Решение № 14636 от 30.11.2017 г. на ВАС по адм. д. № 898/2017 г.

Решение № 14636 от 30.11.2017 г. на ВАС по адм. д. № 898/2017 г., I о., докладчик съдията Емилия Иванова Производството е образувано по касационна жалба на Директора на Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" гр. В. Търново, срещу решение № 396 от 13.12.2016 г., постановено по адм. д. № 324/2016 г. по описа на АС В. Т., в частта с която РА № 151300325 от 21.05.2013 г. е отменен като незаконосъобразен относно отказано право на данъчен кредит в размер над 8269.72 лв. и съответните лихви, както и в частта, в която е определен допълнително корпоративен данък общо в размер над 3675.13 лв. и лихви в това число и за авансови вноски. Съдебният акт е оспорен и в частта за разноските. Твърденията на касатора са, че са налице отменителни основания по чл. 209, т. 3 от АПК, изразяващи се в необоснованост и неправилност на решението. При постановяването му били допуснати съществени нарушения на материално правните норми и на съдопроизводствените правила. Некореспондират според касатора, с фактите и обстоятелствата по делото направените от съда изводи относно реалност на доставките и съответно възникването на правото на данъчен кредит. Погрешната преценка на доказателствата се е отразила на формираното вътрешно убеждение на първоинстанционния състав. Неправилно било прието в решението, че не са налице предпоставки за прилагане разпоредбата на чл. 122, ал. 1, т. 4 от ДОПК, тъй като за процесните периоди не са констатирани нарушения при воденето на счетоводната отчетност. Констатациите на органите по приходите и на вещото лице назначено в съдебната фаза установяват достатъчно факти, които опровергават тези изводи направени от съда. Възразява се и срещу преценката на първоинстанционния съд относно реалното извършване на доставките, като се сочи на липса на конкретни доказателства във връзка с предаването на стоките. Неправилни, според касатора са изводите на съда и по отношение на увеличаването на финансовия резултат на "Г." ООД за 2008 г. на основание чл. 78 от ЗКПО, като не са изложени мотиви по отношение на определения размер на дължимите лихвите за 2007 и 2008 г. върху вноските за корпоративен данък. От настоящата инстанция се иска оспореното решение да бъде отменено и на ОДОП - В. Т. да бъдат присъдени направените разноски за двете инстанции. Ответникът -"Г." ООД, в отговор на касационната жалба чрез пълномощника си адв. Горанова заявява, че същата е неоснователна и моли да бъде оставена без уважение. Излагат се съображения в подкрепа на мотивите на съдебното решение, които са обосновали крайния резултата за частична незаконосъобразност на оспорения РА. Правилно, според ответника по касация, съдът е приел, че не е приложим редът за установяване на задължения по чл. 122-124 от ДОПК, поради което всички факти в РА са подлежали на доказване по общия ред. Възразява се срещу твърденията в касационната жалба за липса на реално осъществени доставки по процесните фактури. По делото били представени достатъчно доказателства от които да се направи извод, че стоките са доставени и предадени на "Г." ООД, след което са реализирани във връзка с основната търговска дейност на дружеството. Решението било законосъобразно според отговора по касационната жалба и в частта по установяване на дължимия ЗКПО, като изводите в тази част на решението кореспондират с изложените от съда мотиви относно възникнало за търговеца право на приспадане на данъчен кредит и са обусловени от признаването на това право от съда. Представителят на Върховна административна прокуратура заявява становище за неоснователност на касационната жалба, като предлага да бъде отхвърлена. Правилно и законосъобразно първоинстанционния съд е приел, че ревизионния акт в оспорената му част следва да бъде отменен, като се споделят изложените в решението мотиви за липса на предпоставките на чл. 122, ал. 2, т. 4 от ДОПК, както и относно извършените реално доставки, което обосновава приспадането на данъчен кредит. Тези факти от своя страна са се е отразили на финансовия резултата подлежащ на облагане по ЗКПО, поради което същият