Решение № 10471 от 13.07.2011 г. на ВАС по адм. д. № 1361/2011 г.

Решение № 10471 от 13.07.2011 г. на ВАС по адм. д. № 1361/2011 г., I о., докладчик съдията Емилия Миткова Производството е по реда на чл. 209 и сл. от АПК. Образувано е по касационна жалба на "Русе Комерс" АД с ЕИК по Булстат 827183911, със седалище и адрес на управление гр. Русе, чрез законния си представител Ивайло Симеонов Марков, срещу решение № 2451/25.11.2010 г., постановено по адм. д. № 1034/2010 г., по описа на Административен съд гр. Варна (АС), с което е отхвърлена жалбата на дружеството срещу Ревизионен акт (РА) № 180900783/19.01.2010 г. издаден от орган по приходите при ТД на НАП гр. Варна, офис гр. Русе в частта потвърдена с Решение № 173/22.03.2010 г. на директора на дирекция "ОУИ" - Варна при ЦУ на НАП. В жалбата се излагат доводи за неправилност на съдебното решение, като необосновано и постановено в нарушение на материалния закон и при съществени нарушения на съдопроизводствените правила, обосноваващо отменително основание по чл. 209, т. 3 от АПК. Касаторът счита, че неправилно съдът е приел, че не е установен фактът на реалност на доставката, като не е отчел обстоятелството, че плащането на цената е безспорно установено, услугите са приети, а допуснатите пропуски в счетоводството на доставчика не могат да бъдат вменени във вина на получателя. Позовава се на делото "Булвест" АД срещу България. С касационната жалба се представят допълнителни писмени доказателства. Моли да бъде отменено решението и постановено ново, с което се отмени процесния РА или алтернативно да бъде върнато делото за ново разглеждане от друг състав на съда. Претендира разноски за две инстанции. Ответникът по жалбата - Директор Дирекция "ОУИ" - Варна при ЦУ на НАП не взема становище по жалба. Представителят на Върховната административна прокуратура дава заключение за основателност на касационната. Върховният административен съд - първо отделение, като взе предвид становището на страните и извърши проверка на обжалваното решение на посочените касационни основания съгласно разпоредбата на чл. 218, ал. 1 от АПК и след служебна проверка за допустимостта, валидността и съответствието на решението с материалния закон по реда на чл. 218, ал. 2 от АПК, приема касационната жалба за процесуално допустима, като подадена в срока по чл. 211 от АПК, а по същество за неоснователна. Предмет на обжалване пред АС е бил РА № 180900783/19.01.2010 г., издаден от орган по приходите при ТД на НАП гр. Варна, офис гр. Русе в частта потвърдена с Решение № 173/22.03.2010 г. на директора на дирекция "ОУИ" - Варна при ЦУ на НАП, относно установени задължения за ДДС за данъчни периоди м. 10.2008 г. - главница в размер на 2 273,62 лв. и лихва в размер на 345,02 лв. и данъчен период м. 11.2008 г. - главница в размер на 5 505,11 лв. и лихва в размер на 634,24 лв. и задължения за корпоративен данък за 2007 г. лихва в размер на 318,15 лв. и за 2008 г. - главница в размер на 3 418,46 лв. и лихва в размер на 1 327,20 лв. За да постанови обжалваното решение съдът е приел, че процесния ревизионен акт е издаден въз основа на надлежно възложена ревизия, в хода на която не са допуснати нарушения на процедурните правила визирани в ДОПК. В частта по ЗДДС, съдът е приел, че в хода на ревизията на жалбоподателя е отказано право на данъчен кредит в размер на 7 778,73 лв. за данъчни периоди м. 10.2008 г. и м. 11.2008 г. по фактури, издадени от "Марикомерс 77" ЕООД, с предмет на доставките - аванс по договор и услуга. При извършена насрещна проверка на доставчика - "Марикомерс 77" ЕООД е установено, че на адреса не е открит представител на дружеството за връчване на искането за представяне на документи, поради което същото е връчено по реда на чл. 32 от ДОПК Изпратено е ИПДПОЗЛ на едноличния собственик Кирчо Маринов Кирчев, който е представил обяснения, че не притежава документи на "Марикомерс 77" ЕООД, тъй като всички книжа, фактури, банкови извлечения и актове се намират при новия собственик. Подробно съдът е обсъдил представените от жалбоподателя договор от 14.10.2008 г., с предмет - ремонт на покрив на сграда - тип "Мархи", частично отстраняване на стара и полагане на нова изолация, с уговорено възнаграждение 19,85 лв. за кв. м или общо 37 893,65 лв. и приемо-предавателен протокол към него. Във връзка с фактура № 126/04.11.2008 г. е обсъден приетия по делото договор от 3.11.2008 г. с предмет "тенекеджийска услуга, ремонт на метална конструкция на обект склад - Мархи" и е приел, че е уговорено възнаграждение в размер на 1000,00 лв., като приемането на обекта ще се извърши с протокол, който е неразделна част от договора. Към този договор не е представен двустранно подписан протокол за приемане на обекта. Съдът е кредитирал приетата без оспорване