Решение № 2602 от 25.02.2009 г. на ВАС по адм. д. № 11000/2008 г.

Решение № 2602 от 25.02.2009 г. на ВАС по адм. д. № 11000/2008 г., I о., докладчик съдията Йордан Константинов Производството е по реда на чл. 209 и сл. от Административно-процесуалния кодекс. С Решение № 631 от 20.06.2008 г., постановено по адм. д. № 5155/07 г. Административен съд - София град, I-во отделение, четвърти състав, е отменил ревизионен акт № 290030 от 26.04.2007 г., издаден от орган по приходите при ТД"Големи данъкоплатци и осигурители" при ТД на НАП - София град, мълчаливо потвърден при условията на чл. 156, ал. 4 от ДОПК в частта му: 1. извършено на основание чл. 23, ал. 2, т. 10 от ЗКПО (отм.) във вр. с чл. 15, ал. 2 и чл. 13 от същия закон увеличение на финансовия резултат за 2001 г. със сумата 35 041,29 лв. и е определен данък за общините в размер на 3 504,14 лв. и данък печалба в размер на 6 307,43 лв.; 2. извършено на основание чл. 23, ал. 2, т. 10 от ЗКПО (отм.) във вр. с чл. 15, ал. 2 и чл. 13 от същия закон увеличение на финансовия резултат за 2002 г. със сумата 26 706,03 лв. и е определен данък за общините в размер на 2 670,60 лв. и данък печалба в размер на 3 605,31 лв.; 3. извършено на основание чл. 23, ал. 2, т. 10 от ЗКПО (отм.) във вр. с чл. 15, ал. 2 и чл. 13 от същия закон увеличение на финансовия резултат за 2003 г. със сумата 42 546,29 лв. и е определен корпоративен данък в размер на 9 998,43 лв.; 4. извършено на осн. чл. 23, ал. 2, т. 11 от ЗКПО (отм.) увеличение на финансовия резултат със сумата 27 534,68 лв. и е определен корпоративен данък в размер на 6 470,65 лв.; 5. извършено на осн. чл. 23, ал. 2, т. 11 от ЗКПО (отм.) увеличение на финансовия резултат за 2004 год. със сумата 2 763 911,77 лв. и е определен корпоративен данък в размер на 538 962,80 лв.; 6. извършено на осн. чл. 23, ал. 2, т. 24 от ЗКПО (отм.) увеличение на финансовия резултат за 2005 год. със сумата 52 891 лв. и е определен корпоративен данък в размер на 7 933,69 лв.; 7. извършено на осн. чл. 23, ал. 2, т. 26 от ЗКПО (отм.) увеличение на финансовия резултат със сумата 11 029,68 лв. и е определен корпоративен данък в размер на 1 654,45 лв.; 8. определеният корпоративен данък за 2005 г. в размер на 380 582,30 лв.; 9. извършеното увеличение на финансовия резултат със сумата 428 476,08 лв. и е определен корпоративен данък в размер на 64 311,76 лв.; 10. извършено на осн. чл. 23, ал. 2, т. 11 от ЗКПО (отм.) увеличение на финансовия резултат за 2005 г. със сумата 6 475 218,93 лв. и е определен корпоративен данък в размер на 1 011 782,84 лв.; 11. извършеното увеличение на финансовия резултат със сумата от 76 574,33 лв. и е определен корпоративен данък в размер на 11 486,15 лв.; 12. определеният на основание чл. 34, ал. 4 във вр. с чл. 12, ал. 2, т. 3 от ЗКПО (отм.) за 2001 г. данък при източника в размер на 7 577,15 лв. и лихви в размер на 4 971,04 лв.; 13. непризнато право на данъчен кредит в размер на 68 800 лв. по фактура № 813 от 25.11.2005год., издадена от "Транс интеркар" ЕООД и е признато на дружеството право на данъчен кредит по процесната фактура. С решението съдът е отхвърлил жалбата на "Проучване и добив на нефт и газ" АД в останалата й част и е осъдил страните да заплатят разноски съобразно уважената и отхвърлената част от жалбата. Срещу така постановеното решение, в отменителната му част по: т. 4. извършено на осн. чл. 23, ал. 2, т. 11 от ЗКПО (отм.) увеличение на финансовия резултат за 2003 г. със сумата 27 534,68 лв. и е определен корпоративен данък в размер на 6 470,65 лв.; т. 5. извършено на осн. чл. 23, ал. 2, т. 11 от ЗКПО (отм.) увеличение на финансовия резултат за 2004 г. със сумата 2 763 911,77 лв. и е определен корпоративен данък в размер на 538 962,80 лв.; т. 10. извършено на осн. чл. 23, ал. 2, т. 11 от ЗКПО (отм.) увеличение на финансовия резултат за 2005год. със сумата 6 475 218,93 лв. и е определен корпоративен данък в размер на 1 011 782,84 лв.; т. 9. извършеното увеличение на финансовия резултат със сумата 428 476,08 лв. и е определен корпоративен данък в размер на 64 311,76 лв.; и т. 12. определеният на основание чл. 34, ал. 4 във вр. с