Решение № 3560 от 13.03.2014 г. на ВАС по адм. д. № 8919/2013 г.

Решение № 3560 от 13.03.2014 г. на ВАС по адм. д. № 8919/2013 г., VIII о., докладчик председателят Теодора Николова Производство по чл. 208 и сл. АПК вр. чл. 160, ал. 6 ДОПК. Образувано по касационни жалби на Директора на Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" Пловдив при ЦУ на НАП и на "Смак" ЕООД със седалище и адрес на управление гр. Пловдив, бул. "В. Априлов" № 48, представлявано от Управителя Костадин Георгиев Костадинов, чрез адв. Христо Христев, против Решение № 774 от 8.04.2013 г. на Пловдивски административен съд по адм. д. № 3113 по описа за 2012 г., съответно в частта му, с която по жалба на дружеството е отменен Ревизионен акт/РА/ № 161200948/17.05.2012 г., издаден от орган по приходите при ТД на НАП-гр. Пловдив, потвърден с Решение № 1054/21.08.2012 г. на Директора на Дирекция "ОУИ" гр. Пловдив, в частта му, с която на ревизираното лице е начислен допълнително ДДС за м. 02/2011 г. в размер на 25 099,97 лв. ведно с прилежащите лихви и в тази, с която жалбата на дружеството против РА в останалата му обжалвана част, с която на РЛ е начислен допълнително ДДС за м. 10/2010 г. в размер на 25 992,22 лева ведно с прилежащите лихви, е отхвърлена като неоснователна. В касационната жалба на ревизираното лице се твърди, че решението, в частта му, с която жалбата е отхвърлена е неправилно като постановено при пороци по чл. 209, т. 3 АПК, защото съдът необосновано приел, по-висока цена на придобиване на процесния недвижим имот, а правните му изводи противоречат на задължителното тълкуване на разпоредби на Директивата по ДДС, дадено с Решение от 26.04.2012 г. по съединени дела С-621/10 и С-129/11. Иска се отмяна на решението и на РА в тази част, както и присъждане на разноски за две инстанции. Ответникът по тази жалба-директорът на Д "ОДОП" Пловдив, оспорва жалбата по съображения в писмено възражение. Иска оставяне в сила на решението в посочената част и присъждане на разноски. В касационната жалба на директора на Д "ОДОП" Пловдив се твърди, че решението в отменителната му част е неправилно като постановено при пороци по чл. 209, т. 3 АПК, изразяващи се в липса на мотиви относно доказателствената сила на представените в тази част на спора доказателства; необосновано съдът приел, че липсва облагаема доставка, съответно - основание за начисляване на ДДС след като били доказани авансови плащания по предварителни договори за прехвърляне на право на строеж, които не станали окончателни. Приетото от съда за доказано връщане на сумите е въз основа на частни документи без достоверни дати представени едва в съдебното производство. Иска се отмяна на решението в тази част и отхвърляне на жалбата против РА в посочената част, както и присъждане на юрисконсултско възнаграждение. Ответникът по тази жалба "Смак" ЕООД, чрез адв. Хр. Христев, оспорва жалбата по съображения в писмена защита. Иска оставяне в сила на решението в тази част и присъждане на разноски. Подадена е и частна жалба от директора на Д "ОДОП" Пловдив против Определение № 1438 от 31.05.2013 г. на АС по същото дело, с което е оставено без разглеждане искането на частния жалбоподател за изменение на постановеното решение в частта за разноските и по искане на ревизираното лице решението е изменено в тази част като в полза на дружеството са присъдени 1 400 лв. разноски. Представителят на Върховната административна прокуратура дава заключение за неоснователност на касационните жалби и за основателност на частната жалба в подробно становище по съществото на делото. Върховният административен съд, състав на осмо отделение, като обсъди допустимостта на касационните и частна жалби и направените в тях оплаквания, при спазване на разпоредбите на чл. 218 и чл. 220 АПК, намира жалбите процесуално допустими, а по съществото им съобрази следното: По жалбата на ревизираното лице. Спорът пред АС Пловдив в тази част е бил относно допълнително начислен ДДС за м. 10/2010 г. в размер на 25 992,22 лв. Установени безспорно са били следните факти: С нотариален акт от 17.08.2010 г. РЛ купило от Даниела Стоянова Чолакова недвижим имот за 11 000 лв., платени в деня на подписването на акта. Преди сделката, прехвърлителката била получател по договор за банков кредит от Банка ДСКаса, като вземането на банката било обезпечено с вписана законна ипотека върху прехвърления имот, а в нотариалния акт било записано, че РЛ се задължава да погасява изцяло дължимите вноски по кредита към банката, съгласно условията на допълнително подписан договор. На 29.10.2010 г. РЛ продало имота за сумата 16 666,67 лв., при което начислило 3 333,33 лв. ДДС. Спорен е бил размерът на данъчната основа на продажбата от м. 10.2010 г. Органите по