Решение № 6711 от 22.05.2018 г. на ВАС по адм. д. № 280/2018 г.

Решение № 6711 от 22.05.2018 г. на ВАС по адм. д. № 280/2018 г., I о., докладчик съдията Милена Златкова Производството е по реда на чл. 208 - чл. 228 от Административнопроцесуалния кодекс /АПК/ вр. чл. 160, ал. 6 от Данъчно - осигурителния процесуален кодекс /ДОПК/.

Образувано е по касационната жалба на Г. Д. К., осъществяващ търговска дейност като ЕТ "Уникат - Г. К." със седалище и адрес на управление: с. Б., обл. П., ул. "Т." ..№... и съдебен адрес: гр. П., ул. "Й. Г." .№..., ет. ..., офис 5-6, подадена чрез процесуалния му представител адв. М. К. с пълномощно за водене на делото до неговото приключване във всички инстанции /л. 8/, против решение № 1841 от 30.10.2017 г. на Административен съд - П., постановено по адм. д. № 866/2017 г., с което е отхвърлена жалбата му против ревизионен акт /РА/ № Р-16001616003620-091-001/09.12.2016 г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП - П., потвърден от директора на Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" /"ОДОП"/ - П. при ЦУ на НАП с решение № 86/22.02.2017 г., и в полза на ответника е присъдено юрисконсултско възнаграждение в размер на 1 200.50 лв.

В касационна жалба се излагат доводи за неправилност на решението, поради неправилно приложение на материалния и процесуалния закон, съставляващи отменителни касационни основания по чл. 209, т. 3 АПК. Претендира се неговата отмяна, вкл. в частта му за разноските, и присъждане на всички, направените от жалбоподателя разноски.

Ответникът по касационната жалба - директорът на Дирекция "ОДОП" - П. при ЦУ на НАП - гр. П., ул. "С." ..№... - оспорва същата чрез процесуалния си представител юрк. С. и заявява искане за присъждане на юрисконсултско възнаграждение за касационната инстанция.

Представителят на Върховната административна прокуратура дава заключение за допустимост и неоснователност на касационната жалба.

Върховният административен съд, първо отделение, след като прецени наведените в касационната жалба доводи, валидността, допустимостта и съответствието на решението с материалния закон в изпълнение изискването на чл. 218 от АПК, намира за установено от фактическа и правна страна следното:

Касационната жалба като подадена в срока по чл. 211, ал. 1 АПК и от надлежна страна срещу подлежащ на касационно оспорване съдебен акт, неблагоприятен за нея, е допустима.

Предмет на съдебен контрол в производството пред Пловдивския административен съд е бил РА № Р-16001616003620-091-001/09.12.2016 г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП - П., потвърден от директора на Дирекция "ОДОП" - П. при ЦУ на НАП с решение № 86/22.02.2017 г., с който на ревизираното лице във връзка с осъществяваната от него търговска дейност като ЕТ "Уникат - Г. К." са установени задължения за ДДС и лихви в резултат на непризнато право на данъчен кредит на основание чл. 68, ал. 1, т. 1, чл. 69, ал. 1, т. 1 вр. чл. 6, ал. 1 и чл. 9, ал. 1 и чл. 70, ал. 5 ЗДДС в общ размер 19 888.34 лв. по две фактури, издадени от "ВАС МЕТ 2012" ЕООД в данъчния период /д. п./ м. септември 2013 г., с предмет доставки на тор; по шест фактури, издадени от "Дибора" ЕООД в д. п. м. септември 2012 г., с предмет на доставките препарати за растителна защита, рекламни материали, финансово-правна консултация, изработка на бизнес-план; по пет фактури, издадени от "Ф. Б." ЕООД в д. п. м. март 2011 г., с предмет доставки на строителни материали.

Съобразявайки задължението си по чл. 218, ал. 2 АПК, настоящият касационен състав преценява решението на Пловдивския административен съд като валидно и допустимо. Административният съд правилно е приел, че оспорването е допустимо, че ревизията е възложена от компетентен орган - А. А. Д., началник сектор "Ревизии", оправомощена от териториалния директор със заповед № РД-09-456/04.04.2016 г., че е извършена при спазване на административнопроцесуалните правила, че РА е издаден от компетентни органи, посочени в чл. 119, ал. 2 ДОПК - от органа, възложил ревизията, и ръководителя на ревизията, определен със заповедта за възлагане - Д. Л. Р., главен инспектор по приходите.

След като е обсъдил доказателствата по делото и заключението на вещото лице по назначената ССЕ, е обосновал извод за материална законосъобразност на РА.