чл. 12, ал. 2, т. 3 от ЗКПО (отм.) за 2001 год. данък при източника в размер на 7 577,15 лв. и лихви в размер на 4 971,04 лв.; е подадена касационна жалба от Елена Васева в качеството й на процесуален представител на директора на Дирекция "Обжалване и управление на изпълнението" - гр. София. В същата се прави оплакване, че в посочената му част решението на административния съд е неправилно, тъй като са налице касационни основания по чл. 209, т. 3 от АПК. В жалбата се изложени подробни доводи в тази насока. Моли Върховния административен съд да постанови решение, с което да отмени решението на Административен съд - София град в посочената по-горе част и вместо него да постанови друго такова, с което да потвърди РА в тези му части като правилен и законосъобразен. Претендира се заплащане на юрисконсултско възнаграждение. Ответното по касационната жалба дружество "Проучване и добив на нефт и газ" - АД - гр. София чрез своите процесуални представители взема становище, че решението на Административен съд - София-град в обжалваната му отменителна част е правилно и законосъобразно и следва да бъде оставено в сила. Претендира се за заплащане на направените по делото разноски. Представителят на Върховна административна прокуратура дава заключение, че касационната жалба е процесуално допустима, а по същество е не основателна и следва да бъде оставена без уважение. Върховният административен съд, състав на първо а отделение, като прецени допустимостта на жалбата и наведените в нея касационни основания, съгласно разпоредбата на чл. 221 от АПК, приема за установено следното: Касационна жалба е подадена в срока по чл. 211, ал. 1 от АПК, от надлежна страна и е процесуално допустима. Разгледана по същество е частично основателна. Решението на административен съд-София град като необжалвано е влязло в законна сила в отхвърлителната му част по жалбата на "Проучване и добив на нефт и газ" АД, както и в отменителната му част по т. 1, 2, 3, 6, 7, 8, 11 и 13, в които части не е предмет на касационно разглеждане. По т. 1 от касационната жалба относно извършено на осн. чл. 23, ал. 2, т. 11 от ЗКПО (отм.) увеличение на финансовия резултат за 2003 г. със сумата 27 534,68 лв. и е определен корпоративен данък в размер на 6 470,65 лв. Навсякъде в решението административният съд е описал подробно фактическата обстановка по издаването на РА в съответната част, изводите на органа по приходите, възраженията на данъчно-задълженото лице, събраните по делото доказателства, както и неговите изводи по законосъобразността на РА. Конкретно за отказа на органа по приходите да признае извършено намаление на осн. чл. 23, ал. 3, т. 11 от ЗКПО (отм.) със сумата 27 534,68 лв. е посочено, че в хода на ревизията е установено, че за 2003 г. за активите, включени в данъчния амортизационен план дружеството е определил разходи за амортизации в размер на 1 905 473,00 лв. и на основание чл. 23, ал. 3, т. 11 от ЗКПО (отм.) е намалил с тази сума финансовия си резултат за година. Органът по приходите приема, че размерът на амортизации не правилно е определен и че следва да бъде в размер на 1 877 939 лв., съставляващ счетоводната амортизация, с оглед на което не признават разликата от 27 534,68 лв. Посочено е, че в РА се съдържа констатация, че на отделни активи, на които счетоводната и балансовата стойност е нулева величина към 31.12.2002 г. и на същите е извършена преоценка през 2003 г. и са начислени счетоводни и данъчни амортизации, като в счетоводния и в данъчния амортизационен план е начислена една и съща амортизационна норма. Съдът е описал подробно и заключението на вещото лице по тази точка, което е установило, че в дружеството няма дълготрайни активи, които да са с нулева стойност в счетоводния амортизационен план, а в данъчния амортизационен план за същите активи да са начислени и отчитани данъчни амортизации за 2003 г. Посочено е още, че вещото лице е установило, че разликата в амортизациите в счетоводни и данъчния амортизационни планове е в резултат на това, че в счетоводния амортизационен план за активите е определен полезен срок на годност, а в данъчния амортизационен план