приходите приели, че тя не може да бъде по-ниска от цената на придобиване на имота, в която следва да се включи размерът на погасителните вноски по банковия кредит и е на стойност 146 627,74 лв. при което е следвало да се начисли ДДС в размер на 29 325,55 лв. За да отхвърли жалбата на РЛ в тази част, при безспорните факти, първоинстанционният съд е намерил за законосъобразни посочените правни изводи. Решението в тази част е правилно. Нито приетата от АС ССЕ /според която липсват данни по счетоводните сметки на жалбоподателя да са превеждани суми извън посочените в НА 11 000 лв. на Чолакова или на Банка ДСК/, нито отговорът от страна на Банка ДСК /че нямат данни за встъпване в дълг по договора на Чолакова на друго лице/ са от естество да обосноват различни от направените от съда фактически изводи. Съгласно чл. 27, ал. 1, т. 1 от ЗДДС/в приложимата му редакция за м. 10.2010 г., данъчната основа при доставка на стоки по чл. 6, ал. 3 и чл. 7, ал. 4 е равна на данъчната основа при придобиването на стоката или на себестойността й, а в случаите, когато стоката е внесена - на данъчната основа при вноса. Правилно съдът е потвърдил изводите на органите по приходите, че данъчната основа на процесната доставка следва да се формира като в нея се включи и размерът на непогасената част от отпуснатия кредит за закупуването на недвижимия имот от Чолакова. Макар да не е платило повече от 11 000 лв. при придобиването на имота, ревизираното лице се е задължило към Банка ДСК АД в размер на 69 266,77 евро /135 474,03 лв./, колкото са погасителните вноски по отпуснатия на Чолакова банков кредит за придобиването на същия имот от нея и това задължение е част от уговореното между страните по повод на придобиването на имота. При положение, че въпросният кредит е отпуснат именно за целите за закупуване на процесния имот от страна на Чолакова и същият е обезпечен със законна ипотека върху този имот, задължението което ревизираното дружество е поело към банката е част от цената на придобиване на имота. Поради това на основание чл. 86, ал. 1 от ЗДДС, чл. 67, ал. 1 и чл. 27, ал. 1 от същия закон за извършената продажба на недвижимия имот - УПИ е определена данъчна основа не по-ниска от тази при придобиването в размер на 146 627,74 лв. и дължим ДДС в размер на 29 325,55 лв. Цитираното от този касатор Решение на СЕС от 26.04.2012 г. по съединени дела С-621/10 и С-129/11 няма никакво отношение към контретния случай, защото то е по тълкуването на чл. 80 от Директивата за ДДС и е свързано с разпоредбата на чл. 27, ал. 1, т. 3 ЗДДС /в първоначалната му редакция/, които са неприложими за случая. По жалбата на Директора на Д "ОДОП" Спорът пред АС Пловдив в тази част е бил относно допълнително начислен ДДС за м. 02.2011 г. в размер на 25 099,97 лв. Фактите в тази част също са били безспорни и са следните: С разрешение за строеж № 125/1.09.2008 г. "Смак" ЕООД започва строителството на жилищна сграда с магазини и ателиета. За обекта е издаден Акт за приемане на конструкцията обр. 14 от 16.02.2011 г. В хода на ревизията е установено, че са издадени ф-ра № 75/16.11.2010 г. на стойност 58 674,90 лв., ф-ра № 76/10.12.2010 г. на стойност 32 271,19 лв., ф-ра № 77/10.12.2010 г. на стойност 26 403,75 и ф-ра № 79/23.12.2010 г. на стойност 33 250 лв. за отстъпено право на строеж съгласно предварителни договори. По посочените по-горе фактури е извършено плащане по суми и дати, описани в ревизионния акт. Получените суми са били осчетоводени като аванси. Договорите за прехвърляне на собственост или за учредяване на други вещни права върху недвижими имоти трябва да бъдат извършени с нотариален акт съгласно чл. 18 от Закона за задълженията и договорите. По реда на чл. 181, ал. 1 от Закона за устройство на териториите правото на строеж на сграда или части от нея може да бъде предмет на прехвърлителна сделка от момента на учредяването му до завършването на сградата в груб строеж. На основание чл. 181, ал. 2 от ЗУТ след завършване на сградата в груб строеж, за което е издаден Акт за приемане на конструкцията обр. 14 от 16.02.2011 г., предмет на прехвърлителна сделка може да бъде построената сграда или самостоятелни части от нея. Жалбоподателят "Смак" ЕООД не е представил при ревизията Договори за отстъпено право на строеж по реда чл. 18 от Закона за задълженията или нотариални актове за отстъпено право на строеж, т. е. прехвърлянето на правото на строеж не е вписано, с което се прехвърля правото на собственост или се учредява, прехвърля, изменя или прекратява друго вещно право върху недвижими имоти, както и актове, с които се признават такива права съгласно чл. 112 от Закона за собствеността. Към 16.02.2011 г. датата на издаване на Акт за приемане на конструкцията обр. 14 на