Решение № 1377 от 3.02.2021 г. на ВАС по адм. д. № 7888/2020 г.

Решение № 1377 от 3.02.2021 г. на ВАС по адм. д. № 7888/2020 г., VIII о., докладчик съдията Росица Драганова Производството е по реда на чл. 208 и сл. от Административнопроцесуалния кодекс (АПК). С Решение № 502/22.04.2020 г. по адм. д. № 2410/2019 г. Административен съд – Варна е отменил решение № А-170/19.04.2019 г. на с. д. директор на Териториална дирекция Северна Морска в частта, с която е отказано възстановяване на акциз в размер на 19 407, 48 лв. по искане за възстановяване на акциз вх. № 32-270104/19.09.2018 г., подадено от "Галакси Еко Сървисис" ЕООД, като преписката е върната на административния орган за ново разглеждане в тази част, при спазване на дадените в мотивите на съдебното решение задължителни указания по тълкуването и прилагането на закона. Отхвърлил е жалбата на дружеството срещу решение № А-170/19.04.2019 г. на с. д. директор на Териториална дирекция Северна Морска в частта, с която е отказано възстановяване на акциз в размер на 7 168, 22 лв. по посоченото искане за възстановяване, подадено от "Галакси Еко Сървисис" ЕООД. В полза на дружеството са присъдени разноски в размер на 1 179, 22 лв. Срещу така постановеното решение са постъпили две касационни жалби. С касационна жалба на директора на Агенция "Митници", подадена чрез юрк. Сърбинска, се обжалва решение № 502/22.04.2020 г. по адм. д. № 2410/2019 г. на Административен съд – Варна, в частта с която е отменено решение № А-170/19.04.2019 г. на с. д. директор на Териториална дирекция Северна Морска. Касаторът твърди, че съдебното решение е неправилно по смисъла на чл. 200, т. 3 АПК, тъй като е постановено в нарушение на материалния закон. Излага съображения, че нито в административното, нито в съдебното производство дружеството е представило доказателства, които безспорно да сочат на това, че дизеловото гориво, доставено до плавателните средства може да се счита за изнесено по смисъла на чл. 26, ал. 2 от Закона за акцизите и данъчните складове (ЗАДС). Акцентира се, че експертните заключения в съдебното производство се базират на частни документи – корабния дневник и машинния дневник на механик на кораба и са в границите на предполагаемото, съобразно техническите характеристики на плавателния съд. Позовава се на Решение на Съда на ЕС от 1 юни 2011 г. по дело С-79/10 и Решение на Съда на ЕС от 21 октомври 2011 г. по дело С-250/10. По съображения, конкретизирани в писмени бележки, касаторът моли за уважаване на касационната жалба и присъждане на юрисконсултско възнаграждение. Прави възражение, в условията на евентуалност, за прекомерност на адвокатското възнаграждение по чл. 78, ал. 5 ГПК, вр. чл. 144 АПК. Ответникът по касационната жалба на директора на Агенция "Митници" - "Галакси Еко Сървисис" ЕООД, оспорва касационната жалба с доводи, съдържащи се в писмен отговор, подаден от адв. Денкова. Позовава се на чл. 26, ал. 2 ЗАДС, чл. 24, ал. 2 ППЗАДС, както и чл. 14, § 1, б. "в" от Директива 2003/96/ЕО на Съвета от 27.10.2003 г. относно преструктурирането на правната рамка на Общността за данъчно облагане на енергийните продукти и електроенергията. Акцентира, че митническите органи не са оспорили нито в административното, нито в съдебното производство достоверността на корабните дневници, които се водят по правилата на чл. 65 и чл. 66 от Наредба № 5 от 1.09.2004 г. за корабните документи и са официален удостоверителен документ за събитията, свързани с кораба и екипажа. На база на информацията в тях, както и на техническите характеристики на плавателните средства, вещите лица са определили разходваното гориво, поради което обосновано и правилно първоинстанционният съд е основал решението си на техните заключения. Посочва, че цитираните от касатора решения на СЕС не са по сходни казуси. Претендира разноски. От своя страна "Галакси Еко Сървисис" ЕООД също е подало касационна жалба срещу Решение № 502/22.04.2020 г. по