Решение № 5537 от 3.05.2017 г. на ВАС по адм. д. № 7644/2016 г.

Решение № 5537 от 3.05.2017 г. на ВАС по адм. д. № 7644/2016 г., I о., докладчик съдията Милена Славейкова Производството е по реда на чл. 208 и следващите от Административнопроцесуалния кодекс (АПК), вр. чл. 160, ал. 6 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс. Образувано е по касационна жалба на "А.-Щ.-И. Георгиев" ЕООД със седалище и адрес на управление гр. В., ул. "Ц. А. II" № 87, против решение № 153 от 17.05.2016 г. на Административен съд гр. В. Търново, постановено по адм. д. № 24/2016 г., с което е отхвърлена жалбата му срещу ревизионен акт (РА) № Р-04000514003337-091-001 от 24.06.2015 г. на органи по приходите при ТД на НАП гр. В. Търново, потвърден с решение № 509 от 11.12.2015 г. на директора на Дирекция "ОДОП" гр. В. Търново. Претендира се отмяна на съдебното решение като неправилно поради неправилно приложение на закона, съществени процесуални нарушения и необоснованост - касационни основания по чл. 209, т. 3 АПК. Касаторът поддържа, че констатациите на съда не се подкрепят от събраните доказателства и са довели до погрешен правен извод по приложението на чл. 74 ЗДДС. Претендира за отмяна на съдебното решение и постановяване на друго такова по същество на спора за отмяна на РА. Претендира разноски. Ответникът директор на Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" (ОДОП) гр. В. Търново оспорва касационната жалба. Претендира юрисконсултско възнаграждение. Участващият по делото прокурор от Върховна административна прокуратура дава мотивирано заключение за неоснователност на касационната жалба. Върховният административен съд, Първо отделение, след като прецени допустимостта на касационната жалба и наведените отменителни основания, и с оглед на чл. 218 от АПК, приема за установено следното от фактическа и правна страна: С оспорения РА за данъчен период м. 10.2014 г. е отказано право на данъчен кредит (ДК) по фактури № 0001004449/16.09.2014 г., № 0001004450/16.09.2014 г. и № 0001004451/17.09.2014 г., издадени от "Конзалес - Георгиев" ЕООД, в общ размер от 212 640.00 лв. Променен е резултатът за периода от ДДС за възстановяване в размер на 211 601.57 лв. на ДДС за внасяне в размер на 1038.45 лв. с припадащи се лихви от 63.56 лв. В резултат на това не е започнала процедура по възстановяване по чл. 92, ал. 1, т. 2 ЗДДС и не е признато право на приспадане на декларираните от лицето резултати за м. 11. и м. 12.2014 г. като са установени задължения съответно от 2613.21 лв. и 4441.87 лв. с припадащи се лихви от 139.56 лв. и 198.93 лв. Така общият размер на установените с РА суми са 8094.53 лв. ДДС за внасяне и лихви от 402.05 лв. Установено е при ревизията, че дружеството е регистрирано за целите на ЗДДС по собствена инициатива - по реда на чл. 100, ал. 1 ЗДДС, считано от 16.10.2014 г. За първия данъчен период след регистрацията 16.10.-31.10.2014 г. е подало справка-декларация (СД) и опис по чл. 74 ЗДДС на наличните активи и получени услуги преди датата на регистрацията, в който е включило трите фактури от "Конзалес - Георгиев" ЕООД. По фактурите от 16.09.2014 г. приходните органи са установили, че не са налице данни за реално осъществени доставки на услуги по смисъла на чл. 9 ЗДДС, респ. не са възникнали данъчни събития по чл. 25 с. з. като основание по чл. 74, вр. чл. 68, ал. 1, т. 1 и чл. 69, ал. 1, т. 1 ЗДДС да се откаже приспадане на ДК по тях. Правото на приспадане по третата фактура е отказано на основание чл. 74, ал. 3 ЗДДС, тъй като е констатирано, че стойността на фактурата е отразена като разход в счетоводството и във връзка със същата не са налице данни за придобити или формирани лични активи. Предвид предмета на фактурите от 16.09.2014 г. "охрана - физическа 16.09.14 - 16.09.19" и "диспечерски услуги 17.09.14 - 17.09.19" ревизиращите са съобразили, че става въпрос за бъдещи услуги, които към момента на подаване на регистрационния опис, нито са извършени, нито са платени авансово, не са пряко свързани с регистрацията на лицето по ТЗ (на 08.10.2013 г.) и няма как да са извършени един месец преди нея. Съобразено е още обстоятелството, че двете дружества са свързани лица по смисъла на § 1, т. 3 от ДР на ДОПК, тъй като до 08.08.2014 г. са притежавани от едно лице И. Г. Ц., а след тази дата - едноличен собственик и управител на жалбоподателя е роднина по сватовство. С оглед служебната дерегистрация на "Конзалес - Георгиев" ЕООД на 19.09.2014 г. е формиран извод, че трите фактури са издадени с оглед на нея с цел да бъдат включени в регистрационния опис на "Алфа-щит- И. Г." ЕООД и по тях неправомерно да се ползва ДК при липса на предпоставки по чл. 74 ЗДДС. По отношение на фактурата от 17.09.2014 г. е отчетено, че същата е отразена като текущ разход в счетоводството на лицето, което означава, че не е отразено придобиване на активи по смисъла на Закона за счетоводството. В представената оборотна ведомост на РЛ също не фигурирали сметки от група 20 Дълготрайни материални активи. За да отхвърли изцяло оспорването административният съд е приел, че РА е издаден от компетентни органи по приходите, в установената форма и без допуснати съществени процесуални нарушения. Съдът е кредитирал съдебно-икономическа експертиза (СИЕ), съгласно която от общото задължение към доставчика по спорните 3 фактури жалбоподателят е извършил множество частични плащания по банков път, чиято обща стойност възлиза на 79 380 лв., без да е ясно кое плащане към коя от фактурите се отнася. Анализирал e случаите, при които може да се претендира право на приспадане на ДК за доставки на услуги преди регистрацията на субекта по ЗДДС, като е приел, че същите са лимитативно уредени в чл. 74 ЗДДС. Предвид предмета на фактурите е посочил, че няма как услугите да са получени във връзка с регистрацията на субекта по ТЗ, което е достатъчно основание за отказ на данъчното предимство. Касаело се за бъдещи услуги, поради което към датата на издаване на фактурите не било настъпило данъчно събитие, а не са налице и авансови плащания предвид приета СИЕ. Формиран е извод, че фактурите с предмет услуги са лишени от основание и начисленият в тях неправомерно данъчен кредит не подлежи на приспадане. Изложени са подробни мотиви за механизма на формиране и на приспадане на ДК предвид необходимостта от наличие на възникнало данъчно събитие под формата на реално извършена облагаема доставка към датите на издаване на спорните фактури. Съдът е намерил за правилен отказа на ДК по третата фактура с предмет "продажба на техника за СОТ и изграждане на СОТ системи", тъй като активите не са налични при лицето към датата на регистрацията му по ЗДДС. П. на изводите си е намерил в прието заключение на СИЕ, в представени от лицето счетоводни регистри, в които не фигурират активи и в последващо представените от лицето доказателства - протоколи за извършени услуги за периодите 2014 г., 2015 г. и 2016 г., които включвали вида на предоставената услуга и едновременно с това технически средства и материали. Т. е. претендира се последваща доставка на същите стоки и услуги, което изключвало възможността данъчно събитие да е настъпило на датата на издаването им. Издадената фактура преди датата на данъчното събитие не била основание за упражняване на ДК. Данъчното предимство не можело да се постигне и през следващите периоди, тъй като "Конзалес - Георгиев" ЕООД било служебно дерегистрирано, считано от 19.09.2014 г., поради системно неплащане на задълженията си по ЗДДС. С оглед на това съдът е възприел извода на приходните органи, че своеобразното авансово издаване на фактури без правно основание (за евентуални, недоказани и неизпълнени) бъдещи данъчни събития цели да изпревари дерегистрацията на доставчика и заобикаля закона, което изключва добросъвестността на получателя - свързано лице с издатела на фактурите. Така постановеното решение е валидно, допустимо и правилно. Касационните оплаквания на ревизираното дружество съдържат основно доводи, относими към законосъобразността на РА, на които е даден подробен отговор с обжалваното решение при правилно приложение на материалния закон, правилно разпределение на доказателствената тежест и правилно формиране на правните изводи на съда в съответствие с правилата на логическото мислене и съвкупна преценка на всички факти, обстоятелства и доказателствата, без да е допуснато изопачаването им или неправилното им тълкуване. Неоснователни са касационните доводи за неправилно възприета от решаващия съд фактическа обстановка и необосновано тълкуване на доказателствата. Съдът изключително прецизно е обсъдил събраните в хода на ревизията и пред него доказателства, включително СИЕ съвкупно с другите данни по делото съобразно чл. 202 ГПК (извлечения от счетоводни регистри на лицето), за да формира съответстващи им правни изводи по отношение