обекта няма нотариално заверени договори за прехвърляне на право на строеж /нотариални актове/ по описаните по горе фактури, с които е прехвърлено право на строеж. Приходната администрация приема, че, след като към датата на издаване на Акт за приемане на конструкция - обр. 14 по описаните по горе фактури няма издадени нотариални актове или нотариално вписани договори за продажба на отстъпено право на строеж, за същите дружеството дължи ДДС, тъй като съгласно чл. 181, ал. 1 от ЗУТ правото на строеж на сграда или на част от нея може да бъде предмет на прехвърлителна сделка до момента на завършване на сградата в груб строеж. С оглед наличието на горните обстоятелства е формиран и извода, че на основание чл. 86, ал. 1 във връзка с чл. 67, ал. 2 от ЗДДС, "Смак" ЕООД дължи ДДС в размер на 25 099,97 лв., тъй като от страна на ревизираното дружество не са изпълнени горецитираните законови изисквания за продажбата на правото на строеж чрез договори за продажба, извършени с нотариален акт. За да уважи жалбата на ревизираното лице в посочената част, съдът е приел, че така направените констатации от приходната администрация са опровергани в хода на съдебното обжалване посредством приетата и неоспорена от страните ССЕ. Съдът е приел, че са извършени авансови плащания на отпаднало основание, предвид обстоятелството, че процесните предварителни договори са прекратени посредством сключени надлежни споразумения като платените авансово суми са върнати от страна на жалбоподателя в какъвто смисъл са направените констатации по ССЕ. Съдът е приел, че в случая е налице авансово плащане, но няма осъществена доставка т. е. основанието за плащане е отпаднало, договорите са прекратени, сумите върнати, съответно липсва основание за допълнително начисляване на ДДС. Решението и в тази част е правилно. След като е безспорно установено, че окончателни договори за учредяване на право на строеж в полза на физическите лица, не са подписани между тях и ревизираното лице, извършеното плащане по процесните фактури за авансово плащане е станало с оглед на неосъществени доставки и при доказано връщане на паричните суми, няма основание за начисляване на ДДС по фактурите. Правилно съдът е приел, че те са издадени при отпаднало в последствие основание. Авансовите плащания представляват фикция на облагаема доставка, но съгласно практиката на самите органи по приходите, потвърдена и от съдебната практика на ВАС, в случаите на претендирано право на данъчен кредит по фактури за авансови плащания, авансовите плащания следва да са свързани с реално осъществени облагаеми доставки. След като такива доставки няма спор че не са осъществени, няма основание и за начисляване на ДДС по фактурите за авансови плащания. Предвид това и касационните оплаквания в тази жалба не са от естество да променят направените от първоинстанционния съд правни изводи. По частната жалба на Директора на Д "ОДОП" С оспореното определение, първоинстанционният съд е изменил постановеното решение в частта за разноските по искане на жалбоподателя, като е осъдил ответника да му заплати разноски, в зависимост от уважената част на жалбата. В тази част определението е правилно. Неоправдано е оплакването за несъобразяване на чл. 161, ал. 3 ДОПК. Съгласно текста, "В случаите, когато пред съда се представят доказателства, които е могло да бъдат представени в административното производство, представилата ги страна заплаща изцяло разноските по делото независимо от неговия изход, освен в случаите по чл. 155, ал. 3 и 4.". Ревизионният акт е отменен в посочената по-горе част поради безспорното още в ревизионното производство обстоятелство, че окончателни договори за учредяване на право на строеж, ревизираното лице не е подписвало, така че представените пред съда за първи път доказателства за връщане на платените авансово суми не са били от решаващо значение. Определението е правилно и в останалата му част, с която е оставено без разглеждане искането на частния жалбоподател за присъждане на юрисконсултско възнаграждение в негова полза. По същество това искане е било за изменение на решението в частта за разноските и правилно първоинстанционният съд е приел, че то е подадено извън преклузивния 14-дневен срок на субсидиарно приложимия чл. 248, ал. 1 ГПК. Оспорените съдебни актове следва да останат в сила, а при този изход на процеса на ревизираното лице следва да се присъдят 1 179,04 лв. разноски за касационната инстанция. На втория касационен жалбоподател не следва да се присъжда юрисконсултско възнаграждение поради липса на процесуално представителство за него в касационното производство. Водим от горното и на осн. чл. 221, ал. 2, предл. първо и чл. 236 АПК, Върховният административен съд, състав на осмо отделение