Решение № 12623 от 25.11.2015 г. на ВАС по адм. д. № 11195/2014 г.

Решение № 12623 от 25.11.2015 г. на ВАС по адм. д. № 11195/2014 г., VIII о., докладчик съдията Димитър Първанов Производството е по реда на чл. 208 - 228 от АПК във вр. с чл. 160, ал. 6 от ДОПК. Образувано е по касационна жалба на "Мелница Никола Панайотов" ООД, със седалище и адрес на управление: гр. Асеновград, ул. "Бачковско шосе" № 1-ви километър, ЕИК 825380155 чрез пълномощника адв. Иван Йовчев, против Решение № 1370 от 6.06.2014 г. постановено по дело № 3374 по описа на Административен съд град Пловдив за 2013 г., с което е отхвърлена жалбата на дружеството против Ревизионен акт /РА/ № 161301467 от 22.07.2013 г. на Райна Борисова Танева - главен инспектор по приходите в ТД - Пловдив на НАП, потвърден с Решение № 1048 от 10.10.2013 г. на директора на Д "ОДОП" - Пловдив при ЦУ на НАП, в частта му, с която е отказано право на данъчен кредит по доставки на "Рапади Консерв" ЕООД, "Амфора-Кар 61" ЕООД и "Елда Плод" ЕООД. В останалата част решението не е обжалвано и е влязло в сила. Касаторът твърди, че решението е неправилно по смисъла на чл. 209, т. 3 АПК, тъй като е постановено в нарушение на материалния закон, при съществени нарушения на съдопроизводствените правила и е необосновано. Моли за отмяна на решението и присъждане на разноски по делото. Ответникът - Директорът на Дирекция "ОДОП" гр. Пловдив, в писмено становище поддържа неоснователност на касационната жалба. Представителят на Върховна административна прокуратура дава заключение за неоснователност на касационната жалба. Върховният административен съд, състав на Осмо отделение, преценявайки допустимостта на жалбите, правилността на решението на релевираните касационни основания и след служебна проверка по чл. 218, ал. 2 АПК прие за установено следното: Касационната жалба е подадена от страна по делото и в срок, поради което е процесуално допустима. По съществото на спора настоящият касационен състав съобрази следното: Предмет на спора пред административния съд е РА № 161301467 от 22.07.2013 г. на Райна Борисова Танева- главен инспектор по приходите в ТД - Пловдив на НАП, потвърден с Решение № 1048 от 10.10.2013 г. на директора на Д "ОДОП" - Пловдив при ЦУ на НАП, с който на "Мелница Никола Панайотов" ООД, със седалище и адрес на управление: гр. Асеновград, ул. "Бачковско шосе" № 1-ви километър, ЕИК 825380155, са вменени задължения по ЗДДС в общ размер от 82 549,92 лв. и са начислени законни лихви в общ размер от 6 009,37 лв. С процесния РА е отказано право на приспадане на данъчен кредит: в общ размер от 20 079,90 лв. по 10 броя фактури, издадени от "Рапади Консерв" ЕООД, ЕИК 201475315, в периода 24.10.2012 г. - 30.11.2012 г.; в общ размер от 46 984,32 лв. по 24 броя фактури, издадени от "Амфора-Кар 61" ЕООД, ЕИК 201857820, в периода 7.07.2012 г. - 17.10.2012 г.; в общ размер от 6 552,56 лв. по 3 броя фактури, издадени от "Елда Плод" ЕООД, ЕИК 160099333, в периода 15.11.2012 г. 17.11.2012 г. Предмет на всички доставки са "пшеница". За да обоснове формирания краен правен извод за неоснователност на релевираните в жалбата твърдения, първоинстанционният съд е приел, че оспореният РА е издаден от компетентен орган, в законоустановената форма и при липса на допуснати съществени нарушения на административно производствените правила. Приел е, че с РА законосъобразно е отказано право на данъчен кредит по доставките на горецитираните доставчици, тъй като реалното извършване на доставките не е доказано при условията на пълно доказване, както на произхода на стоките като наличност при доставчика, така и на транспорта и индивидуализацията на родово определените вещи, съответно прехвърлянето правото на собственост върху тях. Съдът е разпределил доказателствената тежест като е приел, че в тежест на ревизираното лице, претендиращо възникнало субективно материално право на приспадане на данъчен кредит, е да установи предпоставките и условията за ползване на това право. Една от тези предпоставки е наличието на данъчно събитие, а именно прехвърляне на право на собственост върху фактурираните стоки. Липсата на данъчно събитие означава и липса на доставка, в които случаи данъкът /ДДС/ се явява неправомерно начислен. Съгласно чл. 70, ал. 5 ЗДДС правото на приспадане на данъчен кредит не възниква при неправомерно начисляване на данъка. Така постановеното решение е неправилно. Основателни са твърденията в касационната жалба, че са събрани достатъчно доказателства за реалността на извършените доставки, които без основание не са били ценени от съда или са ценени неправилно с оглед крайните фактически и правни изводи на съда. Още в ревизионното производство