законосъобразно е бил коригиран. Върховният административен съд, Първо отделение намира, че касационната жалба е подадена от надлежна страна и в срока по чл. 211, ал. 1 от АПК и е процесуално допустима, а разгледана по същество е неоснователна, по следните съображения: Делото за втори път е на разглеждане пред Върховен административен съд. С решение № 6096/19.05.2016 г., постановено по адм. д. № 1862/2015 г. е отменено решение № 491/1.12.2014 г., постановено по адм. д. № 844/2013 г. по описа на Административен съд - В. Т. и е върнато за ново разглеждане от друг състав на първоинстанционния съд. Дадени са указания относно изясняване на спора от фактическа страна, които да обосноват крайния извод относно законосъобразността или не на оспорения РА. Указанията в отменителното решение касаят изясняване на фактическа обстановка за всяка от конкретните фактури, по които е отказано право на приспадане на данъчен кредит и установяване на конкретния финансов резултат, върху който следва да се начисли корпоративен данък. Пред АС-В. Т. е оспорен ревизионен акт РА № 151300325 от 21.05.2013 г. издаден от главен инспектор по приходите при ТД на НАП гр. В. Търново, който е потвърден изцяло с решение № 384/26.08.2013 г. на Директора на Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" /Дирекция "ОДОП"/гр. В. Търново. С протоколно определение № 13, постановено в открито съдебно заседание проведено на 21.06.2016 г. е прекратено производството по обжалване на РА в частта с която са определени задължения на ревизираното дружество по ЗДДФЛ, по КСО, ЗЗО и ЗГ ВРС, поради оттегляне на оспорването на основание чл. 158, т. 8 от АПК. С оглед на прекратяването предмет на спора е РА, само в частите, в които по ЗДДС е отказано право на данъчен кредит в размер на 27550.78 лв. за данъчни периоди месец август, септември и декември на 2007 г.; месец февруари, април, юни и август на 2008 г. за месец май и август 2009 г. и са установени съответни лихви в размер на 17 286.13 лв., както и по ЗКПО, в която на ревизираното дружество е определен допълнително корпоративен данък общо в размер на 26 166.14 лв. и лихви в размер на 14 0821.13 лв. При постановяване на решението първоинстанционният съд е приел, че неправилно при извършване на ревизията от органите по приходите е приложен особения ред за установяване на задължения, тъй като не е налице предпоставката по чл. 122, ал. 1, т. 4 от ДОПК. Анализирайки събраните пред него доказателства, съдът е обосновал извод, че не е констатирано нарушение на счетоводния принцип за независимост на отделните отчетни периоди, според чл. 4, ал. 1, т. 7 от ЗСч. От изслушаната по делото експертиза е установено, че несъответствието в крайното салдо за 2007 г. и началното салдо за 2008 г. на счетоводна сметка 411 "Клиенти" е в размер на 633,40 лв., което не оказва влияние на финансовия резултат, подлежащ на данъчно регулиране. Не са посочени и установявани от органите по приходите други предпоставки от изброените в чл. 122, ал. 1 от ДОПК, които да налагат извършването на ревизия по особените правила за установяване на задължения. При проверка на материалната законосъобразност на обжалвания РА в частта по ЗДДС, съдът е изследвал фактите и обстоятелствата по всяка от фактурите на доставчиците, като се е съобразил с указанията дадени му в отменителното решение на ВАС. С. изясняване на относимите факти е направил извод, че неправилно е отказано право на данъчен кредит по отношение на издадените четири броя фактури от "Еф е." ЕООД гр. П. и шест броя фактури издадени от "И. - КЛМ" ООД гр. Г., тъй като е налице реална доставка. Позовавайки се на практиката на СЕС, първоинстанционният съд е приел, че не може да се вменява в задължение на ревизираното лице да установява, че издателите на фактурите във връзка, с които се иска упражняване на право на приспадане на данъчен кредит имат качеството на ДЗЛ, разполагали са със стоките и са имали възможност да ги доставят. Аналогични изводи са направени и по отношение на издадена фактура от "А. К." ЕООД за извършена транспортна услуга Б.