Решение № 12002 от 26.11.2025 г. на ВАС по адм. д. № 8531/2025 г.

Производството е по гл. ХІІ от АПК във вр. с чл. 160, ал. 7 от ДОПК. Образувано е по касационна жалба на директора на Дирекция Обжалване и данъчно-осигурителна практика София срещу решение 23904/10.07.2025 г. на Административен съд София-град (АССГ) по адм.д. 10256 по описа за 2024 г., с което е отменен ревизионен акт /РА/ Р-22221023006867-091-001/12.06.2024 г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП София, в потвърдената при оспорването по административен ред част. Доводите на касатора са за неправилност на съдебния акт заради противоречие с материалния закон. Оспорва изводите на съда, че доходите на ревизираното лице от продажба на леки автомобили не са такива с източник стопанска дейност като търговец по смисъла на Търговския закон и съответно за тях не се дължи данък по чл. 48, ал. 2 ЗДДФЛ и задължителни осигурителни вноски (ЗОВ). Изразява убеждение, че придобиването на търговско качество не е обвързано с броя на сделките и дали от тях е получена печалба. В случая чрез множество сделки били придобити МПС, които след това са реализирани на пазара. Касационният жалбоподател твърди пропуск на съда да обсъди предпоставките на специалната регистрация на задълженото лице за целите на ДДС. С позоваване на задължителна практика на ВКС обосновава неприложимостта на института на съпружеската имуществена общност за превозните средства, с чиято продажба обвързва тезата си за осъществена от ревизираното лице търговска дейност като източник на облагаем доход и на осигурителен доход, за които се дължат подоходен данък и ЗОВ. Иска отмяна на обжалваното решение и отхвърляне на оспорването срещу РА. Претендира деловодни разноски. Ответникът по касация К. М. К. отрича основателността на касационната жалба. Иска присъждане на разноски за касационното съдебно производство. Заключението на прокурора от Върховната касационна прокуратура е за неоснователност на жалбата. Като обсъди доводите на страните и в обхвата на проверката по чл. 218 от АПК, настоящият състав на Върховния административен съд прие за установено следното: Пред АССГ е обжалвана неотменената при оспорването по административен ред част от РА, с която в тежест на К. К. са установени допълнителни задължения за подоходен данък по чл. 48, ал. 2 ЗДДФЛ (посочен като годишен и авансов данък по ЗДДФЛ на ЕТ) за 2017 г. и 2019 г. в общ размер 5 307.47 лева с лихви за забава 3 110.11 лева; за ДДС в размер 14 466.67 лева и за закъснителна лихва 9 056.10 лева (като се съобрази частичната отмяна на РА от решаващия орган), както и за задължения за ЗОВ за отчетни периоди 2018 г. и 2019 г.: за ДОО в размер 3 523.14 лева, по сметка на НЗОК в размер 1 904.40 лева и за ДЗПО-УПФ в размер 1 190.25 лева със съответните лихви за забава за вноските. РА е заключителен акт в ревизия, проведена по реда на чл. 122-124а ДОПК и обоснована с предпоставките на чл. 122, ал. 1, т.т. 2 и 4 ДОПК. Органите по приходите са отнесли на основание чл. 26, ал. 7 ЗДДФЛ към доходите с източник стопански дейност като едноличен търговец получените от РЛ от продажби на МПС. Установили са положителни резултати от тази дейност в 2017 г. и 2019 г. при съотнасяне на приходите от нея (за 2019 г. без включен в продажната цена ДДС) и съпоставените разходи. Редуцирали са тези резултати с дължимите ЗОВ за определяне на данъчната основа на доходите и към тях са отнесли ставката по чл. 48, ал. 2 ЗДДФЛ за установяване на размера на подоходния данък. Според администрацията РЛ е достигнало прага за регистрация за целите на ДДС в д.п.м. 07.2017 г. и не е подало заявление за регистрация в срока по чл. 96, ал. 1 ЗДДС. Определянето на задълженият за косвения данък с РА е на основание чл. 102, ал. ал. 3, т. 1 ЗДДС. ДДС е начислен в периодите, в които възниква данъчното събитие по чл. 25, ал. 1 ЗДДС, като в съответствие с чл. 67, ал. 2 ЗДДС е прието, че данъкът е включен в продажната цена. Задължения за ДДС за внасяне са установени за д.п.