са приложени данъчните амортизационни норми, определени за всеки отделен актив съобразно чл. 22, ал. 3 от ЗКПО (отм.). Анализирайки приложените като писмени доказателства въпросни планове административният съд е констатирал, че в двата плана не са приложени едни и същи амортизационни норми, което опровергава констатациите на органа по приходите. Посочено е, че вещото лице е установило, че при изготвянето на данъчния амортизационен план дружеството е спазило нормите, определени в чл. 22 от ЗКПО (отм.) за текущия период, поради което неправилно в РА е прието, че при условията на чл. 23, ал. 3, т. 11 от ЗКПО (отм.) финансовият резултат следва да бъде намален със сумата 1 877 939 лв., която е равна на счетоводната амортизация, а не със сумата 1 905 473 лв., която е равна на данъчната амортизация, или че с разликата от 27 534,68 лв. следва да се увеличи финансовия резултат на ревизираното дружество за 2003 г. Решението на Административен съд - София град в тази си част е правилно и законосъобразно. От изложеното в жалбата по тази точка не става ясно от какъв точно порок страна първоинстанционното решение в тази си част. На практика доводите на касатора се изразяват в преразказване на констатации на РА. Ако се приеме, че допуснатото нарушение на материалния закон се изразява в това, че в дружеството са налице активи с нулева счетоводна и балансова стойност, за които се начисляват счетоводна и данъчна амортизация, то оплакването се явява неоснователно, тъй като от заключението на вещото лице е установено, че в счетоводния баланс на дружеството няма такива активи. Експертизата е допустимо доказателство в процеса и установеното чрез нея не е опровергано от другите доказателства по делото. Предвид гореизложеното следва да бъде прието, че решението на Административен съд-София град в тази си част е правилно и законосъобразно и при условията на чл. 221, ал. 2 от АПК следва да бъде оставено в сила. По т. 2 от касационната жалба за извършеното увеличение на финансовия резултат за 2005 г. със сумата 428 476,08 лв. и е определен корпоративен данък в размер на 64 311,76 лв. По аналогични мотиви на тези по т. 1 от жалбата решението на административния съд следва да бъде оставено в сила в тази си част. По т. 3 от касационната жалба относно извършено на осн. чл. 23, ал. 2, т. 11 от ЗКПО (отм.) увеличение на финансовия резултат за 2004 год. със сумата 2 763 911,77 лв. и е определен корпоративен данък в размер на 538 962,80 лв. И в тази част от решението е описана подробно фактическата обстановка изразяваща се в това, че през 2004 год. "Проучване и добив на нефт и газ" - АД апортира в "Българска петролна рафинерия" - ЕООД дълготрайни материални активи (ДМА) с балансова стойност в размер на 1 074 788,23 лв., за които са издадени съответните фактури (подробно описани в решението) на обща стойност 3 838 700 лв. без ДДС. По време на ревизията е установено, че разликата между балансовата стойност и стойността по фактурите в размер на 2 763 911,77 лв. през месец април е отразена по кредита на сметка 725 "Финансови приходи за бъдещи периоди", а през месец септември е сторнирана, за което сторниране органът по приходите приема, че е извършено без основание, като не е спазено изискването на т. 56 от Международен счетоводен стандарт (МСС) № 16, според която печалбите или загубите, получени при изваждането или бракуването от употреба на имот, машина, съоръжение или оборудване, трябва да се определят като разлика между приблизително изчислените нетни постъпления от продажбата и балансовата сума на актива и трябва да се признават за приход или разход в отчета за приходите и разходите. Административният съд е изложил много подробни мотиви защо приема този извод на органа по приходите за немотивиран и необоснован. Посочено, че апортът на ДМА, осъществен от дружеството в новосъздаденото дружество "Българска петролна рафинерия" ЕООД представлява инвестиция за дружеството, която се отчита по реда на МСС № 27 - "Консолидирани и индивидуални финансови отчети". Въпросният стандарт регламентира счетоводното третиране на инвестициите в дъщерни предприятия, като съгласно т. 