По касационните доводи за противоречие на решението с материалния закон и допуснати от съда съществени нарушения на съдопроизводствените правила касационната инстанция намира следното:

1. Неправилни са изводите на съда за това, че законосъобразно с РА е отказано право на приспадане на ДДС в общ размер 4 200 лв., поради липсата на доказателства за реалното осъществяване на доставките на тор по двете фактури, издадени от "ВАС МЕТ 2012" ЕООД в д. п. м. септември 2013 г. С. са в достатъчна степен индивидуализирани във фактурите. Предаването и получаването на същите е удостоверено със стокови разписки към всяка от тях, подписани от С. В. като предал от името на доставчика и Г. К. като получил. Ответникът не е оспорил стоковите разписки като неавтентични. За да обоснове липсата на доставките, първостепенният съд е изложил мотиви за това, че предвид спецификата и количествата на стоките доставчикът следва да разполага с подходящи транспортни средства за превозването й до мястото на съхранение, което според дадените обяснения от ревизираното лице е в бившия стопански двор на ТКЗС, и с наето по трудово правоотношение лице, което притежава необходимата квалификация за управление на тези транспортни средства. Тъй като доставчикът не е открит при извършената му насрещна проверка, от негова страна не са представени доказателства за посочените обстоятелства, нито за това, че стоките са транспортирани от негов предходен доставчик, а жалбоподателят не твърди сам да е организирал превоза. Според съда жалбоподателят разполага с техническа и кадрова обезпеченост за извършването на товаро-разтоварните дейности, и е доказал наличието на наета от него обработваема земя през 2013 г., а торовете са необходими за отглеждането на земеделски култури, каквато е осъществяваната от него дейност. ССЕ установява, че торовете са заприходени по сметка 302 "Материали", партида 11 "Тор NPK" и изписани като разход. Към 01.09.2013 г. няма наличност на тор по посочената партида, а за периода 01.09.2013 г. - 31.12.2013 г. освен по процесните фактури няма друг закупен. Така установените обстоятелства обаче не могат да се обвържат с конкретния доставчик.

Правилно е посочено в мотивите на оспореното решение, че за да се признае правото на приспадане на получателя по облагаемата доставка, е необходимо на първо място да е установено, че същата е действително осъществена, а на второ място, че стоката е използвана от получателя за целите на неговите облагаеми сделки или извършваната независима икономическа дейност /т. 33 от решение на СЕС по дело С-285/11/. Настоящата касационна инстанция намира, че осъществяването на доставките по двете фактури е доказано чрез двете стокови разписки, неоспорени като неавтентични. По отношение на второто условие съдът е отказал да назначи съдебно-агрономическа експерти по искане на жалбоподателя в с. з. от 19.09.2017 г., която да установи дали с оглед количеството обработвани площи от ревизираното лице през 2013 г., му е било необходимо посоченото във фактурите количество тор от посочения в тях вид за есенното наторяване. Отказът е направен във връзка с противопоставянето от страна на ответника с доводи за това, че спорът е само за реалността на доставките и обстоятелствата, за доказване на които е направено искането за експертиза, са неотносими към него. С оглед това становище на ответника и установеното от ССЕ, че торовете по процесните фактури са надлежно заведени по сметка 302 "Материали", партида 11 "Тор NPK" и изписани като вложени в дейността към края на годината, правилно е приел съдът, че използването на торовете във връзка с осъществяваната от търговеца дейност е доказано, а и не е било спорно между страните по делото. С оглед на това неоснователен е доводът на касатора, че отказът да бъде допуснато извършването на съдебно-агрономическа експертиза е съществено процесуално нарушение, налагащо отмяна на решението, тъй като е нарушено правото му на защита. Според решението на СЕС от 21 юни 2012 г. по съединени дела С-80/11 и С-142/11, Mahageben kft, P. D. правото на приспадане не може да се откаже, ако получателят не се е уверил, че издателят на фактурата разполага със стоките, предмет на доставката, бил е в състояние да ги достави /притежавало е подходящо за доставката превозно средство и отчетен документ за заплатена от него за превоза цена т. 19/, освен ако националните административни и съдебни органи не докажат, че това право е упражнено с измамна цел или с цел злоупотреба от самото данъчно задължено лице или то е знаело или е трябвало да знае, че въпросната сделка е част от данъчна измама, извършена от доставчика или друг стопански субект нагоре по веригата /т. 42 - т. 45/. В случая нито приходната администрация е предоставила обективни данни за последното, нито такива са установени от съда. Тълкуването на общностните норми, което СЕС предоставя чрез преюдициалните си заключения, е задължително за националните юрисдикции не само за конкретното дело, по което е отправено преюдициално запитване и в този смисъл в т. 56 от решението си от 30 септември 2003 г. по дело С-224/01, Kobler, че когато съдебното решение е постановено при явно незачитане на практиката на СЕС, е налице достатъчно сериозно нарушение на общностното право. С оглед изложеното, правото на приспадане на данъка по двете фактури, издадени от "ВАС МЕТ 2012" ЕООД, по отношение на които съдът е приел, че ревизираното лице е получило стоки от вида и в количества, посочени във фактурите, и ги е използвало за осъществяваната от него дейност, свързана с отглеждане на земеделски култури, но не е доказано по убедителен начин, че те са доставени от издателя на фактурата, поради липсата на доказателства за транспорт и за назначено по граждански или трудов договор лице с правоспособност да управлява специализирано МПС, не може да се откаже по изложените от него мотиви. В тази част оспореното решение като неправилно постановено в нарушение на материалното право следва да се отмени и вместо него да се постанови друго по съществото на спора, с което да се отмени съответната част от РА.

