Решение № 12561 от 1.10.2013 г. на ВАС по адм. д. № 1831/2013 г.

Решение № 12561 от 1.10.2013 г. на ВАС по адм. д. № 1831/2013 г., I о., докладчик съдията Мадлен Петрова Производството по делото е по реда на чл. 208 и сл. от АПК във връзка с чл. 160, ал. 6 ДОПК. "Ив Импекс" ЕООД град Варна, чрез адвокат Гюра Великова обжалва решение № 2915/3.12.2012 г. на Административен съд - Варна, постановено по адм. дело № 872/2012, с което е отхвърлена жалбата на дружеството против ревизионен акт № 031101967/01.11.2011 г. издаден от орган по приходите при ТД на НАП град Врана, потвърден с решение № 930/7.02.2012 г. на директора на дирекция "Обжалване и управление на изпълнението, град Варна относно установените задължения по ЗДДС в размер на 163 584 лева и съответните лихви от 15 175.95 лева за данъчни периоди м. 06.2009 г., м. 07.2009 г., м. 12.2010 г. и м. 02.2011 г. В касационната жалба се релевират доводи за неправилност на съдебния акт, поради неспазване на материалните и процесуалните правила и норми. Касаторът, счита, че с оглед на представените по делото писмени доказателства /фактури, пътно - прехвърлителни разписки, товарителници, пътни листи, счетоводни извлечения, справки - декларации и регистри по ЗДДС/ и заключението на вещото лице следва да се приеме, че фактическите констатации, направени в ревизионния акт за липса на реални доставки, са опровергани. Оспорва и изводите на съда по приложението на чл. 115 от ЗДДС като твърди, че са налице основанията за издаване на кредитни известия в данъчни периоди м. 07.2009 г. и м. 02.2011 г. Искането е за отмяна на решението и отмяна на определените задължения по ЗДДС и съответните лихви. Ответникът - директор на Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика", град Варна не се представлява в касационното производство и не изразява становище по наведените в жалбата оплаквания. Представителят на Върховна административна прокуратура дава заключение за неоснователност на касационната жалба, по съображения за правилно тълкуване и приложение на чл. 68 и чл. 70 от ЗДДС при постановяване на обжалвания съдебен акт. Върховният административен съд, I отделение, като прецени изложените касационните основания по чл. 209 от АПК във връзка с чл. 160, ал. 6 от ДОПК, приема за установено следното: Касационната жалба е процесуално допустима като подадена от надлежна страна и в срока по чл. 211, ал. 1 от АПК. Разгледана по същество, е неоснователна. С оспорения пред АС - Варна ревизионен акт № 031101967 от 1.11.2011 г., издаден от орган по приходите при ТД на НАП - Варна, потвърден с решение № 930 от 7.02.2012 г. на директора на Дирекция "Обжалване и управление на изпълнението" гр. Варна при ЦУ на НАП на "Ив Импекс" ЕООД са определени задължения по ЗДДС в общ размер на 163 584 лева и съответните лихви от 15 175.95 лева за данъчни периоди м. 06.2009 г., м. 07.2009 г., м. 12.2010 г. и м. 02.2011 г. както следва: За данъчен период м. 06.2009 г. е отказано право на данъчен кредит в размер на 10 584 лева по фактура № 198/30.06.2009 г. издадена от "Агро Тинком" ЕООД с предмет 280т ечемик, реколта 2009 г. По отношение на последващата доставка по фактура № 98/30.06.2009 г. издадена от "Ив Импекс" ЕООД с получател "Тинком инвест" ЕООД в същия данъчен период, в акта е прието, че липсва стока, но данъкът в размер на 10 640 лева е изискуем, на основание чл. 85 от ЗДДС. За данъчен период м. 07.2009 г. е прието, че не са налице основанията по чл. 115 от ЗДДС за издаване на кредитно известие № 99/31.07.2009 г. от ревизираното лице на "Тинком инвест" ЕООД към фактура № 98/30.06.2009 г., с данъчна основа -30780.00 лв. и ДДС в размер на - 6156.00 лева, както и такива за издаването на кредитно известие № 500/31.07.2009 г. от "Агро Тинком" ЕООД на "Ив Импекс" ЕООД за същата сума и е извършена корекция в декларирания резултат за периода; За м. 12.2010 г. е отказано право на данъчен кредит в размер на 153 000.00 по фактура № 74/30.12.2010 г., издадена от "Булагро 1" ЕООД, с предмет - 900 тона слънчоглед. По издадената от "Ив Импекс" ЕООД в същия данъчен период фактура № 70/30.12.2010 г. с получател "Тинком инвест" ЕООД е прието, че начисленият данък е дължим, на основание чл. 85 от ЗДДС. По този начин е определен резултат за периода ДДС за внасяне 153 028 лева и съответните лихви. За м. 02.2011 г. е извършена корекция в декларирания от дружеството резултат по справка - декларация, тъй като включеното в дневника за продажби кредитно известие № 71/01.02.2011 г. издадено на "Тинком инвест" ЕООД към фактура № 