Решение № 4919 от 2.04.2019 г. на ВАС по адм. д. № 14234/2018 г.

Решение № 4919 от 2.04.2019 г. на ВАС по адм. д. № 14234/2018 г., VIII о., докладчик съдията Свилена Проданова Производството е по реда на чл. 208 и сл. от Административнопроцесуалния кодекс /АПК/ във вр. с чл. 160, ал. 6 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс /ДОПК/. Образувано е по две касационни жалби, подадени от Директора на Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" /"ОДОП"/ В. при ЦУ на НАП и от "Сити билдинг" ООД, гр. Д., чрез адв. К. Дочева. Директорът на Дирекция "Обжалване и данъчно осигурителна практика" гр. В. обжалва Решение № 1818 от 04.10.2018 г., постановено по адм. дело № 2944/2017 г. по описа на Административен съд - В. в частта, с която частично е отменен ревизионен акт № Р-03000316009135-091-001/11.07.2017 г. издаден от орган по приходите при ТД на НАП - В., потвърден с Решение № 340/29.09.2017 г. на Директора на Дирекция "ОДОП" - гр. В. при ЦУ на НАП, в частта, в която е отменен РА, досежно допълнително начислен ДДС за данъчен период м. 07. 2015 г. в размер на 6 577, 59 лв. /за размера над 913, 97 лв. / и прилежащите лихви за просрочие. Касаторът твърди наличие на касационни основания, регламентирани в чл. 209, т. 3 АПК - неправилност на съдебното решение поради нарушение на материалния закон и необоснованост, в посочената по-горе част. Претендира се отмяна на съдебното решение, включително в частта на присъдените разноски и постановяване на ново, с което да се отхвърли жалбата на " Сити билдинг " ООД в обжалваната част. Претендира разноски за двете инстанции. Ответникът по тази жалба - "Сити билдинг" ООД, чрез процесуалния си представител адв. Дочева, в подаден отговор в законоустановения срок, оспорва основателността й. Касаторът "Сити билдинг" ООД обжалва решението в частта, в която е отхвърлена жалбата на дружеството и е потвърден РА, относно определените задължения по ЗКПО за 2015 г., както и допълнително начислен и коригиран от съда ДДС за м. 07. 2015 г. в размер на 913, 97 лв. и съответни лихви за забава, както и в частта, с която РА е потвърден изцяло относно допълнително начислен ДДС за м. 12. 2015 г. в размер на 3 920, 93 лв. и съответните лихви. Касаторът излага доводи за неправилност на съдебното решение поради съществени нарушения на съдопроизводствените правила и необоснованост - касационни основания, регламентирани в чл. 209, т. 3 АПК. По съображения, изложени в касационната жалба, се претендира отмяна на съдебното решение, с което да се отмени РА изцяло. Отправя се искане за присъждане на разноски. Ответникът по тази касационна жалба - Директор на дирекция "ОДОП" В., не изразява становище по касационната жалбата в законоустановения срок. Представителят на Върховна административна прокуратура дава мотивирано заключение за основателност на касационната жалба на Директора на Дирекция "Обжалване и данъчно осигурителна практика" гр. В. и за неоснователност на касационната жалба на "Сити билдинг" ООД. Върховният административен съд, състав на Осмо отделение, обсъждайки допустимостта на касационните жалби, правилността на решението, на релевираните основания и след служебна проверка по чл. 218 и чл. 220 АПК, намира жалбите за процесуално допустими. Предмет на обжалване пред първоинстанционния съд е бил Ревизионен акт /РА/ № Р-03000316009135-091-001/11.07.2017 г. издаден от орган по приходите при ТД на НАП - В., потвърден с Решение № 340/29.09.2017 г. на Директора на Дирекция "ОДОП" - гр. В. при ЦУ на НАП, с който на "Сити билдинг" ООД е начислен допълнително ДДС за д. п. 07. 2015 г. и 12. 2015 г. в общ размер на 11 412,49 лв. и лихви върху просрочените задължения за ДДС в размер на 2 775, 23 лв., както и за корпоративен данък за 2015 г. в размер на 5 317,36 лв. и лихви върху задълженията за корпоративен данък в размер на 1 015,22 лв. в резултат на отказано право на приспадане на данъчен кредит по фактури, издадени от "Алекс строй 21" ЕООД. С обжалваното решение административният съд частично е отменил РА за д. п. м. 07. 2015 г. като е намалил размерът на допълнително начисления ДДС от 7 491, 56 лв. на 913, 97 лв. и е потвърдил РА в останалата част. За да постанови този резултат първоинстанционният съд е приел, че оспореният РА е издаден от компетентен орган, в законоустановената форма и при липса на допуснати съществени нарушения на административнопроизводствените правила. При преценката на материалната му законосъобразност е установил, че наличните документи във връзка с твърдяните СМР не доказват действителното осъществяване на фактурираните доставки за д. п. м. 12. 