Решение № 10227 от 31.07.2009 г. на ВАС по адм. д. № 3704/2009 г.

Решение № 10227 от 31.07.2009 г. на ВАС по адм. д. № 3704/2009 г., I о., докладчик председателят Светлозара Анчева Производството по делото е по реда на чл. 208 и сл. от АПК. Образувано е по касационна жалба на "Гарант турист С и В" ЕООД - гр. Несебър срещу решение № 1112/15.12.2008 г., постановено по адм. дело № 268/2007 г. по описа на Административен съд - гр. Бургас, с което е отхвърлена жалбата на дружеството против РА № 0201323/22.11.2006 г., издаден от старши инспектор по приходите в ТД на НАП - гр. Бургас, потвърден с решение № РД-10-131/21.03.2007 г. на директора на дирекция "Обжалване и управление на изпълнението" - гр. Бургас при ЦУ на НАП за определени данъчни задължения по ЗДДС (отм.) в общ размер от 79 635, 93 лв. за данъчни периоди месец декември 2004 г. и месец април 2005 г., както и за определени задължения по ЗКПО (отм.) в размер на 301 584, 12 лв. корпоративен данък за период 01.01.2003 г. - 31.12.2004 г. Касаторът е посочил всички отменителни основания по чл. 209, т. 3 АПК, макар касационната жалба да представлява повторение на първоинстнационната жалба и е насочена срещу пороците на ревизионния акт и допуснати процесуални нарушения при провеждане на ревизията. В съдебно заседание касационната жалба се поддържа от адв. Стайков. Иска се отмяна на обжалваното решение и отмяна на ревизионния акт, както и присъждане на направените по делото разноски. Ответникът по касационната жалба дирекция "Обжалване и управление на изпълнението" - гр. Бургас при ЦУ на НАП, редовно призован не е изпратил свой представител и не е взел становище. Представителят на Върховна административна прокуратура изразява становище за неоснователност на касационната жалба, а решението е правилно, като постановено при изяснена фактическа обстановка, в съответствие с процесуалните правила и материалния закон и е обосновано. Върховният административен съд, I отделение счита, че касационната жалба е подадена от надлежна страна и в срока по чл. 211, ал. 1 АПК и е процесуално допустима, а разгледана по същество е частично основателна. Административен съд - гр. Бургас е бил сезиран с жалба от "Гарант турист С и В" ЕООД срещу РА № 0201323/22.11.2006 г. за определените с него данъчни задължения по ЗДДС (отм.) и ЗКПО (отм.), като е приел, че акта е валидно издаден предвид заповедите за удължаване на сроковете за извършване на ревизията по реда на ДПК (отм.), а впоследствие по ДОПК, приемайки, че те са издадени от компетентен орган в обема на делегираните му правомощия. Прието е от съда също така, че резултатите от ревизията са обективирани в ревизионен доклад по чл. 117 ДОПК, а впоследствие е издаден и ревизионния акт, предмет на съдебен контрол пред първоинстанционния съд. Подробни мотиви според съда се съдържат в ревизионния доклад и те са възприети от органа по приходите и в ревизионния акт. Относно издателя на ревизионния акт съдът е изложил мотиви, че в ДОПК няма забрана за персонална идентичност между лицето, което извършва ревизията и лицето, което издава акта. Относно материалната законосъобразност на ревизионния акт съдът е счел, че правилно органа по приходите не е признал правото на приспадане на данъчен кредит по фактура № 955/18.11.2004 г., издадена от "Бова Кар" ЕООД за доставка на пътнически автомобил, марка "БМВ" с пет места, тъй като не е доказано от дружеството, че с този автомобил извършва основна дейност по смисъла на чл. 65, ал. 1, т. 2 ЗДДС (отм.) и чл. 65 ППЗДДС (отм.). Относно непризнатото право на приспадане на данъчен кредит по 10 бр. фактури, издадени през месец април 2005 г. от "Меркурий 2004" ЕООД с предмет на доставката - СМР, съдът е приел, че няма доказателства за реалност на доставката поради неоткриване на доставчика и липсата на доказателства за материална и техническа обезпеченост, която не се установява и от приетите по делото съдебно-техническа и съдебно-икономическа експертизи. За определените с ревизионния акт задължения по ЗКПО (отм.) съдът е счел, че за първия отчетен период - 2003 г. законосъобразно органа по приходите е преобразувал финансовия резултат на дружеството, като го е увеличил със сумата 449 167 лв. непризнати разходи по 22 бр. фактури, издадени от ЕТ "Алекс 2001-Пламен Димитров", 11 бр. фактури, издадени от ЕТ "Валери 99-Тошко Генев", 20 бр. фактури, издадени от ЕТ "Феникс Б-Елена Стефанова", 11 бр. фактури, издадени от "Сео транс" ЕООД, 9 бр. фактури, издадени от "Универс 2001" ЕООД, 20 бр. фактури, издадени от "Трансгруп" ЕООД и 9 бр. фактури, издадени от "Интерпласт 2000" ЕООД. За да направи този си извод съдът е обсъдил събраните по делото доказателства, от които е установил, че доставчиците не притежават собствена или наета складова база, не са извършвали регистрация на касов