м. 12.2017 г.; м. 05 и 09.2018 г. и м. 03.2019 г. По решението на ДДОДОП към 30.09.2019 г. облагаемият оборот на РЛ е 27 000 лева и на основание чл. 102, ал. 3, т. 2 ЗДДС след тази дата не се дължи ДДС. Затова и РА е отменен в частта за установените задължения за д.п. м. 10 и 12.2019 г. Облагаемият доход е възприет като осигурителен доход, който е от трудова дейност като ЕТ, и РЛ като самоосигуряващо се лице по чл. 4, ал. 3, т. 2 КСО дължи авансови (за 2018 г.) по чл. 6, ал. 8 КСО и изравнителни вноски по чл. 6, ал. 9 КСО (наред с авансовите за 2019 г.), вноски в УПФ по чл. 157, ал. 1 КСО, както и здравноосигурителни вноски по чл. 40, ал. 1, т. 2 ЗЗО. На основание чл. 124а ДОПК задълженията за ЗОВ са определени по реда на чл. 122-124 ДОПК. С първоинстанционното решение е отменен РА в обжалваната част. Съдът е приел, че РА е издаден от компетентни органи по приходите, във формата за действителност, с дължимото съдържание и в съответствие с административнопроизводствените правила. Според първостепенния съд не са осъществени предпоставките по чл. 122, ал. 1, т. 2 и т. 4 ДОПК за провеждане на ревизията по особения ред. По установяванията на съда в периода от 2017 г. до 2019 г. жалбоподателят е извършил общо единадесет продажби на МПС, като позицията на органите по приходите е, че това сочи на системност, признак е на търговска дейност и представлява независима икономическа дейност. В същия период семейството на К. включвало съпруга и две ненавършили пълнолетие деца, като администрацията не е обсъдила възможното придобиване на автомобилите за семейни нужди и не е взела предвид, че в нито един период не са притежавани повече от два автомобила, а три от продадените през 2017 г. пет автомобила са купени в предходни данъчни периоди 2014 г., 2015 г. и 2016 г. Пет от единадесетте превозни средства били продадени на загуба и в 2018 г. липсвал положителен резултат. Преценката за наличие на укрити доходи не включвала изследване на обстоятелството, че вещите са придобити по време на брака и представляват съпружеска имуществена общност. По решаващите изводи в мотивите на съдебния акт приходната администрация не е доказала РЛ да е осъществявало търговска дейност, която да налага водене на делата му по търговски начин, а това изключвало основанието по чл. 122, ал. 1, т. 2 и т. 4 ДОПК. Обжалваното решение е правилно по резултата си. В извънсъдебната фаза на производството не е обосновано надлежно придобиването от РЛ на качеството търговец по чл. 1, ал. 3 ТЗ. Сделките на РЛ за продажба на МПС могат да се отнесат към т.нар. «абсолютни» търговски сделки по чл. 1, ал. 1 ТЗ, чието извършване по занятие определя лицата като търговци. Във връзка с тях, обаче, не е възникнала онази съвкупност от права, задължения и фактически отношения, формираща предприятие по смисъла на чл. 15, ал. 1 ТЗ. В данъчни периоди 2017 г. 2019 г. К. К. е осъществил 11 разпоредителни сделки. Дейността му не се осъществява по занятие, тъй като в ревизирания период не е източник на регулярни доходи /през този период доходите са от трудово правоотношение/. За част от превозните средства времето на придобиване не предхожда непосредствено разпореждането с вещите, което изключва придобиването да е било с цел продажба (така за два от автомобилите, продадени през 2017 г. и за един от продадените през 2018 г.). За останалите автомобили (с изключение на Фолксваген Голф и Ауди А4 от 2018 г. и Мазда 3 от 2019 и мотоциклета от 2019 г.) разпределението във времето на придобиването и продажбата определя изводът на административния съд за отреждането им за нуждите на семейството като съобразен с логическите и опитните правила. Мислимо е обвързването на продажбите на Фолксваген Голф, Ауди А4 от 2018 г. и Мазда 3 от 2019 и мотоциклета от 2019 г. със спекулативни покупки по чл. 1, ал. 1, т. 1 ТЗ, но предметът и обемът на предприятието не изискват делата му да се водят по търговски начин. В този смисъл са и мотивите на ТД 2/27.12.2001 г. по тълк.