2015 г. Позовал се е на липсата на пряко получени и надлежно оформени доказателства от прекия доставчик "Алекс строй 21" ЕООД, както в ревизионното производство, така и в хода на съдебното обжалване. Посочил е, че не са установени лицата, действително осъществили фактурираните СМР, предвид, че доставчикът не е имал трудов ресурс, нито са представени доказателства за превоз, командироване и пребиваване на конкретните лица, полагали труд в местонахождението на обекта в гр. В., нито е доказано, че дружеството е притежавало или ползвало на друго основание необходимото оборудване за полагане на машинна мазилка. Приел е, че поради липса на доказателства не се установява и транспортирането, доставката и предаването на строителните материали за извършване на процесните СМР, а доставчикът на материалите - "Д. Е. хоум" ООД и ревизираното лице са свързани лица по смисъла на ДОПК. Посочил е, че част от представените в съдебното произоводство фактури за доставени материали са сканирани, а друга част са отпечатани от информационна система и не съдържат подпис на издател и получател. В заключение е приел, че свързаността между доставчика на материалите и получателя по фактурите за СМР и липсата на пряко получени и надлежно оформени от прекия доставчик доказателства в ревизионното и съдебното производство не обосновават извод, че именно "Алекс строй 21" ЕООД е извършило фактурираните СМР по начина, твърдян от жалбоподателя, поради което, на основание тайната практика и на Съда на ЕС, доколкото не се установява безспорно извършването на доставките, то за жалбоподателя не е налице право на данъчен кредит по тях. По отношение на допълнително начисления ДДС за фактурираните на свързани лица СМР съдът е кредитирал заключението на вещото лице по проведената СТЕ и въз основа на него е приел, че разлика между фактурираните от дружеството и действителните пазарни цени на СМР е налице единствено по отношение на апартамент № 8 и върху тази разлика дружеството дължи ДДС. В частта по ЗКПО съдът е посочил, че всички задължения са свързани с издадените от "Алекс строй 21" ЕООД фактури за СМР и при положение, че не е доказано действителното извършване на услугите, то законосъобразно органите по приходите са преобразували финансовия резултат с данъчната основа по тези фактури, доколкото осчетоводяването на разходи за СМР, без извършване на услугите, съответства на хипотезата на чл. 16, ал. 2, т. 4 от ЗКПО. По жалбата на директора на Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" - гр. В.: Жалбата е неоснователна. Неоснователно касаторът твърди, че съдът е допуснал нарушение на чл. 202 ГПК като е възприел заключението на допълнителната СТЕ, тъй като тя отговаря на въпроси, различни от тези по основната СТЕ. Видно от заключението на вещото лице, основната СТЕ е определила пазарната цена на апартаментите от "Вилна кооперация Евксиноград", предмет на РА, а допълнителната експертиза е дала отговор каква е пазарната цена на конкретно договорените СМР по двата апартамента съгласно сключения между съдружниците в ревизираното лице като възложители и последното като изпълнител Договор от 20.01.2014 г. Правилно съдът е взел предвид становището по допълнителната експертиза, предвид, че процесните фактури са с предмет именно стойността на извършените СМР. Възражението за неправилно определена пазарна стойност, настоящият състав счита също за неоснователно. В основното заключение вещото лице, което е изготвило и допълнителната експертиза, подробно е описало приложимите съгласно относимите норми /Наредба № H-9 от 14.08.2006 г./ методи на изследване, както и използвания от него метод, избран като най-подходящ в конкретния случай. Експертът е определил пазарната цена на извършените СМР за двата апартамента по Метода на сравнимите неконтролирани цени, като за сравнение е използвал приложения по делото Договор за доброволна делба от 20.05.2015 г., сключен между съсобствениците в сградата преди въвеждането й в експлоатация. По същия метод и използвайки същия Договор за доброволна делба експертът е определил и пазарната стойност на извършените СМР. По изложените съображения решението е правилно в тази част и следва да бъде оставено в сила. По жалбата на "Сити билдинг" ООД: Жалбата е неоснователна. Първоинстанционният съд е изследвал всички предпоставки за възникване и упражняването правото на данъчен кредит по процесните данъчни фактури, анализирал е доказателствата, събрани в хода на административния и съдебен процес и е формулирал обосновани мотиви за законосъобразен отказ за признаване на данъчен кредит с оспорения РА, които се споделят от настоящия състав на ВАС, Осмо отделение. Не са налице твърдените от касатора пороци на съдебното решение. Неоснователно е твърдението на жалбоподателя, че представените по делото писмени доказателства установяват по безспорен начин действителното извършване на фактурираните СМР. В изложените в касационната жалба доводи и тълкуването на обжалваното решение се акцентира върху практиката на Съда на ЕС, според която не следва да се отказва право на приспадане на данъчен кредит на ревизираното лице въз основа на обстоятелства, свързани с допуснати от трето лице нарушения на данъчното и трудовото законодателство, за които дружеството не носи отговорност. Действително, практиката на СЕС е последователна в посочения смисъл, но не освобождава от правото и задължението националните съдилища да направят самостоятелна преценка на събраните в хода на