Решение № 14826 от 1.12.2020 г. на ВАС по адм. д. № 8913/2020 г.

Решение № 14826 от 1.12.2020 г. на ВАС по адм. д. № 8913/2020 г., I о., докладчик съдията Бисер Цветков Производството е по гл. ХІІ от АПК във вр. с чл. 160, ал. 6 от ДОПК. Образувано е по касационна жалба на "Кристал 2009" ЕООД, представено от адв. Б. Захариев, срещу решение № 2187/24.04.2020 г. на Административен съд София-град /АССГ/ по адм. д. № 14104 по описа за 2019 г., с което е отхвърлена жалбата на дружеството против ревизионен акт № Р-22221418005775-091-001/07.06.2019 г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП София. Касаторът оспорва изводите на първостепенния съд за компетентност на органите по приходите, издали РА, а съответно и за валидност на утежняващия административен акт. Навежда доводи за неприложимост на института на заместването на органи по приходите с функции на орган възложил ревизия без да има висящо ревизионно производство, чието начало се поставяло с издаването на заповедта за възлагане на ревизията. Изразява убеждение, че РА следва да се издаде с участието на издалия ЗВР орган по приходите, който при издаването й е упражнявал собствена компетентност като включен в персоналните предели на заповед по чл. 112, ал. 2, т. 1 ДОПК, а не правомощия на замествания. Отрича да е приложимо заместване между конкретните органи по приходи, разпоредено със заповед по чл. 84, ал. 2 ЗДСл и поради наличието на предвидено заместване с различен от издалия ЗВР орган по приходите в общата заповед по чл. 112, ал. 2, т. 1 ДОПК. Иска отмяна на решението и прогласяване на нищожността на РА. Претендира деловодни разноски. Ответникът по касация директора на Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" – София отрича основателността на касационната жалба. Иска присъждане на разноските за касационното производството. Заключението на прокурора от Върховна административна прокуратура е за основателност на жалбата. Като обсъди доводите на страните и в обхвата на проверката по чл. 218 от АПК, настоящият състав на Върховния административен съд прие за установено следното: С оспорения пред АССГ ревизионен акт в тежест на "Кристал 2009" ЕООД са установени допълнителни задължения за ДДС за внасяне в общ размер 148 810 лева с лихви за забава 28 150. 50 лева. Източник на задълженията е извършена от органите по приходите корекция на декларираните от РЛ резултати по ЗДДС в данъчни периоди м. 01, 02, 05, 08, 09, 10, 11 и 12.2017 г. заради отказ да се признае упражнено в тези данъчни периоди /БЕЗ Д. П. М. 12.2017 Г./ право на приспадане на данъчен кредит в общ размер 147 420 лева по фактури на "Каламо" ЕООД и "Тъкс БГ" ЕООД и доначислен ДДС в размер 1 390 лева в д. п. м. 12. 2017 г. по непризната ВОД към унгарското дружество SELL-IMPEX KORLATOLT FELELOSSEGU TARSASAG. С първоинстанционното решение е отхвърлено оспорването срещу РА. Мотивите на съдебния акт съдържат описание на динамичния фактически състав по издаването на утежняващия акт. По констатациите на съда А. Манова и Д. Джурова са в кръга на органите по приходите с правомощия да възлагат ревизия, определени персонално със заповедта на директора на ТД на НАП по чл. 112, ал. 2, т. 1 ДОПК. В същата заповед с № РД-01-803/07.06.2017 г. бил определен Б. Николчовски да замества Манова при отсъствие. С друга заповед с № РД-84-2200-980/30.08.2018 г. на заместник-директор на ТД на НАП София било наредено Д. Джурова да замества А. Манова за времето от 17.09.2018 г. до 25.09.2018 г. като съвместява своите и на отсъстващия служител функции. Съдът е посочил заповедите за оправомощаване на заместник-директора на ТД на НАП и за разрешаване на отпуск на Манова. Установил е, че ЗВР е издадена от Джурова като заместник на Манова, а при издаването на РА е участвало Манова. Установяванията на съда включват и такива за неосъществяване на доставките от "Каламо" ЕООД и "Тъкс БГ" ЕООД и за отсъствие на документите по чл. 45 ППЗДДС по декларираното от жалбоподателя ВОД към унгарското дружество SELL-IMPEX KORLATOLT FELELOSSEGU TARSASAG. Първостепенният съд е отхвърлил доводите за нищожност на РА. Приел е, че при възлагането на РА Джурова не е упражнявала свои, а чужди – на Манова правомощия по чл. 