-Г., като според съда са представени надлежни документи, неоспорени от ответника, установяващи реалното извършване на доставката и неправилно е отказано признаване правото на данъчен кредит. Признато е право на приспадане на данъчен кредит и по отношение на издадена от "Е. п." ЕООД фактура за данъчен период - месец декември 2007 г. с предмет "обработка на счетоводни документи". Не се споделят от първоинстанционния съд твърденията в ревизионния акт, че не е осъществявана реално такава услуга, тъй като не съответстват на първоначално посеченото относно лицата които водят счетоводната отчетност на ревизираното лице. Настоящата касационна инстанция счита, че обжалваното решение е правилно и твърдените от касационния жалбоподател основания не са налице. При проверка на РА относно частта по ЗКПО, първоинстанционният съд е приел, че в частта с която са определени допълнителни задължения за корпоративен данък в размер на 22 486.01 лв. и лихви за това, включително и за авансови вноски в резултата на увеличението на финансовия резултат на жалбоподателя е незаконосъобразен. В тази част РА е отменен. Установени са задължения за "Г." ООД, в размер на 3675.13 лв. и съответни лихви върху тази сума, в това число и за авансови вноски. Съдът правилно е установил фактическата обстановка по делото и съответно на нея е направил своите правни изводи. Това, че същите не съответстват на поддържаната от касатора теза не е основание да се приеме, че е налице необоснованост на съдебното решение. Административният съд подробно е изложил фактическата обстановка по спора, като е отграничил спорните факти по делото, обсъдил е подробно събраните доказателства и доказателствени средства, като е отговорил на твърденията на страните и е спазил указанията на ВАС дадени му с решение № 6096 от 19.05.2016 г., постановено по адм. д. № 1862/2015 г., при първото разглеждане на спора. Правилен е изводът на съда за липса на обстоятелства установяващи хипотезата на чл. 122, ал. 1, т. 4 от ДОПК. Предпоставка да бъде приложен особения ред за установяване на задължения в конкретната хипотеза на т. 4 е липсата или непредставянето на счетоводна отчетност съгласно ЗСч. или воденото счетоводство да не дава възможност за установяване на основата за данъчно облагане. Такива факти не са доказани от органите по приходите в РА и в съдебното производство. Твърдението на което се позовава касатора е свързано с констатираното различно салдо в края на 2007 г. и началото на 2008 г. на счетоводни сметки 498, 501 и др. Разликата, която у констатирана от експертите и възприета от съда е в сметка 411 "Клиенти" и е в размер на 633,40 лв., което не се е отразило върху финансовия резултат подлежащ на облагане. Административен съд гр. В. Търново, е обсъдил в мотивите си всяка от процесните фактури по отделно и е обосновал изводите си защо възприема или не установеното от органите по приходите. Правилно е прието, че за част от фактурите е налице доказателства установяващи реалност на доставките. Доставчиците "Еф е. ООД и "И.-КЛМ" ООД са проверявани както в хода на данъчното производство така и от вещото лице в съдебното производство. В експертизата е посочено, че дружествата са водили счетоводство, фактурите са вписани и данъкът е намерил отражение в СД на доставчиците. Тези констатации на вещото лице опровергават твърденията в касационната жалба за липса на реално осъществена доставка на стоки. Представени са и пътно прехвърлителни разписки, които свидетелстват за реалното предаване на стоките предмет на доставките. Установява се механизмът на предаване на стоките, което е съществен елемент от възникване право на данъчен кредит. Движението на стоката може да се проследи от закупуването й до влагането й в крайна продукция. Подробни и обосновани мотиви са изложени от първоинстанционния съд и по отношение на извършена транспортна услуга от "А. ко" ЕООД. В касационната жалба се повтарят твърденията на органите по приходите в РА, които са обсъдени в оспореното решение, като е посочено защо не се приемат за безспорно доказани. Действителността на доставката се установява от положените подписи в клетки 22, 23 и 24 на представеното ЧМР. Положени са подписи и печати, като