70/30.12.2010 г., както и включеното в дневника за покупки КИ № 77/1.02.2011 г. издадено от "Булагро 1" ЕООД на "Ив Импекс" ЕООД не отговарят на изискванията по чл. 115 от ЗДДС. За да отхвърли жалбата, съдът е възприел изцяло фактическите констатации в ревизионния акт и ревизионния доклад, като е обсъдил събраните при ревизията писмени доказателства във връзка с приетото по делото заключение на съдебно-счетоводната експертиза относно счетоводното отразяване на процесните данъчни документи. От правна страна са обосновани изводи за липса на реално осъществени доставки на ечемик и слънчоглед по фактурите, по които "Ив Импекс" ЕООД е получател, с оглед на което не са налице и предпоставките по чл. 68, ал. 1, т. 1 от ЗДДС за признаване правото на данъчен кредит. По отношение на начисления от жалбоподателя ДДС по фактурите, документиращи последващи продажби на същата стока е прието, че данъкът е дължим, на основание чл. 85 от ЗДДС. По приложението на чл. 115 от ЗДДС относно декларираните кредитни известия в данъчни периоди м. 07.2009 г. и м. 02.2011 г. е прието, че издаването им също предполага наличието на доставка, каквато не се установява от доказателствата по делото. Така постановеното решение е правилно. В касационната жалба не се сочат конкретни пороци на съдебния акт, като изложеното в обстоятелствената й част се отнася до приложението на ЗДДС относно наличието на доставка. Поради това и на основание чл. 218, ал. 2 от АПК касационната проверка следва да се ограничи до валидността и допустимостта на обжалваното решение и спазването на материалния закон при преценката за законосъобразност на ревизионния акт. Материалноправните предпоставки за признаване правото на данъчен кредит са уредени в чл. 68 и чл. 69 от ЗДДС, като възникването и надлежното му упражняване изисква установяване преди всичко на действително осъществени доставки на стоки и услуги. В конкретния случай жалбоподателят е упражнил право на данъчен кредит по фактура № 198/30.06.2009 г., издадена от "Агро Тинком" ЕООД с предмет 280т ечемик, реколта 2009 г. в данъчен период м. 06.2009 г. и по фактура № 74/30.12.2010 г., издадена от "Булагро1" ЕООД, с предмет - 900 тона слънчоглед, в данъчен период м. 12.2010 г. Съгласно легалната дефиниция, дадена в чл. 6 от ЗДДС доставка на стока е прехвърлянето на правото на собственост или друго вещно право върху стоката. Нормата на чл. 68, ал. 2 от ЗДДС обвързва възникването на правото на данъчен кредит от настъпването на данъчно събитие. При доставката на стоки данъчното събитие възниква на датата, на която собствеността върху стоката е прехвърлена. Според чл. 24, ал. 1 от ЗЗД при договори за прехвърляне на собственост и за учредяване или прехвърляне на друго вещно право върху определена вещ прехвърлянето или учредяването настъпва по силата на самия договор, без да е нужно да се предаде вещта. Съгласно ал. 2 на цитираната норма, при договори за прехвърляне на собственост върху вещи, определени по своя род, собствеността се прехвърля, щом вещите бъдат определени по съгласие на страните, а при липса на такова, когато бъдат предадени. В разглеждания случай основният спорен момент по делото относно наличието на доставка, е свързан именно с вида на стоките и условията, при които правото на собственост се прехвърля. Преценката на първоинстанционния съд, че предмет на доставка са родово определени вещи и моментът на прехвърляне на правото собственост се определя съгласно чл. 24, ал. 2 от ЗЗД, е съобразен с доказателствата по делото. Възраженията на жалбоподателя, които се поддържат и в касационната жалба, че предмет на доставките са индивидуално определени вещи и правото на собственост се прехвърля с постигане на съгласие между страните, са неоснователни. Видно от описанието на стоките в процесните фактури, касае се до родово определени вещи - ечемик и слънчоглед. Посочването на реколтата и количеството зърно не индивидуализира вещите по смисъла на чл. 24, ал. 2 от ЗЗД. Приложените по делото писмени доказателства - договор и прехвърлителна разписка към фактура № 198/30.06.2009 г. не удостоверяват индивидуализиране на вещите по съгласие на страните, респективно тяхното предаване. В разписката липсва означение на останалите индивидуализиращи белези на зърното, посочени в договора от 30.06.2009 г. - състояние, търговски вид, примеси, влага. Уговореното от страните по договора относно индивидуализиращите характеристики на стоките не е достатъчно за прехвърляне правото на собственост при условията на чл. 24, ал. 2 от ЗЗД, в какъвто