адм. д. № 2410/2019 г. на Административен съд – Варна, в частта с която е отхвърлена жалбата на дружеството срещу решение № А-170/19.04.2019 г. на с. д. директор на Териториална дирекция Северна Морска в частта, с която е отказано възстановяване на акциз в размер на 7 168, 22 лв., заплатен за енергийни продукти, изразходени от СПК "Антей" за периода от 16.07.2018 г. до 12.09.2018 г. Сочи, че решението в тази част е неправилно и незаконосъобразно – постановено в нарушение на материалния закон, представляващо касационно основание по чл. 208, т. 3 АПК. Счита, че съдът неправилно е приложил разпоредбите на чл. 26, ал. 2 ЗАДС, чл. 24, ал. 2 ППЗАДС, както и чл. 14, § 1, б. "в" от Директива 2003/96/ЕО на Съвета от 27.10.2003 г. относно преструктурирането на правната рамка на Общността за данъчно облагане на енергийните продукти и електроенергията и е разтълкувал неправилно Решение на СЕС, постановено по дело С-250/10 г. Излага съображения, че от горивото 122, 65 кг. /145, 73 литра на 16.07.2018 г. е разходвано за извършване на преход на буксир, при който транспортното средство изразходва минимално количество гориво, за придвижването му от Пристанище Варна до Пристанище Бургас и предаването му на наемателя, във връзка с договор за наем от 05.07.2018 г. Позовава се на Решение на СЕС по дело С-151/2016 г. Относно изводите на съда за недължимост на акциза за следващия период посочва, че при преценяване на правото на възстановяване на акциз следва да се изходи от въпроса за какви цели е изразходено това гориво, а не кой го е изразходил. Иска се отмяна на съдебното решение в обжалваната част. Претендират се разноски до пълния претендиран размер в първата инстанция и за касационната инстанция. Ответникът по касационната жалба на "Галакси Еко Сървисис" ЕООД - директор на Агенция "Митници" не взема становище по жалбата. Представителят на ВАП дава подробно заключение за неоснователност на двете касационни жалби. Върховният административен съд, състав на Осмо отделение, преценявайки допустимостта на касационните жалби, валидността, допустимостта и правилността на обжалваното решение и след служебна проверка по чл. 218, ал. 2 АПК прие за установено следното: Касационните жалби са депозирани от страните по делото и в срок, поради което са процесуално допустими. По делото е установено, че на основание чл. 26, ал. 2 ЗАДС "Галакси Еко Сървисис" ЕООД е подало в Митница Варна искане за възстановяване на акциз с вх. № 32-270104/19.09.2018 г. за възстановяване на акциз за използвано дизелово гориво. С Решение № 502/30.11.2018 г. Началникът на Митница Варна е отказал възстановяване на акциз в размер на 37 497, 72 лв., което е било обжалвано по административен ред и отменено с Решение № Р-187/32-56886/22.02.2019 г. на директора на Агенция "Митници", като преписката е върната на компетентния да я разгледа орган по смисъла на чл. 27, ал. 3 ЗАДС – директора на ТД Северна Морска за ново произнасяне при спазване на нормативните изисквания и съгласно изложените в решението мотиви. Посочено е, че следва да бъде изследвано обстоятелството дали енергийните продукти за зареждане на плавателни съдове са използвани за търговски цели. Прието е, че енергийните продукти, които се използват на борда на мултифункционален плавателен съд за дейности, различни от движение и/или задвижване на плавателния съд, не попадат в обхвата на освобождаванията по чл. 24, ал. 1, т. 1 и по чл. 26, ал. 2 ЗАДС и подлежат на облагане с акциз. При новото разглеждане на преписката са изискани от "Галакси Еко Сървисис" ЕООД документи, доказващи каква част от доставените енергийни продукти са използвани за плаване и каква част не са използвани за плаване. Дружеството е представило заверени фотокопия на машинен и корабен дневник на СПК "Антей" и на Инструкция за подготовка, пускане, обслужване и спиране на силовата уредба на СПК "Антей". Дадени са разяснения за работата на движителите на СПК "Антей", които пряко осигуряват навигацията на кораба и нямат отношение към работата на крана, както и относно начина на изчисляване на разходваното за тяхната работа гориво. Съобразно описания начин на изчисление е посочено, че разходваното гориво за работа на движителите за периода 12. 