112, ал. 2, т. 1 ДОПК, поради което съобразено с правилото на чл. 119, ал. 2 ДОПК е участието на завърналия се титуляр, а не на заместника в издаването на РА. Позовавайки се на разпоредбите на чл. 68, ал. 1, т. 1 и чл. 69, ал. 1, т. 1 ЗДДС и на практика на Съда, е определил като установяването на задължения за ДДС за внасяне в привръзка с отказа да се признае право на приспадане на данъчен кредит при неосъществени доставки и с начисляването на ДДС за ВОД, за която не са представени документите по чл. 45, т. 2 ППЗДДС, доказващи изпращането или транспортирането на стоките от територията на страната до територията на друга държава членка. Решението е правилно. Съставът на органите по приходите, издал оспорения акт е формиран по правилата на материалния закон и ревизионният акт е валиден. В актуалната редакция на чл. 119, ал. 2 ДОПК е предвидено РА да се издава от органа възложил ревизията и ръководителя на ревизията. Ръководител на ревизията е този, посочен в заповедта за възлагане /вж. чл. 113, ал. 1, т. 2 ДОПК/, като след новелата на ДОПК от ДВ бр. 97/2016 г., в сила от 01.01.2017 г. със създаването на ал. 6 на чл. 113 от кодекса са поставени изисквания за мястото на ръководителя на ревизията в йерархията на ведомството. Касаторът неоснователно обвързва с личността на конкретно длъжностно лице, изпълняващо функциите на орган по приходите, компетентността в конкретното производство на органа възлагащ ревизията и участващ в състава по чл. 119, ал. 2 ДОПК. Използваното в практиката понятие за персонална компетентност е инерция в транскрибирането на понятието ratione personae, с което се означава степенната компетентност. Компетентността се обвързва с мястото на органа в системата на администрацията и се възприема като обем от правомощия характеризиращ публичноправната правосубектност. Не е признак на компетентността личността на упражняващото публичната функция длъжностно лице. Заради динамиката на процесуалното правоотношение е възможна замяна на длъжностното лице, участващо в конкретното ревизионно производство. В случая ревизията е възложена от длъжностно лице с правомощията на орган по приходите, компетентен да възлага ревизии /тъй като е в персоналния обхват на заповедта по чл. 112, ал. 2, т. 1 ДОПК/, който е изпълнявал по заместване служебните задължения на отсъстващ държавен служител /вж. чл. 84, ал. 1 ЗДСл/. С отпадането на основанията за заместването при завръщане на отсъстващия, то последният продължава да изпълнява служебните си задължения, включително тези на орган възложил ревизията по ревизии, възложени от заместника. РА е издаден от завърналия се компетентен възложител на ревизията и ръководителя на ревизията, т. е от състава по чл. 119, ал. 2 ДОПК. Титулярният орган по приходите встъпва в производството в съответния етап на динамичния фактически състав. Конкретната промяна не е в приложното поле на изземването на въпрос или на преписка по чл. 7, ал. 3 ДОПК и не е в обхвата на съдържанието на ЗВР по чл. 113, ал. 1 ДОПК, та да е било дължимо изменяне на заповедта с издаване на нова ЗВР по реда на чл. 113, ал. 3 ДОПК. Заместването е разпоредено от орган по приходите, комуто са възложени отделни правомощия на орган по назначаването по реда на чл. 6, ал. 2 ЗДСл със заповед № 3 ЦУ-ОПР-14624 от 31.05.2017 г. от органа по назначаването по чл. 13, ал. 1 ЗНАП. Липсват конкретни касационни оплаквания срещу частта на решението, разрешаваща спора за съществуването и размера на установените с РА публични задължения. Съгласието на касационният съдебен състав с решаващите изводи на административният съд и дължимата проверка по чл. 218, ал. 2 АПК го мотивират да препрати към мотивите на първоинстанционния съд /арг. чл. 221, ал. 2, изр. 2 АПК/. Дължимо е оставянето в сила на обжалваното решение. При този изход на делото на Националната агенция за приходите се дължат деловодни разноски в размер 4 299. 60 лева на основание чл. 161, ал. 1, изр. 3 ДОПК във вр. с чл. 8, ал. 1, т. 5 от Наредба № 1/09.07.2004 г. за минималните размери на адвокатските възнаграждения. Воден от горното и на основание чл. 221, ал. 2 от АПК във вр. с чл. 160, ал. 6 от ДОПК, Върховният административен съд, състав на Първо отделение