като доказателства са събрани: процесните фактури, фискални бонове към тях, договори за покупко-продажба, приемо-предавателни протоколни, кантарни бележки, декларации от търговец на зърно за произход и добра земеделска практика, пътни листи, товарителници, заповеди за извършване на превози на товари за собствена сметка, тахографски шайби от автомобилите на жалбоподателя, с които е превозена пшеницата до базата му в Асеновград; протоколи за разтоварване и приемане на закупената пшеница в силозното стопанство на "Мелница Никола Панайотов" ООД. В съдебното производство са назначени и изслушани съдебно-счетоводна /ССЕ/ и съдебно-техническа експертиза /СТЕ/, както и са разпитани трима свидетели, заемащи различни длъжности в ревизираното дружество. Съгласно ССЕ, която първоинстанционният съд е намерил за съответстваща на останалите по делото доказателства, всяка една от процесните фактури с предмет "пшеница" е осчетоводени в счетоводството на жалбоподателя със съответната ДО; пшеницата е заприходена по дебита на сметка "302/1-основни материали" като сметката е аналитично заведена по видове, количества и стойност; данъкът е осчетоводен по дебита на сметка "453/1 - начислен данък за покупките"; задължението за плащане по фактурите е осчетоводено по кредита на сметка "401/1 - доставчици", която е аналитично заведена с партида за всеки доставчик; по всяка от процесиите фактури /издадени и от тримата преки доставчици/ има записвания по дебита на сметка "302/1 - основни материали", по дебита на сметка "453/1 - с отразения във фактурата ДДС и по кредита на сметка "401/1 - доставчици" със сумата за плащане по фактурата; плащането по фактурите е направено по банков път и в брой, като сумите по издадените фискални бонове съответстват на сумите по фактурите; закупената от тримата доставчици количества пшеница са заприходени като материали в счетоводството на "Мелница Никола Панайотов" ООД чрез дебитиране на сметка "302/1 - основни материали"; към всяка от процесните фактури са представени съпътстващи доставките документи, подробно описани в заключението; по счетоводни данни закупените количества пшеница са вложени в дейността на дружеството и са добити различни видове мелничарски продукти, заведени по видове - брашна, трици, опаковки, количества и стойност по дебита на сметка "303 - продукция"; при продажбата на произведените продукти е кредитирана сметка "701 - приходи от продажба на продукция" и е изписана отчетната им стойност; за отчитане на вложената в производството пшеница са направени записвания по дебита на сметка "601 - разходи за материали" на кредита на сметка "302/1 - основни материали"; за отчитане на произведената продукция е дебитирана сметка "303 - продукция" и кредитирана сметка "611 - разходи за дейността"; общото количество закупена пшеница по фактурите от тримата спорни доставчици е 872 540,00 кг., а общото заприходено количество от всички доставчици за периода на ревизията е 1 720 945,00 кг.; за периода на ревизията /1.07.2012 г. - 30.11.2012 г./ изписани от кредита на сметка "302/1" и отчетени като вложени в производството са общо 1 976 206,00 кг. пшеница; заприходените като произведени продукти по дебита на сметка "303" са общо 1 965 857,00 кг. продукти; счетоводството на жалбоподателя е редовно водено, според вещото лице, съобразно изискванията на Закона за счетоводството (ЗСч) и приложимите счетоводни стандарти. Съдебно-техническата експертиза (СТЕ), също неоспорена от страните и което първоинстанционният съд е кредитирал изцяло, е установила въз основа на направените тестове на електронна автомобилна везна на "Мелница Никола Панайотов" ООД, находяща се производствената и складова база на жалбоподателя в гр. Асеновград, ул. "Бачковско шосе" № 36, системна грешка в софтуерния продукт /ТТWinscale 2.0"/, представляваща поставяне на неактуализирана предходна дата на извършено претегляне, но с актуализиран час при извършване на "второто теглене" върху издавания от устройството /кантара/ документ - "кантарна бележка". Посредством свидетелските показания е установено, че на местата на товарене е присъствал представител на фирмите доставчици; фактурите са издавани на местата на товарене и са предавани на шофьорите на "Мелница Никола Панайотов" ООД; на местата на товарене е извършвано плащането и са издавани и касовите бонове, които са предавани на шофьорите на "Мелница Никола Панайотов" ООД. Направените от първоинстанционния съд и приходните органи констатации, че липсват доказателства за материалнотехническа обезпеченост /складови бази в определени места/ на доставчиците, относно произхода на стоките и относно липсата на доказателства за прехвърляне правото