съдебно-счетоводна експертиза, от която се установява, че процесните фактури са надлежно осчетоводени при доставчика и получателя и е извършено разплащане по банков път, като не е установено кои и колко от осчетоводените по сметка 601 "Материали" са за изпълнение на договора с жалбоподателя; не е установено, че приходите от фактурите са отразени в ГФО за 2008 г., не са установени отчетени разходи за начислени възнаграждения в ГФО за 2008 г. При така установеното съдът е приел, че законосъобразно от органите по приходите е прието, че не е доказана реална доставка на услуги по процесните фактури по смисъла на чл. 9, ал. 1 от ЗДДС, поради което и на основание чл. 68, ал. 1 и ал. 2 от ЗДДС, във вр. с чл. 70, ал. 5 е отказано правото на приспадане на данъчен кредит по тях. Позовал се е на разпоредбата на чл. 12, ал. 1 от ППЗДДС, съгласно която доставката на услуга се счита за извършена по смисъла на закона на датата, на която възникват условията да бъде признат приходът от нея съгласно Закона за счетоводството и приложимите счетоводни стандарти. Приходът, по смисъла на Закона за счетоводството и СС 18 "Приходи", т. 7.2, вр. т. 5.1, б. "в" се признава при кумулативно изпълнение на условията по б. "а" до б. "г", когато разходите направени по сделката, както и разходите за извършването на услугата могат да бъдат надлежно изчислени. В процесния случай, съдът е приел, че не са представени доказателства за отчетени разходи по изпълнението на услугите, които да могат да бъдат съпоставими със стойността на издадените фактури. Издаването на данъчен документ за целите на ЗДДС само по себе си не доказва прехвърлянето на правото на собственост върху стоката или извършването на услугата. Наличието на реално осъществена доставка по смисъла на чл. 9 ЗДДС е предвидено като изискване за възникване право на данъчен кредит в разпоредбата на чл. 68, ал. 1, т. 1 от ЗДДС, поради което са налице предпоставките на чл. 70, ал. 5 от ЗДДС, съгласно който не е налице право на данъчен кредит за данък, който е начислен неправомерно. В частта по ЗКПО относно процесната 2007 г., съдът е приел, че законосъобразно е определено акцесорно задължение - лихви за просрочие съгл. чл. 1 от ЗЛДТДПДВ и чл. 9 от ЗКПО, предвид невнесени авансови вноски в размер на 318,51 лв. За процесната 2008 г., съдът е приел, че дружеството е осчетоводило като текущ разход по сч. с/ка 602 "Разходи за външни услуги", разходи за СМР - услуги документирани с фактури издадени от "Марикомерс 77 " ЕООД на обща стойност 38 893,65 лв. В хода на ревизията е установено, че разходите са отчетени в нарушение на принципа на счетоводното законодателство и на принципа на "документална обоснованост". Документираните с фактурите разходи не са признати на осн. чл. 26, т. 2 от ЗКПО. Поради приетото за липса на реално осъществени доставки на услуги от "Марикомерс 77 " ЕООД, съдът е приел, че законосъобразно е преобразуван финансовия резултат на дружеството в посока на увеличение на осн. чл. 10, чл. 16, ал. 2, т. 4 и чл. 26, т. 2 от ЗКПО със сумата от 38 893,65 лв., представляваща стойността на фактурите. Решението е правилно. Въз основа на установената в съответствие със съдопроизводствените правила фактическа обстановка, съдът е достигнал до законосъобразни правни изводи. В частта по ЗДДС: Не се оспорва от страните и се установява от доказателствата по делото, че предмет на доставките по процесните три фактури са аванс по договор и услуга. Не се оспорва и обстоятелството, че на декларирания данъчен адрес не е намерен представител на доставчика - "Марикомерс 77" ЕООД, както и че едноличния собственик на дружеството Кирчо Маринов Кирчев е представил обяснения, че не притежава документи на "Марикомерс 77" ЕООД, тъй като всички книжа, фактури, банкови извлечения и актове се намират при новия собственик. Последното обстоятелство не е изследвано както в хода на ревизията, така и в съдебното обжалване, като не се излагат доводи в тази насока в касационната жалба. Видно от заключението на ССЕ, която е приета без оспорване от страните, вещото лице е извършило проверка в счетоводството на доставчика, но по представени документи от представител на касатора. Не се оспорва обстоятелството и се установява от заключението на вещото лице, че процесните фактури са надлежно осчетоводени при доставчика и получателя и е извършено разплащане по банков път. Установено е от експерта, след проверка на оборотната ведомост и дневниците за покупки, че за процесните периоди в счетоводството на доставчика са осчетоводени закупени материали, отчетени по сметка 601, но колко и кои от тях са за изпълнение на договора с касатора не може категорично да бъде установено. Поради липса на счетоводни документи вещото лице не е установил факта дали процесните приходи