07. до 12.09.2018 г. е 12 023, 80 литра, а горивото, разходвано от дизелгенераторите при работата на двигателите на празен ход е 1 069, 06 литра. По отношение на м/т "Галакси Еко" в приложена справка е посочено, че общо изразходеното гориво за тренировки и учения на EMSA за периода 18 и 19.07.2018 г., 14.09.2018 г., 14.11.2018 г. и 19.03.2019 г. е 26, 27 тона. С решение № А-170/19.04.2019 г. на с. д. директор на ТД "Северна Морска" е постановен отказ за възстановяване на акциз в размер на 37 497, 72 лв. с мотиви, че допълнително представените документи и обяснения от "Галакси Еко Сървисис" ЕООД не доказват по безспорен начин каква част от доставените енергийни продукти са използвани за плаване на СПК "Антей" и каква част не са използвани за плаване, а по отношение на м/т "Галакси Еко" мотивът е, че не са представени доказателства за предоставяне на услуга срещу заплащане. "Галакси Еко Сървисис" ЕООД обжалва решението в частта, с която е отказано възстановяване на акциз в размер на 26 575, 70 лв. – освен акциза от 8 457, 99 лв. за СПК "Антей", за изчисленото по посочения метод гориво, и акциз за м/т "Галакси Еко" в размер на 18 117, 72 лв. Решението е потвърдено от Директора на Агенция "Митници" с Решение № Р-697/26.07.2019 г. Настоящият състав на ВАС, Осмо отделение преценява като законосъобразни изводите на първоинстанционния съд, че оспореното решение е издадено от компетентен орган съгласно разпоредбата на чл. 23а, ал. 1 ППЗАДС и при спазване на установената в чл. 25 ППЗАДС форма, но при наличието на допуснато съществено нарушение на административнопроизводствените правила, довело до неправилно прилагане на материалния закон. По делото не е налице спор относно количеството дизелово гориво, бункеровано от дружеството на плавателните съдове СПК "Антей" и м/т "Галакси еко", заплащането на дължимия за него акциз и представяне на нормативно изискуемите документи съгласно чл. 23а ППЗАДС за възстановяването на акциза. Касационната жалба на Директора на Агенция "Митници" е неоснователна по следните съображения: Спорът във връзка с внесения акциз за горивото, бункеровано на СПК "Антей" е по приложението на чл. 26, ал. 2, изр. 2 във вр. с чл. 4, т. 15 ЗАДС, като решаващият орган е отказал възстановяването на претендирания акциз с мотиви, че дружеството не е доказало по безспорен начин каква част от горивото е използвано за плаване. В този смисъл обосновани и правилни са изводите на първоинстанционния съд, че в тази част решение № А-170/19.04.2019 г. на с. д. директор на ТД "Северна Морска" е постановено в нарушение на чл. 35 АПК, тъй като е издадено без да са изяснени фактите и обстоятелствата от значение за случая. Предвид необходимостта от специални знания е следвало административният орган да приложи разпоредбата на чл. 49 АПК като назначи експертиза с цел изясняване на спорните обстоятелства. Такава е назначена в съдебното производство и т. 1 от заключението на комплексната съдебна експертиза установява точния разход на гориво, изразходвано само за навигация на СПК "Антей", без кранови дейности. Със същото заключение се установява, че за навигация за периода от 12.07.2018 г. до 19.03.2019 г. на м/т "Галакси Еко" са изразходени 28 046 литра дизелово гориво, които са цялото количество от бункерованото на 11.07.2018 г. и за което е платен акциз в размер на 18 117, 72 лв. Приетото заключение не е оспорено от процесуалния представител на директора на ТД "Северна Морска" по реда на чл. 200, ал. 3 ГПК, а наведените възражения за недостоверност на корабните дневници не са подкрепени с факти, нито е проведено оспорване. В приетото заключение от извършената експертиза са направени констатации за точност на