на всички хипотези на претендираното от лицето право на приспадане по чл. 74 ЗДДС. Не е имало спор, че ревизираното дружество е регистрирано по собствена инициатива по реда на чл. 100, ал. 1 ЗДДС, считано от 16.10.2014 г. В това си качество и по силата на чл. 74, ал. 1 ЗДДС то има право на приспадане на данъчен кредит за закупените или придобитите по друг начин или внесените активи по смисъла на Закона за счетоводството преди датата на регистрацията му по този закон, които са налични към датата на регистрацията. Правилно първостепенният съд е отнесъл наличието на реални доставки на услуги по смисъла на чл. 68, ал. 1, т. 1 и чл. 69, ал. 1, т. 1 ЗДДС към изискванията за приспадане на ДК и в хипотезата на чл. 74 ЗДДС, респ. е изследвал специфичните предпоставки на претендираното данъчно предимство преди регистрацията на лицето по ЗДДС. Дружеството претендира да е получател на услуги по фактури от 16.09.2014 г. с предмет "охрана физическа за периода 16.09.2014 г. - 16.09.2019 г. " и "диспечерски услуги" за същия период. Фактурирана е цялата стойност на договор от 17.06.2014 г. със срок от 5 години, с който РЛ възлага на "Конзалес - Георгиев" ЕООД охрана с жива сила на обекти със СОТ и диспечерско обслужване. Правилно решаващият съд е акцентирал на предмета на фактурите, касаещ услуги, които предстои да бъдат изпълнени, поради което няма как да е възникнало данъчно събитие по смисъла на чл. 25, ал. 2, 3 и 4, вр. чл. 9 ЗДДС. Предвид заключението на СИЕ, установяващо частични плащания общо на стойност 79 380 лв., не е налице данъчно събитие и по чл. 25, ал. 7 ЗДДС. Дължим е извод, че за неправомерно начисления данък не възниква право на приспадане. Правилно съдът е тълкувал допълнително представените протоколи за извършени административни дейности и диспечерски услуги между РЛ и "Конзалес - георгиев" ЕООД за различни периоди през 2014 г., 2015 г. и 2016 г. като потвърждаващи липсата на реални доставки на услуги към датите на издаване на спорните фактури на 16.09.2014 г. Не са налице и специфичните изисквания по чл. 74, ал. 3 ЗДДС за приспадане на данъчен кредит за получени преди датата на регистрацията услуги, тъй като липсват данни услугите да са пряко свързани с регистрацията на лицето по реда на Търговския закон и да са получени не по-рано от един месец преди регистрацията на лицето по Търговския закон. Съдът коректно е формулирал въпроси към СИЕ предвид правомощията си по чл. 171, ал. 2 АПК и е кредитирал компетентно изготвеното и неоспорено заключение. Съгласно същото фактурите са отчетени като разходи за външни услуги. Не са отчитани разходи за материали, относимо към третата фактура с предмет "продажба на техника за СОТ и изграждане на СОТ системи". От счетоводна гледна точка същите не могат да се третират като налични активи и да се включат в описа по чл. 74 ЗДДС. Обосновани са допълнителните доводи на съда, почерпени от представени от лицето извлечения от счетоводни сметки 401 "Доставчици", 602 "Разходи за външни услуги" и оборотна ведомост за м. 10.2014 г., съгласно които по фактура № 0001004451/17.09.2014 г. не е отразено придобиване на актив по смисъла на ЗСч и жалбоподателят не разполага с активи, за които да претендира право на приспадане на ДК при регистрацията си по ЗДДС. П. протоколи за извършени административни дейности и диспечерски услуги през 2014 г., 2015 г. и 2016 г. потвърждават, че доставките на активи са извършени след датата на издаване на фактурата от 17.09.2014 г., респ. не са налични към датата на регистрацията на лицето по ЗДДС по смисъла на чл. 74, ал. 1 ЗДДС. Допълнително представен протокол от 15.09.2014 г. за получаване на стоково-материални активи на стойност 324 172.96 лв. е оспорен от ответника и правилно не е кредитиран от съда като съставен за целите на процеса и поради непредставянето му в хода на ревизионното производство. Като е достигнал до идентични правни изводи решаващият съд е постановил обжалваното решение при правилно приложение на закона. На основание чл. 221, ал. 2 АПК решението следва да бъде оставено в сила. При този изход на спора и съобразно размера на отказаното право на ДК на ответника следва да бъде присъдено юрисконсултско възнаграждение в размер от 4656.40 лв. на основание чл. 8, ал. 1, т. 5 от Наредба № 1/2004 г. за минималните размери на адвокатските възнаграждение. Водим от горното, Върховният административен съд, състав на Първо отделение,