27 дружеството следва да избере да води инвестициите по себестойност, да ги отчита по метода на собствения капитал или да ги отчита като държани за продажба. Съдът е посочил, че според приетите по делото писмени доказателства - годишен финансов отчет на дружеството за 2004 г., заверен от дипломиран експерт-счетоводител, както и становище на "Грант Торнтон" № R 1787 от 21.05.2007 г. - л. 245 - 249 от делото, в своята счетоводна политика "ПДНГ" АД е избрало да отчита инвестициите по себестойностния метод, които е описан подробно в § 7 от МСС 28 "Отчитане на инвестициите в асоциирани предприятия". И в тази точка от решението първоинстанционният съд е описал подробно заключението на вещото лице в отговор на поставената му задача. Доколкото спорните въпроси предполагат определени специализирани познания в областта на счетоводството, каквито съдът не притежава, вещото лице е извършило описание на методите на отчитане на инвестициите, като е посочило, че т. н. "себестойностен метод" означава инвеститорът при апорта да води инвестицията по себестойност, т. е. по нейната балансова стойност, като при формиране на данъчно-амортизационния план на дъщерното предприятие счетоводно активите не са включени по тяхната пазарна оценка, а по отчетна и балансова стойност на същите активи при отделянето им от дружеството-майка в дъщерното дружество. В тази насока при извършена проверка в счетоводството на жалбоподателя (сега ответник по касация) вещото лице е установило съответствие в баланса на "ПДНГ" АД между осчетоводения апорт и отразеното участие, като от годишния финансов отчет и баланса на дружеството за 2004 год. е видно, че съучастието е отразено като сума в размер на 1 074 788, 23 лв., каквато е балансовата стойност на апортираните в дъщерното дружество дълготрайни материални активи. В мотивите на решението е посочено, че инвестицията е създадена чрез апортиране на ДМА, които са амортизируеми, тяхната себестойност е определена на база отчетната стойност минус амортизация и корекция за правени преоценки, чиято стойност е отчетена в преоценъчния резерв, в резултат на което в дружеството е отчетено, че балансовата стойност на апортираните ДМА става балансова стойност на инвестицията. Посочено е още, че ако дружеството е възприело други метод на отчитане на инвестиция, т. н. "капиталов метод за оценка на инвестициите", тогава разликата между балансовата стойност на апортираните активи и тяхната пазарна оценка би следвало да се отчете като преоценъчен резерв на инвестицията, а не като печалба. Административният съд е изложил мотиви по отношение на апорта в смисъл, че при него дружеството предоставя собствени активи в друга юридическа форма - 100% собствено дъщерно дружество, при което не се променя бъдещата себестойност, употреба, предназначение и бъдещи икономически изгоди, които могат да се черпят от апортираните активи. Първоинстанционният съд се позовал на § 92 от Общите положения за изготвяне и предоставяне на счетоводни отчети в съответствие с МСС, според който доход се признава в отчета за доходите, когато възникне увеличение на бъдещите стопански изгоди, свързано с нарастване на активите или намаляване на пасивите, както и на § 10 от МСС № 1 - "Представяне на финансовите отчети", който изисква честно представяне на финансовото състояние, финансовите резултати от дейността и паричните потоци на дадено предприятие, въз основа на които и на събраните доказателства по делото е направил извод, че ревизираното дружество е спазило изискванията на приложимите МСС във връзка с осчетоводяването на извършения апорт на ДМА в дъщерното предприятие "Българска петролна рафинерия" и извършеното увеличение на финансовия резултат на основание чл. 23, ал. 2, т. 11 от ЗКПО (отм.) със сумата от 2 763 911,77 лв. е незаконосъобразно. Решението на административния съд в тази му част е правилно и законосъобразно. От изложеното в тази част на касационната жалба може да бъде формулирани оплаквания за неправилно приложение на материалния закон. Навеждат се доводи, че позовавайки се изключително на заключението на вещото лице по допуснатата съдебно-счетоводна