д. 2/2001 г. на ОСГК на ВКС, според което «Логическото и систематическото тълкуване на цитираните разпоредби /на чл. 56, чл. 1, ал. 1 и ал. 3 ТЗ бел. на настоящия състав/ налага извода, че едноличният търговец извършва по занятие търговска дейност, изразяваща се в сключването и изпълнението на търговски сделки от рода на тези, посочени в чл. 1, ал. 1 ТЗ.». Доходите на К. от продажба на движими вещи не са с източник стопанска дейност като търговец по търговския закон. За тях не е приложимо изключението по чл. 13, ал. 5 ЗДДФЛ от необлагаемостта по ал. 1 в случая за необлагаемост на доходите от продажба на движимо имущество /чл. 13, ал. 1, т. 2 ЗДДФЛ/. Мислимо е изключението от необлаемостта по чл. 13, ал. 1, т. 2, б. «а» ЗДДФЛ, но доходите с източник прехвърляне на права или имущество по раздел V от глава пета на ЗДДФЛ не са в обхвата на ревизията, а при действието на чл. 16, ал. 1 ЗДДФЛ облагаемият доход и данъчната основа се определят за всеки източник на доход. Следва да се има предвид и че ДО по чл. 28 ЗДДФЛ за доходите от стопанска дейност като ЕТ не са включени в общата годишна данъчна основа по чл. 17 ЗДДФЛ. Юридическата прецизност налага уточнението, че не е установено укриването на доходи от източника в обхвата на ревизията, а не на укрити доходи въобще. Формираната положителна разлика между продажната цена и цената на придобиване на превозните средства представлява облагаем доход по чл. 33, ал. 2, т. 1 ЗДДФЛ, но не за него са установени задължения за подоходен данък с РА. Този доход не е деклариран. Отсъствието на укрит доход от източника в обективните предели на ревизията изключва основанието по чл. 122, ал. 1, т. 2 ДОПК за провеждане на ревизията по особения ред. Без да е търговец РЛ не е предприятие по чл. 2, т. 1 ЗСч и не е субект на задължението по чл. 3, ал. 2 ЗСч за текущо счетоводно отчитане на стопанските операции. Затова и липсата на счетоводна отчетност не осъществява предпоставките на чл. 122, ал. 1, т. 4 ДОПК за определяне на основата за облагане с данъци и ЗОВ по правилата на чл. 122, ал. 2 ДОПК. Съобразен с материалния закон е извод, че не е получен доход, който по препращането от чл. 26, ал. 7 ЗДДФЛ се облага по реда на чл. 26, ал. 1-6 ЗДДФЛ. Без обект на облагане не съществува задължението за подоходен данък. Доходът от продажба на движимо имущество, който не е проява на стопанска дейност на едноличен търговец, не представлява доход от трудова дейност и с арг. от чл. 10, ал. 1 КСО не е възникнало задължение за получателя на дохода за осигуряване. РЛ не е самоосигуряващо се лица по чл. 5, ал. 2 КСО от категорията на тези по чл. 4, ал. 3, т. 2 КСО. К. К. не е ДЗЛ по смисъла на чл. 3, ал. 1 ЗДДС. Той не осъществява независима икономическа дейност по чл. 3, ал. 2 ЗДДС. Не е търговец, та дейността му да е в обхвата по чл. 3, ал. 2, изр. 1 ЗДДС. Получавал е възнаграждение при разпореждането с превозните средства, но не е осъществявал дейността редовно и по занятие (вж. чл. 3, ал. 2, изр. 2 ЗДДС и съобр. т.т. 35-37 от решението на Съда по дело С-246/08). При преценката дали дейността е икономическа могат да се вземат предвид броят на клиентите и размерът на приходите (така т. 31 от решението на Съда по дело С-520/14). Типично спекулативните продажби на К. са общо три в два от ревизираните данъчни периоди, което по критериите на цитираното решение по дело С-520/14 дисквалифицира дейността му като икономическа. Без да е ДЗЛ по ЗДДС К. не осъществява облагаеми доставки по смисъла на чл. 12, ал. 1 ЗДДС, от които да се формира облагаем оборот по чл. 96, ал. 2, т. 1 ЗДДС и при достигане на прага по чл. 96, ал. 1 ЗДДС да е възникнало задължение за регистрация, чието неизпълнение да е с последиците по чл. 102, ал. 3, т. 1 ЗДДС. Установените с потвърдената част от РА публични задължения не съществуват и съдебното решение за частична отмяна на утежняващия административен акт е правилно. Дължимо е оставянето в сила на съдебния акт. При този изход на делото на ответника по касация не се дължат деловодни разноски за касационното съдебно производство, тъй като такива не са направени. Воден от горното и на основание чл. 221, ал. 2 от АПК във вр. с чл. 160, ал. 7 от ДОПК, Върховният административен съд, състав на първо отделение