Решение № 7101 от 6.06.2017 г. на ВАС по адм. д. № 9324/2016 г.

Решение № 7101 от 6.06.2017 г. на ВАС по адм. д. № 9324/2016 г., I о., докладчик съдията Мадлен Петрова Производството е по реда на чл. 208 и сл. АПК във връзка с чл. 160, ал. 6 ДОПК. Директорът на дирекция "Обжалване и данъчно - осигурителна практика", град С. обжалва решение № 4716/04.07.2016 г. на Административен съд, С. град, постановено по адм. дело № 11628/2015 г., в частта, в която е отменен Акт за прихващане и възстановяване /АПВ/ № П-29002915133972-004-001/26.08.2015 г. издаден от органи по приходите при ТД на НАП ГДО, потвърден с решение № 1636/29.10.2015 г. при обжалването по административен ред в оспорената част относно отказ за възстановяване на сумата от 11 984.95 лева. В касационната жалба са изложени доводи за неправилност на решението, поради неправилно определяне и интерпретиране на доказателствата относно релевантните за спора факти и неправилно тълкуване и приложение на чл. 169, ал. 4 ДОПК. От касатора се поддържа становището, че нормата на чл. 169, ал. 4 ДОПК която дава възможност на задълженото лице да заяви, кой вид задължения погасява следва да се тълкува във връзка с чл. 1 от ДОПК. Последната норма предвижда, че този кодекс се прилага за установяване на задължения за данъци и осигурителни вноски. Поради това счита, че предвидена в чл. 169, ал. 4 ДОПК възможност лицето да заяви вида на задълженията, които погасява се свежда до възможността да посочи, данък или осигурителни вноски. Задължението за данъци е общо и включва всички видове данъци по ЗДДС, ЗДДФЛ, ЗКПО и др. Аргументи черпи и от заповед № ЗМФ-195 от 05.03.2014 г. на министъра на финансите относно погасяването на публични задължения събирани от НАП, според която банковата сметка за погасяване на задълженията за данъци е една, без оглед на вида данъчно задължение. Поради това веднъж постъпили по сметка на НАП, сумите за данъци се разпределят по правилата на ал. 5 на чл. 169 ДОПК - погасява се задължението за съответния вид, срокът за внасяне на което изтича най - рано към датата на плащане, освен ако в закон не е предвидено друго. Според касатора съдът правилно е констатирал, че в случая е погасено задължение за данък от различен вид, но погасяването не представлява нарушение на чл. 169, ал. 4 и ал. 5 ДОПК. В случая е от значение, че е погасено задължение от вида, посочен от задълженото лице, а именно задължение за данък, възникнало на по-ранна дата. Искането е за отмяна на решението и постановяване на друго по съществото на спора. Претендират се разноски за двете съдебни инстанции. Ответникът - "Магнум 7" ООД, гр. С. /с предишно наименование "Магнум 7" ЕООД/, чрез процесуалния си представител адв. С. Т. оспорва касационната жалба и моли да се остави в сила първоинстанционното решение, по съображения изложени в представено по делото писмено становище. Претендира разноски. Прокурорът от Върховна административна прокуратура дава заключение за неоснователност на жалбата. Върховният административен съд, състав на първо отделение, като взе предвид доводите на страните и установените по делото факти, намира следното: Касационната жалба е процесуално допустима, като подадена от надлежна страна и в срока по чл. 211, ал. 1 АПК. Разгледана по същество е неоснователна, поради следното: С решението в обжалваната част административният съд е отменил оспорения АПВ, в частта, в която на Магнум 7 ЕООД /понастоящем "Магнум 7" ООД/ е отказано възстановяване на сумата от 11 984.95 лева. За са постанови този резултат съдът е приел, че актът е издаден от компетентни органи по приходите и в предписаната от закона писмена форма, но в нарушение на чл. 169, ал. 4 ДОПК. От фактическа страна, съдът е установил, че съгласно подадената ГДД за 2012 г., в съответствие с изискванията на чл. 83 и чл. 87а ЗКПО дружеството е декларирало месечна авансова вноска за 2013 г. в размер на 90 лева. През 2013 г. са подадени две