Правилно е приел административният съд, че не са доказани доставките от "Дибора" ЕООД.

Предметът на доставката във връзка с услугата "финансово-правна консултация" не е достатъчно индивидуализиран във фактурата по начин, че да се установи изпълнението й и използването на резултата от нея във връзка с икономическата дейност на ревизираното лице. Не са представени други документи към фактурата с номер 1000000045/28.09.2012 г., установяващи в какво се изразява и във връзка с какво е финансово-правната консултация. По тази фактура, която не отговаря на изискването на чл. 114, ал. 1, т. 9 ЗДДС и към нея не е приложен друг документ, който да удостоверява липсващата информация съгласно чл. 7, ал. 3 ЗСч. (отм.), действащ към процесния период от време, правилно съдът е приел, че за ревизираното дружество не е налице право на приспадане. Според решението на СЕС от 8 май 2013 г. по дело С-271/12 P. T. SA, разпоредбите на ДДС директивата допускат национална правна уредба, по силата на която правото на приспадане на данък върху добавената стойност може да се откаже на данъчнозадължени лица, получатели на услуги, които разполагат с непълни фактури, тъй като информацията е необходима с цел да се установи действителното извършване на фактурираните сделки.

Към фактура № 1000000057/29.09.2012 г. с предмет "изработка на бизнес план" не е представен документ, удостоверяващ изработеното от изпълнителя и приемането му от възложителя, нито самият бизнес план, от който да е възможно да се установи за кой период се отнася, кога и от кого е изработен, както и че действително е за осъществяваната от ревизираното лице икономическа дейност. Към фактурата № 1000000056/29.09.2012 г. с предмет рекламни материали по опис е приложен опис, конкретизиращ рекламните материали по вид, количество, единична цена и обща стойност, но същият не съдържа подписи на лицата, извършили предаването и приемането на материалите, поради което не е доказателства, годно да установи посоченото обстоятелство. Както многократно е посочвал Върховният административен съд в своите решения, само фактурата не е достатъчна, за да се признае правото на приспадане на данъка, тъй като не доказва осъществяването на доставките. Упражняването на правото на приспадане обаче не включва данъка, който се дължи само защото е вписан във фактура, а се ограничава до действително дължимите данъци, тези, отговарящи на облагаема сделка /т. 13 и т. 17 от решение на СЕО по дело С-342/87 "G. H."/. Предаването на стоките не е доказано и във връзка с останалите три фактури, издадени от посоченото дружество, имащи за предмет доставки на препарати за растителна защита по опис. Л. на описи към фактурите прави невъзможно обвързването им със стоковата разписка от 28.09.2012 г., в която освен че видовете препарати са посочени с техните наименования /"Раундъп", "Аксиал едно", "Алерго СК-50"/, но и съществува разлика в количествата и единичните цени на препаратите по фактурите и тези, описани в стоковата разписка. В стоковата разписка са посочени 45 броя "Раундъп" с ед. цена 333.34 лв., 115 броя "Аксиал едно" с ед. цена 130.43 лв. и 28 бр. "Алерго СК-50" с ед. цена 535.71 лв. Фактурите са издадени за: препарат за растителна защита по опис 10 броя с ед. цена 1 250 лв. /една фактура/; препарат за растителна защита по опис - 1 брой на цена 12 500 лв. /две фактури/.

