Решение № 6465 от 18.05.2009 г. на ВАС по адм. д. № 1708/2009 г.

Решение № 6465 от 18.05.2009 г. на ВАС по адм. д. № 1708/2009 г., I о., докладчик съдията Анна Димитрова Производството е по реда на чл. 208 и сл. от АПК. Образувано е по касационна жалба, подадена от "Мармет" ООД, гр. София, срещу решение № 1114/05.12.2008 г. по ахд № 780/2008 г. на Административен съд - София град, първо отделение, втори състав, с което е отхвърлена жалбата му срещу ревизионен акт (РА) № 22500148/15.10.2007 г., издаден от орган по приходите в офис "Средни данъкоплатци" на ТД на НАП гр. София, потвърден с решение на директора на дирекция "ОУИ", гр. София, при ЦУ на НАП. Касаторът поддържа в касационната жалба и в съдебно заседание чрез процесуален представител, че обжалваното решение е неправилно - постановено в нарушения на материалния и процесуалния закон, като формулира оплаквания и за необоснованост, иска отмяната му, отмяна на спорната част от РА и присъждане на всички направени по делото разноски. Ответникът по касационна жалба - директорът на дирекция "ОУИ", гр. София, при ЦУ на НАП, чрез процесуален представител иска оставяне на решението в сила и присъждане на разноски. Представителят на Върховна административна прокуратура дава заключение за неоснователност на касационната жалба. Върховният административен съд, първо "а" отделение, като прецени допустимостта на касационната жалба и наведените в нея отменителни касационни основания, съгласно чл. 209 от АПК, приема за установено следното от фактическа и правна страна: Касационната жалба е процесуално допустима, като подадена в срок и от надлежна страна. Разгледана по същество е частично основателна. За да постанови обжалваното решение, съдът е приел за установено, че с процесния РА законосъобразно е отказано право на приспадане на данъчен кредит на дружеството по фактури на "Елитон експорт" ЕООД, "Геоком БГ" ЕООД, "Импресия МТ" ООД, "Кодар вижън" ЕООД, "Т. Т. 2000" ЕООД, ЕТ "Милениум - Борислав Борисов"), ЕТ "Милениум - Росен Найденов" (за ревизираните данъчни периоди м. 12.2001 г. - м. 12.2002 г. поради липса условията на чл. 6 ЗДДС) отм. (- реалност на доставката. Приел е, че в съответствие с чл. 23, ал. 2, т. 13 ЗКПО) отм. (е увеличен финансовия резултат на дружеството за 2001 година с разходи по фактури на "Сикона Тел" ЕООД в размер на 43 250 лв., с разходи по фактури на "Бристол Албион" ЕООД в размер на 45 750 лв., на "Геоком БГ" ЕООД в размер на 93 000 лв., на ЕТ "Исти - Истилият Атанасов" в размер на 122 000 лв., на "Кодар Вижън" ООД в размер на 75 000 лв., на "Импресия МТ" в размер на 250 000 лв., на "Елитон Експорт" ЕООД в размер на 48 000 лв., тъй като разходите не са оформени документално по реда на ЗСч. или фактурираните услуги не са извършени В съответствие с чл. 23, ал. 2, т. 13 ЗКПО) отм. (е увеличен финансовия резултат на дружеството за 2002 година с разходи по фактури на ЕТ "Милениум - Росен Найденов" в размер на 150 000 лв., на "Кодар Вижън" ООД в размер на 142 000 лв., по фактури на "Импресия МТ" ООД в размер на 160 000 лв. и на основание чл. 23, ал. 2, т. 14 от ЗКПО) отм. (със сумата 109 696.99 лв. - неправилно осчетоводени суми за гаранционно обслужване за 2002 година. Решението е неправилно в частта, с която е прието, че законосъобразно е увеличен финансовия резултат на основание чл. 23, ал. 2, т. 13 ЗКПО (отм.) за 2001 година и 2002 година с разходите по фактури на всички изброени по-горе съконтрагенти - изпълнители на рекламни услуги. Всички те са издали първични счетоводни документи - фактури. Неоснователен е изводът за липса на съществени реквизити в част от фактурите, поради което не може да се индивидуализира предмета на услугата. В част от фактурите е е вписано, че са за авансови плащания по договори, а другите - остатъка по същите договори. Предметът на услугите е виден от самите договори, както и от многобройните доказателства за реалното им осъществяване. За всички фактури има плащане по банков път, доказано с платежни нареждания и други банкови документи, както и редовно осчетоводяване на разходите по сметка "602" реклама. Настоящият съдебен състав ще обсъди по-долу по отношение на всеки изпълнител конкретните представени за осъществяването на услугите доказателства, тъй като преценката на първоинстанционния съд за документиране на неосъществени услуги в нарушение на счетоводното законодателство, е необоснована. Разходите по фактури на "Сикона тел" ЕООД са за услуга, която се формира от стойността на клиповете и стойността на излъчването по телевизия "7 дни", видно от договора. Предвид изложеното по-ниската стойност в количествено - стойностната сметка за