Решение № 2345 от 16.02.2012 г. на ВАС по адм. д. № 9421/2011 г.

Решение № 2345 от 16.02.2012 г. на ВАС по адм. д. № 9421/2011 г., VIII о., докладчик съдията Мира Райчева Производството е по реда на чл. 208 и сл. от АПК във връзка с чл. 160, ал. 6 от Данъчно - осигурителния процесуален кодекс (ДОПК) Образувано е по касационна жалба от Директор на Дирекция "Обжалване и управление на изпълнението"- гр. София, при ЦУ на НАП, против решение № 2095/03.05.2011 г. по адм. дело № 859/2011 г. на Административен съд - София град. В касационната жалба са развити доводи за неправилност на обжалваното решение поради нарушение на процесуалния и материалния закон и необоснованост, които съставляват отменителни касационни основания по чл. 209, т. 3 от АПК. Иска се отмяна на обжалваното решение и постановяване на решение по съществото на спора, с което да бъде отхвърлена жалбата. Претендира се присъждане на юрисконсултско възнаграждение. Ответницата по касационната жалба- Наталия Стоева Митева, чрез пълномощника си адв. Русков, оспорва същата като неоснователна и моли за нейното отхвърляне. Представителят на Върховна административна прокуратура дава заключение за неоснователност на касационната жалба. Върховният административен съд, осмо отделение, намира, че касационната жалба е процесуално допустима, като подадена от надлежна страна и в срока по чл. 211, ал. 1 от АПК. Разгледана по същество е ОСНОВАТЕЛНА. С обжалваното решение на Административния съд - София град е отменен Ревизионен акт (РА) № 1001212 от 08.07.2010 г., издаден от орган по приходите при ТД на НАП - София, потвърден с решение № 1907 от 11.12.2010 г. на директор на дирекция "ОУИ" - гр. София, в частта относно установените задължения за данък добавена стойност по реда на ЗДДС за периода от 01.08.2009 г. до 11.12.2009 г. в общ размер на 1 576.07 лв., от които 1486.44 лв. главница и 89.63 лв. лихви. За да постанови това решение, съдът е приел, че РА е законосъобразен, издаден е от лице, разполагащо с материална компетентност, и при наличието на изрично издадена заповед за определяне на компетентен орган, като при издаването му не са допуснати нарушения на административнопроизводствените правила. В мотивите на постановения съдебен акт е описана подробно фактическата обстановка по спора, относно която между страните не е налице спор: от лицето е подадено Заявление за регистрация по ЗДДС по реда на чл. 96, ал. 1 ЗДДС с деклариран облагаем оборот в размер на 58 747.82 лв., реализиран през периода м. 12.2008 г. до м. 11.2009 г. от получени доходи от отдаден под наем собствен недвижим имот на юридически лица. Поради обстоятелството, че е реализиран облагаем оборот в размер на 51 315.66 лв. за периода м. 12.2008 г. - м. 07.2009 г., органите по приходите са приели, че е следвало да бъде подадено заявление за регистрация по ЗДДС от задълженото лице в срок от 01.08. до 14.08.2009 г. вкл., а такова е подадено на 02.12.2009 г., като не е спазено изискването на чл. 96, ал. 1 от закона. Съгласно предоставена справка за облагаемия оборот от 02.12.2009 г., приходите на лицето за периода м. 12.2008 г. - м. 11.2009 г. са общо в размер на 58 747.82 лв. Не е спорно, че Митева е собственик на два апартамента в гр. София, които отдава под наем, от които единият се отдава под наем на Посолството на Съединените американски щати в София, а другият е именно недвижимият имот, източник на спорните реализирани доходи от лицето. По отношение на последния е представен договор за наем от 04.12.2008 г. между А. Наталия Митева, наричана наемодател, и Б. "Луфтханза Техник София" ЕООД, представлявано от управителя Бернд Фреклин, като работодател, и Ларс Линкогел, наричан наемател, по силата на който наемодателят предоставя на наемателя срещу заплащането на месечна наемна цена в размер на 950 евро, платими от "Луфтханза Техник София" ЕООД по банков път, ползването на собствения си недвижим имот, а именно: апартамент, находящ се в гр. София, ул. "Богатица" № 36, ет. 5. Договорено е имотът да се ползва за жилищни нужди от страна на наемателя. Срокът на договора е 12 месеца, считано от 01.01.2009 г. Въз основа на тези фактически констатации, административният съд е приел, че ревизиращите органи неправилно са приели, че дружеството- работодател е "наемател" по договора, което не съответства на съдържанието на писмения договор от 04.12.2008 г., позовавайки се само на плащането на наемната цена., с което недопустимо са разместили доказателствената тежест с направените изводи, че "не са налице безспорни доказателства, че имотът се отдава под наем на физическо лице, което не е търговец". В мотивите на обжалваното решение е направено тълкуване на волята на страните по наемното правоотношение, като конкретно са проследени съществените клаузи на договора от 4.12.2008 г. и приложените към него доказателства, анализирани са елементите на постигнатите договорености с оглед дефиницията на договора за наем, дадена в чл. 228 ЗЗД и е формиран окончателен извод, че незаконосъобразно с РА са установени задължения в общ размер на 1 576.07 лв. Решението е неправилно, като необосновано и постановено в противоречие с материалния закон. Не е спорно между страните и това се установява по несъмнен начин от доказателствата по административната преписка, че на 04.12.2008 г. между А. Наталия Стоева Митева, в качеството й на наемодател, и Б. Луфтханза Техник София ЕООД, като работодател, и Ларс Линкогел, като наемател, е сключен договор за наем на недвижим имот, съставляващ апартамент, находящ се на 5 етаж в сградата на адрес гр. София, ул. Богатица № 36. Договорено е, че имотът ще се ползва за живеене от наемателя, както и заплащането