експертиза, първоинстанционният съд е възприел едностранно посочения метод на осчетоводяване на апорта на ДМА, без да бъдат съобразени доводите на органа по приходите, изложени в РА, в резултат на което се е стигнало до неправилно приложение на материалния закон. Направеното оплакване е неоснователно. По тази част от делото няма спор от фактическа страна, същата правилно е възприета и описана от първоинстанционния съд. Практически спорът между страните по тази част от РА акт се свежда до това правилно ли е бил осчетоводен извършеният апорт от страна на ревизираното дружество, респективно кой е приложимия счетоводен стандарт. В касационната жалба е развита правната конструкция според която, извършените апортни вноски на дълготрайни материални активи, които са били в патримониума на "ПДНГ" АД, при изваждането им от употреба следва да бъдат приложени разпоредбите на МСС 16 "Имоти, машини и съоръжения", който регламентира, че печалбата или загубата от употреба се определя като разлика между нетните постъпления и балансовата стойност на активите и следва да се включва в отчета за доходите за следващи периоди. Извършено е позоваване на отделни разпоредби от същия МСС 16, които не са били спазени от дружеството, поради което основателно е приложена разпоредбата на чл. 23, ал. 2, т. 11 от ЗКПО (отм.). Като допълнително основание се посочва обстоятелството, че през месец април 2004год. предприятието е отразило ефекта от транзакцията по апорт на ДМА в кредит сметка 725 - "Финансови приходи от бъдещи периоди" със сумата 2 763 911,77 лв., като през месец септември на същата година тази операция е сторнирана. В касационната жалба се прави довод, че това сторниране е извършено без да бъде посочен или приложен документ, въз основа на който да е възникнало събитието, с което е нарушен принципът на документалната обоснованост по чл. 4, ал. 3 от ЗСч., от което се налага изводът, че е налице хипотезата по чл. 23, ал. 2, т. 10 от ЗККПО (отм.) в съответната редакция за преобразуване на финансовия резултат на дружеството. Като доводи в касационната жалба се прави и позоваване на разпоредби на МСС 27 за изготвянето на консолидирани финансови отчети, като се твърди, че при този начин на осчетоводяване е налице несъответствие между активи и пасиви в баланса. На последно място в касационната жалба се прави констатация за наличие на хипотеза по чл. 23, ал. 2, т. 13 от ЗКПО (отм.), т. е. за неотчетени приходи между свързани лица съгласно глава първа, раздел IV от закона. В тази насока се прави позоваване на на доклад на Организацията за икономическо сътрудничество и развитие. По така направените оплаквания настоящата инстанция съобрази следното: От данните по делото е видно, че РА има твърде малко мотиви в този пункт, а в ревизионния доклад, на стр. 19 - л. 132 от делото след кратко описание на фактическата обстановка е посочено само, че сторнирането е извършено без основание, че е не е спазено изискването на т. 56 от МСС 16 - "Имоти, машини, съоръжения и оборудване", поради което на основание чл. 23, ал. 2, т. 11 от ЗКПО (отм.) сумата от 2 763 911,77 лв. се показва в увеличение на финансовия резултат. С оглед сложността на проблема и предвид необходимостта на специални познания в тази материя подобен начин на формулиране на задължението не отговаря на изискването на чл. 120, ал. 1, т. 5 от ДОПК за мотивиране на ревизионния акт и е недопустимо мотивите на акта да се излагат едва в касационната жалба. Доколкото в ревизионния акт не са направени констатации за наличие на хипотези по чл. 23, ал. 2, т. 10 и чл. 23, ал. 2, т. 13 от ЗКПО (отм.) и спорът между страните се е развил само в рамките на посоченото в акта основание, то е недопустимо такива доводи да се правят пред касационната инстанция, поради което те не следва да бъдат обсъждани. С оглед на данните по делото настоящата инстанция намира, че направеният от административният съд извод за незаконосъобразност на РА в тази му част е правилен и обоснован. Не може да бъде споделено оплакването в жалбата, че при изграждане на изводите си съдът се е позовал единствено и само на заключението на вещото лице по допуснатата