стоката е предадена на предявеното за това място. Подробни са мотивите на съдебното решение относно характера на документа, липсата на оспорване по ГПК и надлежното му оформяне, които се споделят от настоящия състав и не е необходимо да бъдат преповтаряни. Предмет на РА е и установяване на задължения по ЗКПО. След извършена проверка от първоинстанционния съд в тази част на акта е прието, че за периода от 1.01.2007 г. до 31.12.2011 г. е определен допълнително корпоративен данък за довнасяне в размер на 26 161.14 лв. и лихви в размер на 14 821.13 лв. Приходният орган е установил горните задължения след като не е признал разходи на проверяваното търговско дружество документирани с фактури издадени от "Е. п." ООД; "Е. Е." ЕООД; "И. КЛМ" ЕООД; "А. ко" ЕООД и "А." ЕООД. АС В. Т., след като е приел, че не са налице основания по чл. 26, ал. 1, т. 2 от ЗКПО да не се признават конкретните разходи е намалил финансовия резултата и е определил нов размер на дължимия корпоративен данък, като е приел, че същият е законосъобразен само в частта до размер на 3 675.13 лв. и лихви, в т. ч. и за авансови вноски. След като фактурите отразяват реални стопански операции, то разходите по тях са документално обосновани и не могат да участват при формиране на финансовия резултат. Съобразно изхода на спора в частта по ЗДДС решението е правилно и в тази част. Съобразно чл. 16, ал. 1 от ЗКПО, когато една или повече сделки, включително между несвързани лица са сключени при условия, чието изпълнение води до отклонение от данъчно облагане, данъчния финансов резултат се определя без да се вземат под внимание тези сделки, някои техни условия или тяхната правна форма, а се взема под внимание данъчния финансов резултат, който би се получил при извършване на обичайна сделка от съответния вид по пазарни цени и насочена към постигане на същия финансов резултат. Не се констатира от доказателствата по делото такива сделки да са извършвани от ревизираното лице, като АС В. Т. е посочил, защо и въз основа на какви доказателства възприема като реално сключена сделката с "А. т." ЕООД и "Е. п." ЕООД. Съгласно чл. 10, ал. 1 от ЗКПО счетоводен резултат се признава за данъчни цели, когато е документално обоснован чрез първичен счетоводен документ по ЗСч., който отразява вярно счетоводната операция. Първични счетоводни документи са представени още пред приходните органи в хода на ревизията, но те не са обсъдени и неправилно са игнорирани при определяне на подлежащия на облагане финансов резултат по ЗКПО. След като не е ценил надлежно представените му документи органът по приходите е увеличил неправилно финансовия резултат на дружеството като не е признал тези разходи. Лихвите като акцесорно задължение се дължат само тогава когато е дължима и главницата. В конкретния случай след като по отношение на основаното първоинстанционният съд е установил недължимост, то не е необходимо същите мотиви да се излагат и по отношение на начислените върху тази главница лихви. Установяването на фактите от първоинстанционния съд може да бъде засегнато, както от съществени процесуални нарушения изразяващи се в липса на мотиви, нарушение на правилата за доказателствената тежест или доказателствената сила на документите и т. н., така и да бъде необосновано поради вътрешни противоречия на мотивите, несъответствие между правилата на логическото мислене и изводите на съда по преценка на доказателствата. В конкретния случая при извършената служебна проверка на решението от настоящата касационна инстанция по чл. 218, ал. 2 от АПК и въз основа на твърденията в касационната жалба не се констатираха допуснати от съда грешки при установяване на релевантните за спора факти, които от своя страна да са довели до неправилно приложение на материалния закон. По изложените съображения решението в оспорената му част, следва да бъде оставено в сила. При този изход на спора на касатора не се дължи присъждане на разноски. На ответника по касационната жалба не следва да бъдат присъдени разноски за касационната инстанция, тъй като такива не се претендират. Водим от горното, Върховният административен съд, Първо отделение