са отразени в ГФО за 2008 г., както и не са установени отчетени разходи за начислени възнаграждения в ГФО за 2008 г. По оборотна ведомост вещото лице е установило за процесните периоди начислени суми за трудови възнаграждения, ведно с осигуровки и данък върху тях. В тази насока е неоснователен довода в касационната жалба свързан с възражения във връзка с изводите в заключението на приетата ССЕ, тъй като същите е следвало да бъдат направени в хода на приемане на заключението от АС. Неоснователен е довода в касационната жалба свързан с невъзможността на получателя по доставката да проследи непълнотите в счетоводство на доставчика си, тъй като извода на съда за липса на реалност не е основан единствено на факта за непредставяне на всички счетоводни документи от доставчика, а и поради липса на приемо-предавателен протокол по един от договорите и неконкретизиране на приетите услуги по представения протокол. Неоснователно в тази насока е и позоваването на делото "Булвест" АД срещу България, тъй като в процесния случай не се оспорва факта на начисляване на данъка, какъвто е предмета на цитираното дело, а реалността на доставката на услугите. При тези данни и при анализ на сключените договори между касатора и доставчика, правилно съдът е приел, че не е установен фактът на реалното извършване на процесните услуги. Неоснователен е доводът в касационната жалба, свързан с факта, че предметът на услугите е конкретизиран в договорите, съответно цена на кв. м и твърдо уговорено възнаграждение, както и че услугата включва и материалите, но те не са предмет на самостоятелна доставка, а част от извършения ремонт на процесния обект. Действително предмет на договора от 14.10.2008 г. е ремонт на покрив на сграда - тип "Мархи", частично отстраняване на стара и полагане на нова изолация, с уговорено възнаграждение 19,85 лв. за кв. м или общо 37 893,65 лв. В приетия към договора приемо-предавателен протокол липсват допълнителни данни за количеството материали и труд. Този извод на съда не се опровергава от представените в настоящото производство ценова оферта и анализ № 1, досежно начина на определяне на цената на кв. м. Напротив, установява се, че цената е определена въз основа на използван труд, механизация и материали, като основното перо респективно най-висока стойност в общата цена имат материалите, за които няма данни дали са били налични или закупени от доставчика, поради непредставяне на тези доказателства в хода на производството пред АС и необсъждането им от вещото лице. Това обстоятелство обаче не налага на извода за неправилност на решението на съда, тъй като се дължи на процесуалното поведение на касатора, който не е представил всички доказателства във връзка с доставката. Видно от посочените писмени доказателства същите са адресирани до касатора и са с дата, предхождаща настоящото производство, поради което и при липса на доводи за причините поради които не са представени в хода на първоинстанционното производство, следва да се приеме, че решението на съда е правилно, като постановено в съответствие с доказателствения материал по делото. Във връзка с фактура № 126/4.11.2008 г., правилно съдът е приел, че единствено въз основа на договор от 3.11.2008 г. с предмет "тенекеджийска услуга, ремонт на метална конструкция на обект - склад "Мархи" и уговорено възнаграждение в размер на 1000,00 лв., не може да се направи извод за реалност на процесната услуга. Липсват доказателства с каква техника и работна ръка е извършена процесната доставка, както и какво включва определена цена от 1000 лева. Правилно е решението и в частта по ЗКПО: За процесната 2007 г., се се излагат конкретни доводи в жалбата. Както правилно е приел съдът процесната сума представлява акцесорно задължения - лихви за просрочие съгл. чл. 1 от ЗЛДТДПДВ и чл. 9 от ЗКПО, предвид невнесени авансови вноски в размер на 318,51 лв. За процесната 2008 г., предвид установеното, че касаторът е осчетоводил като текущ разход по сч. с/ка 602 "Разходи за външни услуги", разходи за СМР - услуги документирани с фактури издадени от "Марикомерс 77 " ЕООД, за които е установено, че не са реално извършени, правилно от АС е прието, че процесните разходи са отчетени в нарушение на принципа на счетоводното законодателство и на принципа на "документална обоснованост". Като е достигнал до извода, че законосъобразно е преобразуван финансовия резултат на дружеството в посока на увеличение на осн. чл. 10, чл. 16, ал. 2, т. 4 и чл. 26, т. 2 от ЗКПО със сумата от 38 893,65 лв., представляваща стойността на фактурите издадени от "Марикомерс 77" съдът е постановил правилно решение, което следва да бъде оставено в сила. Предвид на изложеното и на основание чл. 221, ал. 2 от АПК, Върховният административен съд - първо отделение,