съдебно-счетоводна експертиза. При изграждането на виждането си по спора съдът е обсъдил всички доказателства по делото и доводите на страните, а необходимостта от назначаване на експертиза произлиза от това, че съдът не разполага със специални познания в тази материя. Следва да бъде посочено, че заключението на вещото лице не е било оспорено от представителят на приходната администрация, в това число и след разпита на вещото лице в съдебното заседание на 1.04.2008 г. Всъщност в заключението на експерта е дадено обяснение на апорта от икономическа гледна точка, което обяснение дава възможност да се отговори на въпроса за неговото осчетоводяване. През процесната 2004год. ревизираното дружество е образувало еднолично дружество с ограничена отговорност "Българска петролна рафинерия", като същото е 100% собственик на капитала. В тази насока в заключението е посочено, че отделянето на активи от едно дружество в друго отделно 100% собствено дружество не повишава бъдещите икономически ползи, свързани с активи, които дружество ще получава, тъй като не е извършено нито изменение на активите, за да се удължи полезния им живот, нито осъвременяване, за да се постигне подобрение на качеството, нито въвеждането на нови производствени процеси, които да дават възможност да се намалят оперативните разходи. Подобно виждане е логически издържано на фактите по делото и то е в противоречие с изразената в касационната жалба конструкция, че за целите на данъчното облагане следва да се вземе предвид справедливата (пазарната цена от взаимоотношенията между двете дружества, възникнали във връзка с апортиране на ДМА, като разликата между справедливата цена и балансовата стойност на ДМА следва да се отчете като приход. Последното виждане на практика приравнява апортът на ДМА в 100% дъщерно дружество на продажбата на активи, което е лишено от логика. Следва да бъде посочено още, в цитирания от жалбоподателя МСС 16 няма точка 72, тъй като същият има 67 точки. Позовавайки се на заключението на вещото лице първоинстанционният съд е посочил кой следва да бъде приложимия счетоводен стандарт в случая и че използвания метод на осчетоводяване съответства на методите, посочени в стандарта. Сторнирането през месец септември 2004год. на осчетоводената през месец април разлика между пазарната и балансовата стойност съставлява отстраняване на допусната счетоводна грешка и не може да бъде разглеждано като основание за преобразуване на финансовия резултат на дружеството. Като е приел, че РА се явява незаконосъобразен в тази си част, административният съд е постановил едно правилно решение, което при условията на чл. 221, ал. 2 от АПК следва да бъде оставено в сила. По т. 4 от касационната жалба относно извършено на осн. чл. 23, ал. 2, т. 11 от ЗКПО (отм.) увеличение на финансовия резултат за 2005 год. със сумата 6 475 218,93 лв. и е определен корпоративен данък в размер на 1 011 782,84 лв.; По аналогични на т. 3 мотиви решението на административния съд следва да бъде оставено в сила в тази си част. По т. 5 от касационната жалба относно определеният на основание чл. 34, ал. 4 във вр. с чл. 12, ал. 2, т. 3 от ЗКПО (отм.) за 2001 г. данък при източника в размер на 7 577,15 лв. и лихви в размер на 4 971,04 лв. За ревизираната календарна година на дружеството е определен данък при източника по чл. 34, ал. 4 от ЗКПО (отм.) в размер на 7 577,15 лв. и лихва за забава в размер на 4 971,04 лв. относно извършени услуги от фирма "Шлумбергер"-Германия с левова равностойност 50 514, 33лв., като е прието, че плащането по фактурата съставлява възнаграждение за техническа услуга по смисъла на § 1, т. 9 от ДР на ЗКПО. И в тази част от решение е описана подробно фактическата обстановка, като е посочено, че предмет на фактурата е поддържа на софтуер за 2001год. - чертожен софтуер Geo Fram и CGM. Административният съд е приел, че дейността по поддръжка и инсталирането на софтуер не е техническа услуга по смисъла на § 1, т. 9 от ДР на ЗКПО (отм.), тъй като софтуерът е нематериален продукт и е самостоятелна стока, а не услуга. Съдът е приел за основателен и аргументът на жалбоподателя (сега