отчетността в машинния дневник, след извършени посещения на кораба. Съгласно чл. 2 от Наредба № 5 от 1.09.2004 г. за корабните документи, издадена от министъра на транспорта и съобщенията, обн. ДВ, бр. 88 от 8.10.2004 г., корабните документи, предмет на тази наредба, удостоверяват факти и обстоятелства, които се изискват от международните договори, страна по които е Република България, и от националното законодателство. В чл. 65 от Наредбата е предвидено, че корабният дневник отразява цялостната дейност на кораба и събитията, свързани с кораба и екипажа, а съгласно чл. 66, ал. 1 от Наредбата, машинният дневник отразява работата по техническата експлоатация на корабната силова уредба, системите и устройствата, разхода на горивосмазочни материали, котелната вода и други, както и събитията, свързани с тях. В Наредбата са посочени и лицата, които водят тези дневници – капитанът или вахтените помощник-капитани/офицери за първия и съответно – главният механик или вахтеният механик за втория. В този смисъл възражението на администрацията, че тези дневници са частни свидетелстващи документи противоречи на закона. Цитираните в касационната жалба Решение на Съда на ЕС от 1 юни 2011 г. по дело С-79/10 и Решение на Съда на ЕС от 21 октомври 2011 г. по дело С-250/10 не са по сходни казуси с настоящия и не биха могли да намерят приложение в подкрепа на тезата на митническата администрация. Съгласно чл. 26, ал. 2 ЗАДС, с изключение на случаите по чл. 24, ал. 1, т. 1, доставката на енергийни продукти за зареждане на плавателни съдове и въздухоплавателни средства се смята за изнасяне и обезпеченият/платеният за стоките акциз се освобождава/възстановява по ред и в срокове, определени с правилника за прилагане на закона. Това не се отнася за плавателни съдове и въздухоплавателни средства, които се използват за частни развлекателни полети или плаване. С този текст е транспонирана разпоредбата на чл. 14, § 1, б. "в" от Директива 2003/96/ЕО на Съвета от 27.10.2003 г. относно преструктурирането на правната рамка на Общността за данъчно облагане на енергийните продукти и електроенергията. В тази разпоредба е дадено и определение за целите на директивата на понятието "частно плаване за развлечение" – използването на плавателен съд от неговия собственик или от физическото или юридическо лице, което може да го ползва или под наем или по друг начин, за цели, различни от търговските и по-специално различни от транспортиране на пътници или стоки или предоставяне на услуги срещу заплащане или за нуждите на държавни органи. След като първоинстанционният съд е установил от представените по делото доказателства, че за датите 12, 13 и 14.07.2018 г. от страна на корабособственика "Морстрой" ЕООД е била предоставена срещу заплащане търговска услуга на "Бон М. " ООД, то изразходваното гориво за навигация от СПК "Антей" за тези дни е използвано за плаване за търговски цели, поради което заплатеният за него акциз следва да бъде възстановен на дружеството, което го е заплатило. Същият е принципът и при изразходваното гориво от м/т "Галакси Еко", тъй като са представени доказателства, че е изразходвано за предоставяне на услуга срещу заплащане по договор между "Космос Шипинг" АД и EMSA, за което са издадени фактури. В тази си част първоинстанционното решение е постановено в съответствие със събраните по делото доказателства и при правилно приложение на материалноправния закон, поради което следва да бъде оставено в сила. Касационната жалба на "Галакси Еко Сървисис" ЕООД срещу Решение № 502/22.04.2020 г. по адм. д. № 2410/2019 г. на Административен съд – Варна, в частта с която е отхвърлена жалбата на дружеството срещу решение № А-170/19.04.2019 г. на с. д. директор на Териториална дирекция Северна Морска в частта, с която е отказано възстановяване на акциз в размер на 7 168, 22 лв., заплатен за енергийни продукти, изразходени от СПК "Антей" за периода от 16.07.2018 г. до 12.09.2018 г. е основателна