смисъл са твърденията в касационната жалба. За приложението на ЗДДС и наличието на доставка е от значение преди всичко изпълнението на договора, поради което преценката за характера на стоката - родово или индивидуално определена се извършва въз основа на доказателствата за неговото осъществяване. В конкретният случай ечемикът, предмет на доставка по фактура № 198/30.06.2009 г. не е индивидуализиран нито в издадената фактура, нито в съставената прехвърлителна разписка от 30.06.2009 г. Такива факти и обстоятелства не се установяват и от приетото в съдебното производство заключение на съдебно - счетоводната експертиза. Въз основа на тези доказателства правилно е прието в обжалваното решение, че не се установява настъпването на данъчно събитие в данъчен период м. 06.2009 г., което съгласно чл. 68, ал. 2 от ЗДДС е юридическия факт, от който възниква правото на данъчен кредит. По отношение на доставката на 900т слънчоглед по фактура № 74/30.12.2010 г., по делото не са налице писмени доказателства за предаване на стоката. Приложената при ревизията декларация на Явор Доксин, управител на "Булагро 1" ЕООД от 30.12.2010 г. за предлаганото от него количество зърно от 900 тона, слънчоглед, реколта 2010 г., не удостоверява индивидуализиране на стоката, предмет на спорната фактура съгласно чл. 24, ал. 2 от ЗЗД. Според вещото лице по назначената съдебно-счетоводна експертиза представените счетоводни регистри на "Булагро1" ЕООД не съдържат необходимата информация за текущо отчитане на фактура № 74/30.12.2010 г., поради което не е дадено заключение относно отразяването й в счетоводството на доставчика. С оглед на изложеното изводите на първоинстанционния съд, че не се установяват материалноправните предпоставки за признаване правото на данъчен кредит са изградени при правилно тълкуване и прилагане на материалния закон. Доводите на касатора, че фактическите констатации в ревизионния акт са опровергани от събраните по делото доказателства, са неоснователни. Не е допуснато нарушение и на чл. 85 от ЗДДС при преценката за дължимост на начисления от "Ив Импекс" ЕООД данък по издадените от дружеството фактури към "Тинком инвест" ЕООД за следващи доставки на същите стоки. Изводите на съда в тази връзка съответстват на тълкуването на чл. 203 от Директива 112/2006/ЕО на Съвета от 28 ноември 2006 г. относно общата система на данъка върху добавената стойност, дадено в решение на Съда на ЕС от 31 януари 2013 г. по дело С-643/11 ДДС, според което данъкът се дължи от начислилото го във фактурата лице, (т. е. от доставчика по чл. 11, ал. 1 от ЗДДС), независимо от действителното наличие на облагаема сделка. Цитираната норма от правото на ЕС е идентична по съдържание с приложената от административния съд норма от националния закон - чл. 85 от ЗДДС. Решението е постановено при спазване на материалния закон и по отношение законосъобразността на ревизионния акт, в частта на извършените корекции на резултата по ЗДДС за данъчни периоди м. 07.2009 г. и м. 02.2011 г., които произтичат от непризнаване на декларираните от касатора кредитни известия. Съгласно чл. 115 от ЗДДС при изменение на данъчната основа на доставка или при развалянето на доставка, за която е издадена фактура, доставчикът е длъжен да издаде известие към фактурата. Нормата на чл. 115, ал. 3 от ЗДДС предвижда, че в този случай се издава кредитно известие. За издаване на кредитни известия следва да са налице законосъобразно развили се отношения, при които счетоводното отразяване на стопанските операции отговаря на действително извършени такива, като отчита възниквалите впоследствие обстоятелства, водещи до разваляне на доставката или намаление на данъчната основа по нея. В разглеждания случай не се доказва наличие на такива обстоятелства. При липсата на реално осъществени доставки на стоки по фактура № 198/30.06.2009 г., по фактура № 74/30.12.2010 г., по които "Ив Импекс" ЕООД е получател, съответно по издадените от дружеството на "Тинком инвест" ЕООД фактура № 98/30.09.2009 г. и фактура № 70/30.12.2010 г., е безпредметно издаването на кредитни известия в данъчни периоди м. 07.2009 г. и м. 02.2011 г., поради намаление на данъчната им основа или развалянето им. По изложените съображения не са налице касационни отменителни основания по чл. 209 от АПК, поради което и на основание чл. 221, ал. 2 от АПК във връзка с чл. 160, ал. 6 от ДОПК обжалваното решение, с което жалбата на "Ив Импекс" ЕООД е отхвърлена, следва да се остави в сила. Водим от горното, Върховният административен съд, първо отделение,