апарат, не са подали уведомления до НОИ за наети работници с изключение на "Трансгруп" ЕООД и "Интерпласт 2000" ЕООД. За част от доставчиците съдът е установил, че те нямат регистрация по ЗДДС (отм.), макар оборота им да надвишава облагаемия оборот по чл. 108, ал. 1 ЗДДС (отм.), а пък за други е приел, че не са подавали годишни данъчни декларации (ГДД). От заключението на съдебно-икономическата експертиза съдът е направил извод, че стоките са отразени по с/ка 304 срещу кредитиране на с/ки 501 и 411 и след това отнесен в приход по кредита на с/ка 702. Макар и представени като доказателства счетоводните регистри, поради оспорването им от ответника по жалбата, съдът е приел, че те след като не съдържат подпис и индивидуализиращи данни за съставителя им, не представляват документ по смисъла на ГПК и не носят информация за фактите, към установяването на които се стреми жалбоподателя. Въз основа на тези данни по делото съдът е счел, че законосъобразно органа по приходите е преобразувал финансовия резултат по чл. 23, ал. 2, т. 13 във връзка с чл. 15, ал. 2 ЗКПО (отм.), тъй като отрицателните факти, констатирани от органите по приходите не са опровергани чрез проведено от жалбоподателя доказване. За 2004 г. също е прието, че законосъобразно органът по приходите е преобразувал финансовия резултат на основание чл. 23, ал. 2, т. 13 във връзка с чл. 14, ал. 1 и чл. 15, ал. 2 ЗКПО (отм.) по издадени опростени фактури от ЕТ "Вера Ангелова" с предмет промишлени стоки. Обжалваното решение е правилно в частта по ЗДДС (отм.), а неправилно в частта по ЗКПО (отм.). Неоснователни са оплакванията на касатора за допуснати съществени процесуални нарушения при извършване на ревизията, относно неспазване на сроковете за това, на което съдът с подробни мотиви е отговорил в съдебния си акт и което се споделя и от настоящата съдебна инстанция. Относно мотивирането на ревизионния акт, правилно съдът е приел, че след като в ревизионния доклад са изложени подробни констатации, не е необходимо те отново да се преповтарят в ревизионния акт. За издателя на ревизионния акт, няма законова пречка лицето, което е извършило ревизията, да издаде и ревизионния акт и правилно съдът е приел, че няма забрана за персоналната идентичност на лицето, което извършва ревизията и лицето, издател на ревизионния акт. По ЗДДС (отм.). По издадената фактура № 955/8.11.2004 г., издадена от "Бова Кар" ЕООД за доставка на пътнически автомобил, марка "БМВ" с пет места, правилно първоинстанционният съд е приел, че не е налице изключението, визирано в чл. 65, ал. 1, т. 2 ЗДДС (отм.) във връзка с чл. 65 ППЗДДС (отм.), тъй като нито по време на ревизията, нито в хода на съдебното производство касатора е твърдял и доказал, че със закупения автомобил е извършвал основна дейност. Такова твърдение липсва и в касационната жалба, поради което правилно съдът е възприел като законосъобразен отказа на органа по приходите да признае правото на приспадане на данъчен кредит по процесната фактура. Оплакването в тази част се свежда до допуснати от ревизията процесуални нарушения - събиране на доказателства след изтичането на законния срок за извършване на ревизия. Това твърдение не отговаря на истината. С ПИНП № 020105-15-3/31.01.2006 г. е извършена проверка на прекия доставчик и е установено, че се касае за нов автомобил, както и че автомобилът е пътнически, а не лекотоварен. Други оплаквания касаторът не е изложил, нито е изложил твърдения относно предпоставката, при наличието на която следва да се признае правото на приспадане на данъчен кредит, поради което следва да се приеме, че недоказването от страна на касационния жалбоподател, че дружеството с процесния автомобил е извършвал основна дейност не може да доведе до признаване на материалното право на приспадане на данъчен кредит. Решението в тази част следва да бъде оставено в сила - чл. 221, ал. 2, предл. 1 АПК. Относно извършените СМР, по които също се претендира признаване правото на приспадане на данъчен кредит, от доказателствата по делото се установява, че е сключен договор с "Меркурий 2004" ЕООД за извършване на СМР на обект "Хотел "Котва" в к. к. "Слънчев бряг". Изрично в договора страните са приели, че доказването на извършените СМР ще става посредством актове, образец 19, двустранно подписани. Такива актове по делото са приложени и те са подписани двустранно от представители на възложителя и изпълнителя по договора, както и приемателно-предавателни протоколи. При наличието на тези доказателства, обстоятелството, че при проверка органа по приходите установил, че в НОИ доставчикът няма регистрирани работници, които да е наел, не означава непременно нереалност на доставките. Приемателно-предавателните протоколи и актовете, образец 19 не са оспорени, те са проверени и от вещото лице по съдебно-техническата