ответник по касация), че самата фактура е издадена през 2002год., което е установено и от заключението на вещото лице, а данъкът по чл. 34, ал. 4 от ЗКПО е начислен за 2001 год. В касационната жалба се сочи изрично порока на решението в тази му част, но от изложеното в жалбата може да бъде направен изводът, че се твърди допуснато нарушение на материалния закон. Навеждат се доводи, че обновяването на модулите на програмния продукт по своята същност се явява инсталиране, което попада в приложното поле на § 1, т. 9 от ПЗР на ЗКПО (отм.) относно понятието "техническа услуга". Направеното оплакване е основателно. Съгласно чл. 34, ал. 4 от ЗКПО (отм.) когато юридическите лица, неперсонифицираните дружества и бюджетните предприятия, независимо дали извършват стопанска дейност, както и едноличните търговци, начисляват на чуждестранни неперсонифицирани дружествата доходите, изброени в чл. 12, ал. 2, 3 и 5 и те не са реализирани чрез място на стопанска дейност по смисъла на този закон или определена база по смисъла на § 1, т. 24 от ДР на ЗОДФЛ, данъкът, удържан при източника, е окончателен; лицата удържат данъка при източника, когато начисляват посочените доходи. В случая спорът е налице ли е техническа услуга по смисъла на чл. 12, ал. 2, т. 3 от ЗКПО (отм.). Легално определение на понятието е дадено в разпоредбата на § 1, т. 9 от ДР на ЗКПО (отм.), която в редакцията към процесния период определя, че "възнаграждения за технически услуги" с източник Република България за всякакви услуги от консултантско и техническо естество, включително поддръжка и инсталиране, както и маркетингови проучвания, извършвани от чуждестранно лице, освен ако извършителят на услугата не е служител на лицето, плащащо възнаграждението, или услугата е извършена чрез място на стопанска дейност. От приложената по делото фактура № RUG-2002-2-1839 от 1.02.2002 год. на фирма "Шлумбергер" - Германия е видно, че предмет на фактурата е "поддръжка на софтуер за 2001 год.", а дължимата сума от 27 526,85 лв., представляваща левовата равностойност на 25 404 щатски долара, е заплатена от "ПДНГ" АД на 31.07.2002 год. Предвид предмета на фактура следва да бъде прието, че за поддържане и инсталиране на софтуер, който предмет попада в приложното поле на понятието на "техническа услуга" по смисъла на § 1, т. 9 от ДР на ЗКПО (отм.) в съответната редакция и правилно органът по приходите е приел, че в този случай е следвало да бъде удържан данък при източника. Тъй като по силата на чл. 34, ал. 4 от ЗКПО (отм.) данъкът се удържа когато се начислява доходът, то данъкът при източника е следвало да бъде начислен през 2002 г,. когато е заплатена дължимата сума по фактурата, а не за 2001год., както е извършено начисляването по РА. Допуснатата грешка само по себе си не прави РА незаконосъобразен в тази си част, доколкото при условията на чл. 160, ал. 1 от ДОПК съдът решава спорът по същество, а задълженията на ревизираното дружество по ЗКПО за 2002 г. са в рамките на ревизирания период. РА се явява неправилен относно началният момент и размера на начислената лихва за забава, като същата се дължи от 31.07.2002 год., когато е начислен дохода. Предвид на гореизложеното следва да бъде прието, че тази си част решението на административния съд се явява неправилно като постановено в нарушение на материалния закон, и като такова следва да бъде отменено, като при условията на чл. 222, ал. 1 от АПК вместо него следва да бъде постановено друго такова, с което жалбата против тази част на РА бъде отхвърлена като неоснователна. В отменителната му част за съответната част от лихвата за времето от 2001 год. до 31.07.2002 год. решението на административния съд е правилно и законосъобразно и следва да бъде оставено в сила. При този изход на процеса съобразно уважената и отхвърлената част от жалбата и съобразно доказателствата за извършените разноски, "Проучване и добив на нефт и газ" АД следва да бъде осъдено да заплати на "ОУИ" - гр. София сумата 575,54 лв. юрисконсултско възнаграждение. Водим от горното и на осн. чл. 221, ал. 2 и чл. 222, ал. 1 от АПК, Върховният административен съд, състав на първо а отделение,