ревизионното и съдебното производство доказателства, като изведат въз основа на тях релевантни фактическите и правни констатации. Съобразно действащия ЗДДС на изследване подлежи действителното осъществяване на пряката доставка, като данъчнозадълженото лице е това, което следва да изпълни полагащите му се задължения в областта на доказването и с всички допустими от закона средства да установи положителния факт, от който черпи права за себе си. В случая, ангажираните от него доказателства не сочат по необходимия категоричен начин изпълнението на сложния фактически състав, водещ до възникване на правото на данъчен кредит. За да възникне за ревизираното лице това субективно право следва да се установи по безспорен начин, че фактурите отразяват действителни стопански операции, т. е. че фактурираните услуги са действително извършени и резултатът от услугите е налице. Както правилно е посочил съдът, макар ревизираното лице да притежава данъчни фактури съобразени с изискванията на ЗДДС, да притежава доказателства за извършени разплащания по фактурите и да липсва спор относно счетоводното отразяване на доставките в неговото счетоводство, при съвкупната преценка на наличните доказателства се установяват обективни обстоятелства, от които може да бъде направен обоснован извод, че тези фактури не са издадени във връзка с действителна доставка. От прекия доставчик не са представени никакви доказателства за процесните доставки, а такива следва да са налични и в двете страни по сделката с оглед нейното доказване, както и счетоводно отразяване. Установеното от информационния масив на НАП отразяване от страна на доставчика на фактурите от м. 12. 2015 г. в дневниците за продажби през м. 02. 2016 г., както и несъответствията между номерата на фактурите и предмета на доставките, вписани в дневника за покупки на ревизираното лице и дневника за продажби на доставчика също сочат неяснота в обосноваването на доставките. Липсата на кадрова и техническа обезпеченост на прекия изпълнител на СМР сама по себе си не е основание да бъде отказано правото на приспадане на данъчен кредит, но следва да бъде изяснена като косвено доказателство, при условие, че спорните доставки изискват изпълнение на трудов резултат. По делото не е изяснено кои лица са извършили услугите. Неоснователно е твърдението на касатора, че изследването на въпроса за превоз, командироване и трудовоправни взаимоотношения с работниците по СМР е неотносимо към спора и е въпрос на преценка на доставчика как да оформи отношенията си с работниците в изпълнение на възложената работа. Установяването на тези обстоятелства е косвено доказателство за действително извършване на фактурираните услуги и има пряко отношение към предмета на доказване в настоящия спор. Изпълнението на фактурираните СМР изисква наличие на техническо оборудване за полагане на машинна мазилка, което не е доказано, както не се доказва доставянето и на нужните материали. Независимо, че съгласно договора те са за сметка на доставчика и се доставят до обекта от него, доказателства за този факт не са представени. Този извод се подкрепя от липсата на оригинални данъчни документи за продадените, съответно закупени стоки. Както се установява безспорно част от представените с жалбата до съда фактури за доставени материали са сканирани, а другата част от фактурите са отпечатани от информационна система и не съдържат подписи за издател и получател, т. е. доставчикът не притежава данъчен документ, издаден в съответствие с изискванията на чл. 114 и чл. 115 от ЗДДС. Няма данни и какъв вид материал, в какво количесто е бил доставен, нито се изяснява как е бил превозен. Липсата на доказателства за получаване на материалите води до извод, че доставчикът не е разполагал с тях, така че да изпълни възложените СМР. Съвкупната преценка на наличните по делото доказателства не позволява да се направи обоснован извод за действително извършена услуга по процесните фактури, като абсолютна предпоставка за признаване правото на приспадане на данъчен кредит, поради което правилно с РА същото е било отказано за д. п. 07.2015 г. по издадените от "Алекс строй 21" ЕООД фактури с предмет СМР. При недоказаност на извършване на услугите по СМР осчетоводяването на разходи във връзка с тях е незаконосъобразно, поради което правилно с РА е бил увеличен финансовия резултат на дружеството с непризнатите разходи и е бил установен корпоративен данък в посочения с РА размер. Като е достигнал до същия извод съдът е постановил правилно решение в тази част, което следва да бъде оставено в сила. Предвид гореизложеното настоящият съдебен състав на касационната инстанция счита, че обжалваното решение не страда от пороците, посочени в касационните жалби, поради което като правилно следва да бъде оставено в сила. С оглед приетата неоснователност на жалбите и на двамата касационни жалбоподателя не следва да бъдат присъждани разноски за касационното производство. Водим от горното и на основание чл. 221, ал. 2, предл. първо от АПК, Върховният административен съд,