експертиза. Извършените СМР касаят полагане на теракот, на тапети, боядисване и частично изкърпване на покрив, които представляват дейности, не изискващи специални знания и високо квалифицирани работници. В ревизионния доклад изрично е посочено, че по издадените от "Меркурий 2004" ЕООД фактури данъкът е начислен и платен по "ДДС-сметка" през месец април 2004 г. При това положение съдът следва да се приложи разпоредбата на чл. 65, ал. 8 ЗДДС (отм.), тъй като е установена реалността на доставките. и да се признае правото на приспадане на данъчен кредит по 10 бр. фактури, издадени през месец април 2004 г. в размер на 40 000 лв. Решението на първоинстанционния съд в тази му част като неправилно следва да се отмени и да се постанови друго по съществото на спора, с което да се отмени ревизионния акт в посочената част. По ЗКПО (отм.). Ревизията е увеличила финансовия резултат на касатора на основание чл. 23, ал. 2, т. 13 във връзка с чл. 14, ал. 1 и чл. 15, ал. 2 ЗКПО (отм.) поради непризнати разходи по фактури, издадени от посочените по-горе доставчици за 2003 г. и 2004 г. Не се спори по делото, че разходите по издадените на касатора фактури са отразени в неговото счетоводство. И в констатациите на ревизионния акт (ревизионен доклад) и в мотивите на съдебното решение е възприето, че няма доказателства по процесните фактури доставчиците да са осчетоводили приходи по тях. Нееднократно в свои решения ВАС, I отделение (една част от решенията са цитирани в касационната жалба) е приемал, че само ненамирането на доставчика, не е основание за непризнаване на разходите на получателя. Освен това неотразяването на част от фактурите в дневниците за покупки при получателя, не е основание за преобразуване на финансовия резултат за преки данъци, какъвто е корпоративния данък. От заключението на съдебно-икономическата експертиза, изслушана и приета от първоинстанционния съд се установява, че приходите от издадените фактури са отразени счетоводно от доставчиците. В тази връзка вещото лице е пояснило в съдебно заседание на 02.04.2008 г., че е проверявало счетоводствата на доставчиците в две счетоводни къщи, където се съдържа тяхната счетоводна документация. Освен това неправилно съдът е обсъждал в частта по ЗКПО (отм.), че част от доставчиците не са регистрирани по ЗДДС (отм.), въпреки наличие на облагаем оборот по чл. 108, ал. 1 ЗДДС (отм.), тъй като това е неотносимо обстоятелство за определянето на преки данъци. След като е установено по безспорен начин, че доставчиците ЕТ "Алекс 2001-Пламен Димитров, ЕТ "Валери 99-Тошко Генев", ЕТ "Феникс Б-Елена Стефанова", "Сео транс" ЕООД, "Универс 2001" ЕООД, "Трансгруп" ЕООД, "Интерпласт 2000" ЕООД и ЕТ "Вера Ангелова" с предмет на доставките - различни промишлени и хранителни стоки са издали фактури, които като разход са осчетоводени от получателя - касатора, няма законно основание тези разходи да не се признаят. Няма доказателства по делото, че сделките са сключени при условията на чл. 14, ал. 1 и чл. 15, ал. 2 ЗКПО (отм.), като незаконосъобразно органа по приходите е възприел това правно основание само за това, че по време на ревизията доставчиците не са намерени на декларираните от тях данъчни адреси. В голямата си част плащането по фактурите е извършено в брой, за което към всяка фактура са приложени и съответните фискални бонове, поради което констатацията на органа по приходите за нерегистрирани касови апарати е необоснована. Основателно е оплакването в касационната жалба, относно оспорването пред първоинстанционния съд на представените от доставчиците счетоводни документи. Те са частни документи и наистина не става ясно какво оспорване е направено от ответната страна, нито по делото има данни за открито производство по оспорване - истинност на документите или авторство, предвид правилата на оспорване за официалните и за частните документи. Предвид изложеното по-горе настоящият съдебен състав счита, че решението на първоинстанционния съд в частта по ЗКПО (отм.) е неправилно при допуснати нарушения на приложимия материален данъчен закон и при превратно обсъждане на доказателствата по делото, а вследствие на това е и необосновано, поради следва да бъде отменено. На основание чл. 222, ал. 1 АПК следва да се постанови друго решение по делото, с което ревизионният акт в частта, в която на касатора са определени данъчни задължения по ЗКПО (отм.) - в размер на 301 584, 12 лв. корпоративен данък за период 01.01.2003 г. - 31.12.2004 г. като незаконосъобразен следва бъде отменен. С оглед изхода на делото и направеното искане от касатора за разноски, такива следва да се присъдят в общ размер на 4 216, 83 лв. за двете съдебни инстанции, съразмерно уважената част на касационната жалба. Водим от горното и в същия смисъл Върховният административен съд, I отделение,