декларации (от 02.10.2013 г. и от 13.12.2013 г.) по чл. 88 ЗКПО за промяна в размера на авансовите вноски както следва: за периода м. 01.2013 - м. 09.2013 от 90 лева на 5 666.67 лева и за периода от м. 10.2013 г. до м. 12.2013 г. от 5 666.67 лева на 15 000 лева. Дружеството е уведомено, че декларацията по чл. 88 ЗКПО от 02.10.2013 г. е подадена след срока за плащане на авансовите вноски за м. 01. - 09.2013 г., поради което не е породила правни последици за тези вноски. Такова уведомление дружеството е получило и за декларацията от 13.12.2013 г., тъй като е подадена след срока за плащане на авансовите вноски за периода м. 10-11.2013 г. поради което не е породила правни последици за тези периоди. На 02.10.2013 г. от задълженото лице е внесена сума в размер на 51 484.52 лева вместо авансова вноска за м. 10.2013 г. от 5 666.67 лева. На 13.12.2013 г. е внесена сумата от 117 768.10 лева вместо декларираната за м. 12.2013 г . авансова вноска от 15 000 лева. В АПВ органите по приходите са приели, че тъй като подадените от дружеството декларации по чл. 88 ЗКПО не са довели до увеличение в размера на дължимите авансови вноски преди подаването им, в сметката на дружеството са се породили задължения само за авансова вноска за м. 10.2013 г. в размер на 5 666.67 лева и за м. 12.2013 г. в размер на 15 000 лева. По правилата на единната сметка преведените на 02.10.2013 г. суми в размер на 51 484.52 лева и съответно 117 768.10 лева са погасили други задължения, които в хронологичен порядък са възникнали най-рано. На основание чл. 89, ал. 1 ЗКПО на дружеството е определена лихва в размер на 153 019.19 лева. Установено е, че внесената на 20.03.2015 г. сума за лихви по чл. 89, ал. 1 ЗКПО в размер на 11 984.95 лева е погасила частично задължение за ДДС за д. п. м. 02.2015 г., поради което не подлежи на възстановяване. При така установените факти, по които страните не спорят, съдът е приел за законосъобразен извода на органите по приходите, че подадените от оспорващия декларации по чл. 88, ал. 1 ЗКПО не са довели до промяна в размера на авансовите вноски за периода при датата на подаването им - в случая за периода от 01.-11.2013 г. Поради това законосъобразно е прието, че увеличение в размера на авансовите вноски е настъпило само за периодите м. 10.2013 г. и м. 12.2013 г. В мотивите съдът е посочил, че подадените декларации по чл. 88, ал. 1 ЗКПО имат действие занапред. Нормата на чл. 89 ЗКПО предвижда, че когато дължимият годишен корпоративен данък надвиши с над 20 на сто сумата от определените месечни авансови вноски за съответната година или когато 75 на сто от дължимия годишен корпоративен данък надвиши с над 20 на сто сумата на определените тримесечни авансови вноски за съответната година, върху превишението над 20 на сто се дължи лихва. Според съда в случая е констатирано именно такова превишение и основание за начисляване на лихва по чл. 89, ал. 1 ЗКПО. По отношение на спорната сума от 11 984.95 лева платена на 20.03.2015 г. с основание - лихви по чл. 89, ал. 1 ЗКПО съдът е приел, че Изложени са мотиви, че през 2013 г. е в сила разпоредбата на чл. 169, ал. 4 ДОПК - ред от ДВ бр. 94/2012 в сила от 01.01.2013 г. Посочено е, че с решение № 2/04.02.2014 г. по к. д. № 3/2013 г. на КС на РБ обн. ДВ бр. 14/3014 г. в сила от 04.03.2014 г. изменението на чл. 169, ал. 4 ДОПК и отмяната на чл. 179, ал. 1 ДОПК, с § 44, т. 3, б. "а" и т. 5 от ЗИДЗДДС е обявено за противоконституционно. Според съда при издаване на оспорения АПВ не е взето предвид, че нормата на чл. 169, ал. 4 ДОПК в ред. й от ДВ бр. 94/2012 г. е обявена за противоконституционна и редакция й, действаща от 04.03.2014 г. По силата на тази норма, със сумата от 11 984.95 лева, внесена на 20.03.2015 г. за погасяване на лихви по чл. 89, ал. 1 ЗКПО е следвало да бъде погасено единствено задължение от същия вид, а именно - лихви по чл. 89, ал. 1 ЗКПО. Погасяването на задължения за данъци от различен