Относно доставките на строителни материали по 6 фактури, издадени от "Ф. Б." ЕООД:

Неоснователно е възражението на жалбоподателя за изтекла погасителна давност по отношение на задълженията за ДДС за д. п. м. март 2011 г. Противно на твърденията в жалбата срокът по чл. 171, ал. 1 ДОПК не започва да тече от датата, на която е следвало да се платят задълженията - 14.04.2011 г., а от 1 януари на годината, следваща годината, през която е следвало да се платят, т. е. от 1 януари 2012 г. и към датата на издаване и връчване на заповедта за възлагане на ревизията - № Р-16001616003620-020-001/27.05.2016 г., връчена на 30.05.2016 г., не е изтекъл 5- годишният давностен срок. От започване на производството по установяване на публичното вземане до издаване на РА на 09.12.2016 г. давността е спряла на основание чл. 172, ал. 1, т. 1 ДОПК. С издаването на акта давността прекъсва на основание чл. 172, ал. 2 ДОПК.

Приемо-предавателният протокол, според който строителните материали по шестте фактури са доставени и предадени на адрес: с. Б., ул. "Т." ..№... на 24.03.2011 г., представен при съдебното оспорване на РА, е оспорен от ответника по отношение достоверността на датата, тъй като не е бил представен в ревизионното производство и тъй като не са представени доказателства, установяващи извършване на подобрения на магазин, находящ се на посочения адрес, през 2011 г. Според счетоводното отразяване разходите по фактурите са осчетоводени като такива за подобрение на сграда. В ревизионното производство обаче са представени от ревизираното лице разрешение за строеж № 33/26.04.2005 г. за обект - магазин за хранителни стоки в с. Б. на ул. "К." ..№... и Удостоверение за въвеждане в експлоатация на строежа № 4/16.03.2009 г., които са неотносими към процесния период от време. Въпреки изложените в РД и решението на решаващия орган мотиви за това, че не се представят от жалбоподателя доказателства за влагането на строителните материали в СМР за подобрения, извършени през 2011 г., такива доказателства не са представени и в хода на съдебното оспорване на РА. С оглед изложеното правилно съдът е приел, че не са доказани предпоставките за признаване правото на данъчен кредит по фактурите, издадени от "Ф. Б." ЕООД. Оспореното първоинстанционно решение като законосъобразно в частта му, в която е потвърден РА относно отказаното право на данъчен кредит по фактурите, издадени от "Дибора" ЕООД и "Ф. Б." ЕООД, следва да бъде оставено в сила.

Разноски: На основание чл. 161, ал. 1 ДОПК разноски на страните за двете съдебни производства се присъждат съобразно уважената и отхвърлената част от жалбата. На данъчната администрация се присъжда юрисконсултско възнаграждение в размера на минималното адвокатско възнаграждение за един адвокат. За първоинстанционното производство жалбоподателят доказва направени разноски в размер на 3 914.60 лв. /50.00 лв. държавна такса, 4.60 лв. за преписи, 380.00 лв. депозит за вещо лице и 3 480 лв. адвокатско възнаграждение/. Неоснователно е възражението за прекомерност на адвокатското възнаграждение с оглед фактическата и правна сложност на делото Съобразявайки доказателствените факти и ангажираните от процесуалния представител на жалбоподателя доказателства и доказателствени средства, вкл. изготвяне на първоначалната жалба и касационната такава, настоящата касационна инстанция намира, че не е налице несъответствие между размера на възнаграждението и усилията на защитата при упражняване на процесуалните права на страната и не се налага намаляване на договорения адвокатски хонорар. Дължимите на жалбоподателя разноски за първоинстанционното производство са в размер на 765 лв., съответни на уважената част от жалбата /5 546.11 лв./, а за касационното такова - 631.30 лв. Дължимото на ответника юрисконсултско възнаграждение за първоинстанционното производство, определено по реда на чл. 8, ал. 1, т. 4 от Наредба № 1/2004 г. за минималните размери на адвокатските възнаграждения, е в размер на 1 214.08 лв. с оглед отхвърлената част от жалбата /материален интерес 22 802.82 лв. от общ такъв 28 348.93 лв./ и следва да се потвърди в присъдения с първоинстанционното решение размер - 1200.50 лв. За касационното производство юрисконсултското възнаграждение се дължи в размера, определен по реда на чл. 8, ал. 1, т. 4 от Наредба № 1/2004 г. за минималните размери на адвокатските възнаграждения, в размер на 1 214.08 лв.

Мотивиран така и на основание чл. 221, ал. 2 вр. чл. 222, ал. 1 АПК и чл. 161, ал. 1 ДОПК, Върховният административен съд, първо отделение