на собственост, са неоснователни и в противоречие с материално-правните предпоставки, свързани с реализиране правото на данъчен кредит. От събраните по делото доказателства безспорно е доказано прехвърлянето на собствеността върху стоките по процесните фактури - съгласно събраните товарителници, приемо-предавателни протоколи, кантарни бележки, пътни листи, и др., складове за зърно и др., а относно произхода на стоки са представени доказателства относно предходни доставчици. От друга страна установяването на произхода на стоката, което е дало повод за издаване на РА и за отказване право на ДК, от прекия доставчик, не е правно регламентирано в ЗДДС. В разпоредбите на ЗДДС, касаещи правото на данъчен кредит, няма изискване да бъде установен произходът на стоката. Въпреки липсата на легално определение за понятието "произход на стоката" в установената практика за целите на данъчното облагане се приема, че за стока с установен произход се приема тази, за която е доказано наличието на производител или вносител. Установяването на такъв произход на стоката обаче не е предвидено като предпоставка за признаване право на данъчен кредит, а невъзможността да бъде установен произходът на стоката не обуславя извода, че въпросната стока въобще не съществува и не може да бъде предмет на доставки и съответно, че не са осъществени реални доставки на тази стока. За да се признае на данъчнозадълженото лице правото на приспадане, следва да бъде доказано осъществяването на доставката, предаването и получаването на стоката, като индиция за тях и последващата реализация от получателя или използването й за осъществяване на облагаеми доставки от него. Съгласно националното законодателство - в разпоредбите на ЗДДС, непредставянето от страна на прекия доставчик на доказателства за това, че разполага с ДМА, квалифициран персонал и търговски обект, с оглед вида на стоките, не може да обоснове липсата на реалност, както е приел органът по приходите. Същото се отнася и до непредставянето на доказателства от предходния доставчик за транспортирането на стоките до неговия получател, наличие на търговски обект и нает персонал. След като по делото са налице доказателства, чрез които се установява осъществяването на преките доставки, то липсата на доказателства за осъществяването на предходните доставки не може да обуслови извод, че не са осъществени и преките. В разпоредбите на ЗДДС касаещи правото на данъчен кредит няма изискване да бъде установен произходът на стоката. Въпреки липсата на легално определение за понятието "произход на стоката" в установената практика за целите на данъчното облагане се приема, че за стока с установен произход се приема тази, за която е доказано наличието на производител или вносител. Във връзка с разглеждания спорен предмет следва да се съобрази тълкуването на СЕС в Решение на Съда /трети състав/ от 6 декември 2012 г. по дело С-285/11, съгласно което членове 2, 9, 14, 62, 63, 167, 168 и 178 от Директива 2006/112/ЕО на Съвета от 28 ноември 2006 г. относно общата система на данъка върху добавената стойност трябва да се тълкуват в смисъл, че при обстоятелства като разглежданите в главното производство не допускат на данъчнозадълженото лице да бъде отказано правото на приспадане данъка върху добавената стойност за доставката на стоки, поради това, че поради измами или нередности, извършени нагоре или надолу по веригата спрямо тази доставка, се счита, че последната не е била реално осъществена, без въз основа на обективни данни да е доказано, че това данъчнозадължено лице е знаело или е трябвало да знае, че посочената от него сделка, на която то основава правото си на приспадане, е част от измама с данък върху добавената стойност, извършена нагоре или надолу по веригата от доставки. По изложените съображения изводите на настоящата касационна инстанция са за доказаност на процесните доставки на пшеница по смисъла на чл. 6 от ЗДДС, тълкуван във връзка с чл. 14, § 1 от Директива 2006/112/ЕО, които се подкрепят от събраните при ревизията и първоинстанционното съдебно производство писмени и гласни доказателства - договори, приемо-предавателни протоколи, кантарни бележки, товарителници, свидетелски показания и др. При наличието на конкретни доказателства за предаване, транспорт и получаване на стоката между страните по преките доставки, както и данни за извършени тези обстоятелства не може да бъде обоснован извод за недоказана реалност на доставките. С оглед изхода на делото на жалбоподателя следва да се присъдят разноски по делото за двете инстанции в размер на 7215 лв. По изложените съображения и на основание чл. 221, ал. 2 АПК, Върховният административен съд, осмо отделение,