вид от посочения от длъжника е незаконосъобразно, поради което АПВ в тази част е отменен като незаконосъобразен. В останалата част по отношение на останалите суми, чието възстановяване е отказано, съдът е отхвърлил жалбата. В тази част решението е влязло в сила като необжалвано от страната, за която е неблагоприятно. Решението в обжалваната част е правилно постановено. Страните не спорят по фактите. Спорът е правен и е по тълкуването и приложението на чл. 169, ал. 4 ДОПК относно последователността на погасяванията, което е от значение за преценката подлежи ли на възстановяване сумата. В случая се касае за погасяване на задължение чрез плащане от 20.03.2015 г., като по делото няма спор, че задълженото лице е посочило като основание за плащането - лихви по чл. 89, ал. 1 ЗКПО. В този смисъл са и констатациите в акта за прихващане и възстановяване /стр. 4/. Съгласно чл. 169, ал. 3 ДОПК при наличие на няколко публични вземания, които длъжникът не е в състояние да погаси едновременно до започване на принудителното им събиране, той може да заяви кое от тях погасява пред съответния компетентен орган. С оглед момента на плащане правилно съдът е приел, че е приложима нормата на чл. 169, ал. 4 ДОПК в ред. й действаща след решение № 2 на КС на РБ - бр. 14 от 2014 г.; изм., бр. 18 от 2014 г., в сила от 4.03.2014 г. Тази норма предвижда, че за публичните задължения, установявани от Националната агенция за приходите, до започване на принудителното им събиране, длъжникът заявява по ред и начин, определени със заповед на министъра на финансите, вида на задълженията, които иска да погаси: 1. задължения за данъци и други задължения за централния бюджет; 2. задължения за здравноосигурителни вноски за бюджета на Националната здравноосигурителна каса; 3. задължения за задължителни осигурителни вноски за социалноосигурителните фондове, администрирани от Националния осигурителен институт; 4. задължения за вноски за допълнително задължително пенсионно осигуряване. По силата на чл. 169, ал. 5 ДОПК в случаите по ал. 4 с постъпила сума се погасява задължението от съответния вид, срокът за внасяне на което изтича най-рано към датата на плащането, освен ако в закон не е предвидено друго. Ако срокът за внасяне на две или повече публични задължения от един и същ вид изтича на една и съща дата, те се погасяват съразмерно. В случая е налице заявяване от Магнум 7 ЕООД кое публично задължение се погасява, а именно задължение за лихви по чл. 89, ал. 1 ЗКПО. Поради това и в противоречие с чл. 169, ал. 3 във връзка с ал. 4 и ал. 5 ДОПК органите по приходите са приели, че с посочената сума е погасено задължение за други вид данък - ДДС за м. 02.2015 г., поради което същата не подлежи на възстановяване. Тезата на касационния жалбоподател, че изборът по чл. 169, ал. 3 и ал. 4 ДОПК на задълженото лице се свежда до избор между задължения за данъци и осигурителни вноски, не и между отделните видове данъци не намира законова опора. Нормата на чл. 169, ал. 3 ДОПК има предвид публични вземания изобщо. Публичните вземания са определени в чл. 162, ал. 2 ДОПК. Не може да се ограничава приложното поле на закона, чрез стеснително тълкуване основано на заповед на министъра на финансите за определяне на реда и начина, по който се упражнява правото на задълженото лице да заяви, което задължение иска погаси. С оглед на изложеното решението в обжалваната част е постановено при правилно тълкуване и прилагане на чл. 169, ал. 4 ДОПК, поради което законосъобразно е отменен АПВ по отношение отказът за възстановяване на сумата от 11 984.95 лева и преписката е върната на органите по приходите за ново произнасяне. При този изход на спора, на ответника по касация следва да се присъдят разноски за настоящото производство в размер на 300 лева, платено адвокатско възнаграждение за осъщественото процесуално представителство от адв. Т.. Водим от горното, Върховният административен съд, първо отделение,