изработка на клиповете не е основание да се твърди, че фактурираната по-голяма стойност е без основание. По делото са представени оферта, протоколи за приемане на офертата и протокол за приемане на видеоклиповете. Нелогичен е доводът на съда, че не е изработена рекламна стратегия от"Бристол Албион" ЕООД, след като по делото има два документа, озаглавени "рекламна стратегия" с различно съдържание, в които е посочен този изпълнител. Анализът на съдържанието на документите също не може да доведе до извод, че услугата не е извършена. Налице е и второ, изключващо първото твърдение - ако е извършена, не съответства на уговореното между страните. След като са представени писмените документи, в изготвянето на които се състои услугата - тя е осъществена. Останалите изтъкнати от съда доводи, са правно ирелевантни за данъчното облагане по ЗКПО (отм.). Отделно от това са представени и протоколи за предоставяне на данни и за приемане на изготвената рекламна стратегия от м. 09.2001 г. Необоснован е изводът за наличие на предпоставките по чл. 23, ал. 2, т. 13 ЗКПО (отм.) за увеличение на финансовия резултат за 2001 година с разходи по фактури на "Геоком БГ" ЕООД в размер на 93 000 лв. за извършени услуги по договор за проучване на рекламния пазар от 15.10.2001 г. и за изработване на рекламни пана от 03.09.2001 г. Още по време на ревизията са представени доказателства за реалното осъществяване на фактурираните услуги - доклад от 26.12.2001 г. на "Геоком БГ" ЕООД за извършено маркетингово (рекламно проучване, предложение за избор на фирмена стратегия от 01.11.2001 г., приемо - предавателен протокол от 03.09.2001 г. за приемане на 4 броя рекламни пана и рекламно проучване, както и протокол - одобрение на проект за рекламно проучване по договор от 03.09.2001 г. По време на съдебното производство е представено и телефонно интервю и интервю "лице в лице") резултати и анализи (в периода 20 - 30.09.2001 г.) 34 страници (, проучване пазара на слаботоковите и силнотоковите инсталации и консумативи, приложение - извадка от предложение за избор на фирмена стратегии за развитие и проект за билборд в състояние на предпечатна готовност, всичките с възложител - жалбоподателя и изпълнител - "Геоком БГ" ЕООД. Във връзка с двата броя фактури, издадени от ЕТ "Исти - Истилиян Атанасов" за телевизионно излъчване на рекламни съобщения, кролове, лога, финални надписи, рекламни спотове и клипове и т. н. . . . съдът отново е анализирал съдържанието на рекламния проект и не го е одобрил, както и съдържанието на договора, като е пропуснал да обсъди приемателния протокол на рекламните услуги и е игнорирал и не е проверил съдържанието на представената му видеокасета с надпис "рекламен спот: предаване"Далекоглед" с възложител - ЕТ "Исти - Истилиян Атанасов", което е бил длъжен да направи независимо от оттегленото искане за назначаване на експертиза на магнитния запис. Настоящият съдебен състав намира, че и писмените доказателства са достатъчни, за да се направи извод относно спорния правнорелевантен факт, че е фактурирана действително осъществена услуга и в този смисъл няма документиране в нарушение на счетоводното законодателство. Сходни са мотивите на съда и по отношение разходите по фактури за изготвена рекламна стратегия от "Кодар вижън" ООД през 2001 и 2002 година. Следва да се отбележи, че за целите на данъчното облагане при липса на задължение за писмена форма на договорите за реклама, от значение е единствено изпълненото, но не и уговореното. Доказателства за изпълнение са самият медия - план на рекламна кампания 2001 година за периода ноември 2001 - май 2002 година, приложен по делото, протоколът за приемането му между страните по договора и и самото маркетингово проучване на рекламно присъствие в електронни медии януари - май 2002 година, намиращо се по делото. Доводите за съдържанието на договора и отношението на съда към него са ирелевантни - спорът не е облигационен. За разходите през 2001 г. и 2002 година по фактури на "Импресия МТ" за извършени услуги по договор за реклама още по време на ревизията са представени проект за рекламна кампания от 30.05.2001 г., приемо - предавателен протокол от 04.06.2001 г., план - график с разчетно - стойностна част, а по време на съдебното производство - още един брой проект за рекламна кампания "Мармет ООД - 2001: година на просперитет", проект на изработена рекламна брошура, проект на билборд в предпечатна подготовка, проект на уебсайт, изготвени от "Импресия МТ", които доказват осъществяването на заплатените услуги. Освен това съдът отново не е проверил съдържанието на приетите по делото три броя видеокасети с надписи, съдържащи "Импресия МТ" и различни други индивидуализиращи данни. За осъществяване на услугите по фактурите на "Елитон Експорт" ЕООД за 2001 година по договор за реклама, приет по делото са представени по време на ревизията изработени от двата съконтрагента изисквания за изработка проект за рекламен спот в предаването "Переспективи" по ТВ "Европа", приемателен протокол от 13.12.2001 г. за приемане на 2 броя изработени рекламни спотове - единият 35 секунди и вторият - 28 секунди. Относно разходите по фактури на ЕТ "Милениум - Борислав Борисов" за рекламни услуги са приети по делото изработените от него проект за билборд в състояние на предпечатна готовност и проект за рекламна дипляна, както и сметка - 3 броя за извършени услуги, приемо - предавателни протоколи от 2002 година - 4 броя) за приемане на радиореклама, видеоклип и анимация; за билборд; за дипляни, и т. н. Предвид гореизложеното необосновано и незаконосъобразно е решението и в частта му, с която е отхвърлена жалбата срещу частта от РА с постановен отказ на приспадане на данъчен кредит по част от описаните фактури в размера на начисления по тях ДДС (двадесет процента от данъчната основа) поради липса на кумулативно необходима предпоставка за възникване на право на приспадане на данъчен кредит по чл. 64 ЗДДС (отм.) - а именно реалност на доставката на услуга по смисъла на чл. 6 ЗДДС (отм.). С оглед обсъдените по-горе доказателства налице са реално осъществени рекламни услуги срещу заплащане по спорните фактури на "Елитон експорт" ЕООД, "Геоком БГ" ЕООД, "Импресия МТ" ООД, "Кодар вижън" ЕООД, " ЕТ "Милениум - Борислав Борисов" (ЕТ "Милениум - Росен Найденов"). Отказаното право на приспадане на данъчен кредит по фактури на "Т. Т. 2000" ЕООД в размер на 815 лв. за м. . 08.2002 г. и м. 12.2002 г. за доставка на строително - монтажни работи и по фактура на "Юмакс" ЕООД в размер на 1200 лв. за доставка на тръби за м. 12.2002 г. е в съответствие с чл. 64 ЗДДС (отм.) и чл. 64 ЗДДС (отм.), тъй като няма доказателства за извършването на СМР - та и прехвърлянето на правото на собственост върху тръбите. В тази си част решението е правилно. Касаторът атакува решението в частта, отнасяща се до извършеното увеличение на финансовия резултат за 2002 година на основание чл. 23, ал. 2, т. 14 ЗКПО (отм.) със сумата сумата 109 696.99 лв. - неправилно осчетоводени суми според данъчните органи и първоинстанционния съд за гаранционно обслужване. Същият поддържа, че дружеството не възразява срещу това увеличение, тъй като тези суми погрешно са осчетоводени от дружеството като текущ приход за 2002 година вместо за 2001 година. Ревизиращият орган обаче е бил длъжен да поправи тази грешка, като намали финансовия резултат на дружеството за 2002 година с 356 029 лв. по фактури от 2001 година, неправилно отчетени през 2002 година на основание чл. 23, ал. 3, т. 7 ЗКПО (отм.). Съдът не разполага с правомощие да коригира допуснати от ревизираното лице грешки в счетоводството и данъчните му декларации, за които не са подадени коригиращи декларации и които не са коригирани и при ревизията. Първоинстанционният съд се произнася единствено по законосъобразността на РА (изрично извършените с него корекции на декларираното от субекта), но не и по неизвършените с него. Предвид изложеното касационната жалба е неоснователна и в тази си част. С оглед изложеното решението е неправилно в частта, с която е отхвърлена жалбата срещу РА относно извършеното увеличение на финансовия резултат на основание чл. 23, ал. 2, т. 13 ЗКПО (отм.) за 2001 година със сумата 677 000лв. и за 2002 година със сумата 452 000 лв., както и в частта за непризнато право на приспадане на данъчен кредит в размер на 61 520 лв. за ревизираните данъчни периоди м. 12.2001 г., м. 05 -06.2002 г., м. 12.2002 г. и вместо това РА да бъде отменен в описаните части. Решението следва да бъде отменено и в частта, с която е присъдено юристконсултско възнаграждение в размер над 900 лв. до присъдения размер предвид променените пропорции - уважена част от жалбата срещу РА и отхвърлена част. В останалата си част решението като правилно следва да бъде оставено в сила. На касатора следва да се присъдят част от направените от него разноски в двете инстанции - а именно 30 360 (тридесет хиляди триста и шестдесет лева), пропорционално на интереса по уважената част от РА и след приспадане на дължимата на ответника по касационна жалба сума - юристконсултско възнаграждение за касационната инстанция пропорционално на оставената в сила част от първоинстанционното решение. Воден от изложеното и на основание чл. 221 - 222 от АПК, Върховният административен съд, първо "а" отделение