по следните съображения: За да отхвърли жалбата на дружеството в тази й част съдът е изложил мотиви, че за отбелязания на 16.07.2018 г. в корабния дневник на СПК "Антей" преход на буксир от пристанище Варна до пристанище Бургас, не са представени доказателства за целта на вписания в корабния дневник преход на буксир – дали се касае за търговска услуга, каква, от кого за кого, на каква цена и как е платена тя. А за периода 17.07. до 12.09.2018 г. мотивите на съда са, че тъй като СПК "Антей" е бил отдаден от корабособственика "Морстрой" ЕООД под наем на "Хермес Солар" ООД и използван за търговски услуги, извършени от наемателя, то наемът не представлявал предоставяне на услуга срещу заплащане по смисъла на чл. 4, т. 15 ЗАДС. Позовавайки се на решение на СЕС по дело С-250/10 е посочил, че възстановяването на акциза е неприложимо, когато получателят на горивото не доставя пряко търговска услуга срещу заплащане. По делото е установено, че с фактура № 1000046027/11.07.2018 г. "Галакси Еко Сървисиз" ЕООД закупува от "ДМВ" ЕООД 30 000 л. синьо дизелово гориво 10 ррм – корабно с размер на платения акциз от 19 380 лв., маркирано с протокол № 2018/285/11.07.2018 г. С фактура № 100000004/11.07.2018 г. "Галакси Еко Сървисис" доставя на "Морстрой" ЕООД закупеното гориво, което с бункеровъчна разписка № 1000000004/11.07.2018 г. е заредено на СПК "Антей" /самоходен плаващ кран/, собственост на "Морстрой" ЕООД. За дата 16.07.2018 г. е отбелязан в корабния дневник на СПК "Антей" преход на буксир от пристанище Варна до пристанище Бургас. На основание на сключен между корабособственика "Морстрой" ЕООД и "Хермес Солар" ЕООД договор за наем от 5.07.2018 г. с приемо-предавателен протокол от 17.07.2018 г. СПК "Антей" е предаден в пристанище Бургас на наемателя "Хермес Солар" ЕООД. В периода от 16.07.2018 г. до 19.01.2019 г. наетият СПК "Антей" е бил използван за транспортиране на бетонови елементи и акроподи от пристанище Бургас до строителен обект на нос "Чукаля". Съгласно заключението на комплексната съдебна експертиза за периода от 12.07. до 12.09.2018 г. СПК "Антей" е изразходвал за навигация 13 092, 86 л. дизелово гориво, което е част от бункерованото на 11.07.2018 г. дизелово гориво, с платен за него акциз 8 457, 99 лв. С оглед на така установените факти по делото, основателно е оплакването на касатора "Галакси Еко Сървисис" ЕООД, че първоинстанционният съд е разтълкувал неправилно Решение на СЕС, постановено по дело С-250/10 г. Диспозитивът на цитираното решение гласи, че член 14, § 1, б. б) от Директива 2003/96/ЕО на Съвета от 27 октомври 2003 година относно преструктурирането на правната рамка на Общността за данъчно облагане на енергийните продукти и електроенергията трябва да се тълкува в смисъл, че предвиденото в посочената норма освобождаване от данъчно облагане на енергийните продукти, доставяни за гориво за целите на въздухоплаването (извън частните полети за развлечение), е неприложимо за дружество като разглежданото в главното производство в случаите, когато това дружество предоставя съгласно договор за наем или за чартиране свое въздухоплавателно средство, заедно с горивото, на дружества, които при въздухоплавателната си дейност не доставят пряко въздухоплавателна услуга срещу заплащане. Процесният случай не е аналогичен, тъй като отдаденото под наем плавателно средство е използвано от наемателя за предоставяне на търговска услуга по транспортиране на бетонови елементи и акроподи от пристанище Бургас до строителен обект на нос "Чукаля", т. е. горивото е изразходвано за корабоплаване с търговски цели – или за цели, различни от частно плаване за развлечение, по смисъла на цитираната разпоредба от директивата. В т. 30 от Решение от 13 юли 2017 година на СЕС по дело С-151/16 се посочва, че действията по корабоплаване, които не служат пряко за предоставянето на услуга срещу заплащане, не могат да се приравнят на използването на кораб за търговски цели по