на месечна наемна цена в размер на 950 евро, платими по банков път. Установено е още, че с приемо- предавателен протокол от 02.01.2009 г., подписан от Наталия Стоева Митева, като наемодател, и Ларс Линкогел, като наемател, страните са установили вида и състоянието на гореописания имот, както и факта на предаването на държането му от наемодателя на наемателя. Тези факти са вярно установени от първостепенния съд, но същият необосновано е приел, че горната фактическа обстановка налага теза за неправилност на изводите на органите по приходите, че не са налице законовите предпоставки за наличие на "освободена доставка". За да аргументира този свой извод, съдът по същество е приел, че правните констатации на приходната администрация са направени в нарушение на принципите за разпределение на тежестта на доказване. Изводът на съда е неправилен. В доказателствена тежест на ревизираното лице е да установи ползващото го обстоятелство за пълно проявление на наличието на предпоставките на чл. 45, ал. 4 ЗДДС и това правилно е съобразено от органите по приходите. Всъщност, в зависимост от вида на наемателите, ЗДДС предвижда два режима на данъчно третиране: Съгласно чл. 45, ал. 4 ЗДДС, отдаването под наем на сграда или на част от нея за жилище на физическо лице, което не е търговец, е освободена доставка. Извън случаите по чл. 45, ал. 4 ЗДДС, доставката на услуга по отдаване под наем на недвижим имот е облагаема доставка. Не може да бъде споделена тезата на административния съд, че "единствено заплащането на наемната цена от юридическо лице- търговец по смисъла на чл. 1, ал. 1 от Търговския закон, не е достатъчно, за да обоснове съществените елементи и характеристики на договора за наем" и "не е непременно указание, че страна по договора за наем е именно търговското дружество". Именно в този контекст на практика като "по-съществен" е преценен факта, че като насрещна страна по договора за наем от 04.12.08 г. са посочени две самостоятелни лица, от които "Луфтханза Техник София" ЕООД, като работодател, и Ларс Линкогел, като наемател на недвижимия имот. В реда на тези мотиви, според първостепенния съд от особено съществено значение в случая е, че независимо от наличието на две самостоятелни насрещно задължени лица в договора, същите не са обозначени като наематели, а като наемател е посочен само Ларс Линкогел. Този подход на съда на преценка на степента на същественост на иначе самостойни и в резултат на това- еднакво значими елементи от едно правоотношение е принципно неправилен. Разпоредбата на чл. 45, ал. 4 ЗДДС е ясна и тя изисква определени кумулативно проявени предпоставки с еднаква степен на значимост, за да е налице разглежданата хипотеза на освободена доставка. В случая по същество спорът се свежда до това дали наемната връзка относно жилището, предмет на договора от 4.12.2008 г., е възникнала с физическото лице- нетърговец, или с дружеството, негов работодател. Отговор на този въпрос следва да бъде даден като се тълкува волята на страните, но не само еднозначно- чрез преглед на начина на словесното й формулиране в писмения текст на договора, а така също чрез изследване на тази воля в светлината на цялостния доказателствен материал, като се отчете спецификата на наемния договор по смисъла на чл. 228 ЗЗД. Настоящият състав на касационната инстанция намира, че в случая за целите на данъчното облагане следва да се приеме, че извършената от ревизираното лице доставка (услуга по предоставяне на недвижим имот под наем) се извършва на юридическото лице- търговец, което по силата на процесния договор за наем се е задължило да заплати и реално е заплащало уговорената наемна цена в качеството на работодател на физическото лице, реален ползвател на жилището. В случая, независимо от словесно материализираното съдържание на титулната част на договора, наемател на имота е юридическото лице, което е наело помещението, за да го предостави за жилищни нужди на своя служител Л. Линкогел и е заплащало уговорената наемна цена, в която влизат и разходи за консумативи със средства на дружеството (видно от представените копия от извлечения за постъпленията по банковата сметка на Наталия Митева). Именно фактът на плащането е значимият при определяне на данъчните задължения на ревизираното лице, като ирелевантно е обстоятелството, че наемният договор е подписан само от физическото лице Ларс Линкогел, а не и от дружеството- работодател. Процесният договор е консенсуален и за неговата действителност не е необходима писмена форма. В обобщение на гореизложеното следва да се посочи, че отдаването под наем на сграда или част от нея, извършено от данъчно задължено лице по ЗДДС, която е с място на изпълнение на територията на страната, е облагаема доставка на основание чл. 12, ал. 1 ЗДДС. Отдаването под наем на недвижим имот за жилищни нужди на физическо лице - чуждестранен гражданин, чрез работодателя му- юридическо лице, търговец, не променя характера на доставката, която не може да се определи като "освободена доставка" по смисъла на чл. 45, ал. 4 ЗДДС. Като е отменил РА, съдът е постановил незаконосъобразно решение, което следва да бъде отменено и доколкото делото е изяснено от фактическа страна, на основание чл. 221, ал. 2 от АПК, вместо него следва да се постанови друго по съществото на спора, с което да бъде отхвърлена жалбата. При този изход на делото на касатора и ответник в първоинстанционното производство следва да се присъди юрисконсултско възнаграждение за производството пред първоинстанционния съд в размер на 234.56 лв. на основание чл. 8 вр. чл. 7, ал. 2, т. 4 от Наредба № 1/2004 г. за минималните размери на адвокатските възнаграждения.