООД и предходния доставчик "МКД 69" ЕООД. Въпросът за последващата реализация на гранулата, закупен по процесните фактури, би бил спорен, ако правото на данъчен кредит е отказан на основание липса на последващи доставки - чл. 69, ал. 1 от ЗДДС. В този аспект извършените доставки от ревизираното дружество към трети лица са неотносими към спора. Заключението на вещото лице по ССЕ не е установява съществените различия и разминавания между фактурите и превозните документи. Последващата реализация на стоките е без значение, ако не съществуват доказателства за получаването, съхранението, транспортирането и приемо - предаването им. По изложените причини ангажираните от ревизираното дружество доказателства в хода на съдебното производство не са опровергали констатациите, че не е установена идентичност между стоката, предмет на фактурите и представените към фактурите приемо-предавателни протоколи, товарителница и кантарни бележки. Недоказано е останало и обстоятелството, че издателите на фактурите са реалните извършители на доставките, които са посочени в тях. Съдът необосновано е приел, че спорните доставки са реално осъществени. В практиката си ВАС многократно е подчертавал, че реалността на доставките, по които се претендира данъчен кредит е първа предпоставка за наличието и упражняването на посоченото право. В решение по дело С-152/02 г. на СЕО също е посочено, че за да се признае право на приспадане на данъчен кредит е необходимо наличие на фактура за доставка и осъществяване на доставката по тази фактура. Издаването само на фактура и посочването на отделен ред в нея на данъка не е достатъчно, за да възникне за получателя правото на данъчен кредит. В случая решението на административния съд е в противоречие със задължителната практика на СЕС съобразно решение от 21.06.2012 г. по съединени дела С-80/11 и С-142/11, защото правото е отказано не поради пропуски, извършени само от доставчиците. В т. 37 от мотивите на това решение СЕС препраща към предходни свои актове и подчертава, че предвиденото в чл. 167 и сл. от Директива 2006/112 право на приспадане е неразделна част от механизма на ДДС и по принцип не може да бъде ограничавано, поради което "чл. 167, чл. 168, буква а), чл. 178, буква а) и чл. 273 от Директива 2006/112 трябва да се тълкуват в смисъл, че не допускат национална практика, съгласно която данъчният орган отказва да признае право на приспадане, поради това че данъчнозадълженото лице не се е уверило, че издателят на фактурата за стоките, във връзка с които се иска упражняване на това право, има качеството на данъчнозадължено лице, разполагал е със стоките, предмет на доставката, бил е в състояние да ги достави и е изпълнил задълженията си за деклариране и за внасяне на данъка върху добавената стойност, или поради това че въпросното данъчнозадължено лице не притежава други документи, освен фактурата, от които да е видно съществуването на посочените обстоятелства, макар да са изпълнени предвидените в Директива 2006/112 процесуални и материалноправни условия за упражняването на правото на приспадане и данъчнозадълженото лице да не разполага с данни за евентуални нарушения или измама от страна на въпросния издател." /т. 2 от диспозитива на решението/. Предвид на гореизложеното следва да бъде прието, че изграждайки изводи за реалност на процесните доставки и отменяйки ревизионния акт като незаконосъобразен, Административен съд - гр. П. е постановил едно неправилно съдебно решение, което при условията на чл. 222, ал. 1 от АПК следва да бъде отменено и вместо него следва да бъде постановено друго такова по съществото на спора, с което жалбата на "Х. - Г." ООД следва да бъде отхвърлена като неоснователна. При този изход на процеса на основание чл. 8, ал. 1, т. 4 от Наредба № 1/2004 г. за минималните размери на адвокатските възнаграждения на приходната администрация се дължи юрисконсултско възнаграждение в размер на 2367,39 лв. за първа инстанция и съгласно чл. 8, ал. 1, т. 4 във вр. с чл. 9, ал. 2 от същата Наредба за касационната инстанция се дължат разноски в размер на 1775,54 лв. Или общо за двете съдебни инстанции дружеството ответник по касационната жалба следва да заплати на "ОДОП" - гр. П. сумата от 4142,93 лв. /четири хиляди сто четиридесет и два лева и деветдесет и три стотинки/. Водим от горното и на осн. чл. 222, ал. 1 от АПК, Върховният административен съд, състав на първо отделение,