смисъла и за целите на прилагането на чл. 14, § 1, б. "в" от Директива 2003/96/ЕО на Съвета от 27.10.2003 г. и поради това не попадат в обхвата на това освобождаване. По аргумент на противното действията по корабоплаване, които служат пряко за предоставянето на услуга срещу заплащане, какъвто е и процесният случай, могат да се приравнят на използването на кораб за търговски цели по смисъла и за целите на прилагането на посочения текст от директивата. В т. 42 от цитираното решение СЕС припомня принципът, поддържан и в други съдебни решения, че както общият разум, така и целта на Директива 2003/96 почиват на принципа, че енергийните продукти се облагат според действителното им използване (т. ЗЗ от решение от 2 юни 2016 г. по дело С-418/14). В т. 35 и т. 36 от Решение от 13 юли 2017 година на СЕС по дело С-151/16 се отбелязва, че придвижването на кораба от едно пристанище до друго, представлява първия необходим и задължителен етап от плаване с търговски цели, тъй като самата цел на това придвижване е била да се натоварят стоките във второто пристанище, за да бъдат превозени след това до местоназначението си, тъй като без това придвижване услугата по превоз на стоки е нямало да може да се предостави. Следователно придвижване, като посоченото следва да се разглежда като съставляващо действие по корабоплаване, което служи пряко за предоставянето на услуга срещу заплащане, в случая действие по превоз на стоки, така че горивото, използвано с цел да се извърши това придвижване, е било използвано за "корабоплаване" по смисъла на чл. 14, § 1, б. "в" от Директива 2003/96/ЕО на Съвета от 27.10.2003 г. Пренесено това съждение към процесния казус, следва че основателно касаторът "Галакси Еко Сървисис" ЕООД поддържа, че горивото 122, 65 кг. /145, 73 литра, разходвано на 16.07.2018 г. за извършване на преход на буксир, при който транспортното средство изразходва минимално количество гориво, за придвижването му от Пристанище Варна до Пристанище Бургас и предаването му на наемателя, във връзка с договор за наем от 5.07.2018 г., е било използвано за корабоплаване, поради което предвиденото в разпоредбата на чл. 14, § 1, б. "в" от Директива 2003/96/ЕО на Съвета от 27.10.2003 г. освобождаване е приложимо спрямо него. С оглед на изложеното, Решение № 502/22.04.2020 г. по адм. д. № 2410/2019 г. на Административен съд – Варна, в частта с която е отхвърлена жалбата на дружеството срещу решение № А-170/19.04.2019 г. на с. д. директор на Териториална дирекция Северна Морска в частта, с която е отказано възстановяване на акциз в размер на 7 168, 22 лв., заплатен за енергийни продукти, изразходени от СПК "Антей" за периода от 16.07.2018 г. до 12.09.2018 г., като неправилно следва да бъде отменено и да бъде постановено друго, с което решение № А-170/19.04.2019 г. на с. д. директор на Териториална дирекция Северна Морска в частта, с която е отказано възстановяване на акциз в размер на 7 168, 22 лв., заплатен за енергийни продукти, изразходени от СПК "Антей" за периода от 16.07.2018 г. до 12.09.2018 г. бъде отменено и преписката бъде върната на административния орган за ново разглеждане в тази част, при спазване на дадените в мотивите на съдебното решение задължителни указания по тълкуването и прилагането на закона. При този изход на спора "Галакси Еко Сървисис" ЕООД има право да му бъдат присъдени направените в това производство разноски, както и пълния претендиран размер на разноските в първата инстанция – допълнително 925, 78 лв. Направеното възражение за прекомерност на заплатените разноски за адвокат е неоснователно, предвид заплатеното адвокатско възнаграждение в размер на 1500 лв., което е в размер близък до минималния за материалния интерес по делото, съобразно чл. 8, ал. 1, т. 4 от Наредба № 1 от 9.07.2004 г. за минималните размери на адвокатските възнаграждения от 1 327, 27 лв. Водим от гореизложеното и в този смисъл, Върховният административен съд, състав на Осмо отделение