Решение № 2761 от 26.02.2013 г. на ВАС по адм. д. № 7740/2012 г.

Решение № 2761 от 26.02.2013 г. на ВАС по адм. д. № 7740/2012 г., I о., докладчик съдията Бисер Цветков Производството е по гл. ХII от АПК във вр. с чл. 160, ал. 6 от ДОПК. Образувано е по касационна жалба на Радка Георгиева Пискюлева, представен от адв. Соня Скъпиева, срещу решение № 526/6.04.2012 г. на Административен съд Бургас по адм. д. № 1107 по описа за 2010 г., с което е отхвърлена жалбата й против ревизионен акт № 02-00-901421/5.03.2010 г., издаден от орган по приходите при ТД на НАП гр. Бургас, потвърден с Решение РД-10-138/10.05.2010 г. на директора на дирекция "ОУИ" гр. Бургас, с който на Пискюлева са определени задължения за подоходен данък по чл. 48 от ЗДДФЛ за данъчен период 1.01.2007 г. - 31.12.2007 г. в размер на 41 246,54 лв. главница и 9 856,63 лв. лихви. Сочат се трите категории касационни основания за неправилност по чл. 209, т. 3 от АПК. Отрича се търговското качество на касатора и облагането доходите от дейността му в 2007 г. по реда на чл. 26, ал. 6 във вр. с ал. 1-5 от ЗДДФЛ. Оспорват се изводите на съда по размера на данъчната основа. Иска се отмяна на първоинстанционното решение и на РА. Ответникът по касация директора на Дирекция "Обжалване и управление на изпълнението" гр. Бургас /сега дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика"/ при ЦУ на НАП не изразява становище по жалбата. Заключението на прокурора от Върховна административна прокуратура е за неоснователност на жалбата. Като обсъди доводите на страните и в обхвата на проверката по чл. 218 от АПК, настоящият съставна Върховния административен съд прие за установено следното: С оспорения пред АС Бургас ревизионен акт е установено в тежест на Стефан Христов задължение за данък по чл. 48 от ЗДДФЛ за 2007 г. в размер 41 246.54 лева и лихви в размер 9 856.63 лева при определена по реда на чл. 122 от ДОПК данъчна основа 180 098.79 лева, включваща превишение на приходите над разходите 103 214.24 лева и доходи от стопанска дейност като търговец без регистрация по ТЗ от продажбата на четири апартамента, определени по реда на чл. 26, ал. 6 от ЗДДФЛ. АС Бургас е приел наличието на предпоставките по чл. 122, ал. 1 от ДОПК, като е обсъдил само тази по т. 1 поради липсата на декларация за облагане на доходите от продажбата на апартаментите. Следвал е констатациите на приходната администрация за формирана положителна разлика между себестойността на продадените апартаменти и продажната или пазарната им цена. Оценено е значението на наличието на предварителни договори по три от разпоредителните сделки, като по две от тях съвпада цената по предварителния и по окончателния договор и тя е възприета като продажна. За една от сделките цената по окончателния договор е по-ниска от тази по предварителния и е зачетена тази по предварителния. По сделката без предварителен договор поради заверяването на банковата сметка на продавача със сума по-голяма от договорената е взета предвид пазарната цена. Дейността по продажбата на апартаментите е определена като търговска. Относно себестойността на недвижимите имоти съдът е мотивирал отказа си да цени приетите в хода на съдебното дирене експертизи за сметка на тази от извънсъдебната фаза на производството. Пред първоинстанционния съд не е установена различна от сочения в РА отрицателна разлика между приходите и разходите в 2007 г. при положително салдо в началото на годината 45 806.67 лева, установена с РА № 900683/24.06.2009 г. Решението е правилно. Верни са фактическите и правните изводи на първоинстанционния съд и се споделят изцяло от касационната инстанция. АС Бургас не е допуснал опущения в процеса на доказване. Презумпцията за достоверност на РА, установена с чл. 124, ал. 2 от ДОПК, не е оборена със средствата на насрещното доказване. Основание за прилагане на презумпцията е успешно проведеното главно доказване от приходната администрацията на наличието на основанията по чл. 122, ал. 1, т. т. 1, 2, 4 и 7 от ДОПК. Доказателствената тежест на органите по приходите в ревизията по особения ред на чл. 122 от ДОПК за обстоятелствата по чл. 122, ал. 1 от ДОПК следва от чл. 124, ал. 2, от ДОПК. Пред първостепенния съд страните не са спорили относно факта на извършване от ДЗЛ на действия на разпореждане на намиращи се в режим на СИО самостоятелни обекти в жилищна сграда в УПИ № V1-652 в кв. 57 по плана на СО "Инцараки" гр. Свети Влас: с нотариален акт за продажба на недвижим имот № 33/1.06.2007 г., том ХIII, рег № 6381, н. д. № 2341/2007 г. е продаден апартамент № 7; с нотариален акт за продажба на недвижим имот № 71/12.07.2007 г., том ХIХ, рег № 9556, н. д. № 3551/2007 г. е продаден апартамент № 9; с нотариален акт за продажба на недвижим имот № 73/12.07.2007 г., том ХIХ, рег № 9558, н. д. № 3552/2007 г. е продаден апартамент № 13 и с нотариален акт за продажба на недвижим имот № 198/27.07.2007 г., том ХХI, рег № 10822, н. д. № 4068/2007 г. е продаден апартамент № 11. Спорът относно себестойността на недвижимите имоти, а съответно и относно положителната разлика до тяхната продажна, респ. пазарна цена, е решен с позоваване на източник на специални знания - заключението на приетата в ревизионното производство експертиза. Преценката на съда да даде вяра на заключението на заключението от извънсъдебната фаза на производството за сметка на това прието в хода на съдебното дирене е мотивирана в съответствие с изискването на чл. 202 от ГПК във вр. с § 2 от ДР на ДОПК. Съдът не е научен арбитър в областите на специални знания, необходими за решаване на спора, поради което единствено кръга на използваните от експертите методи и вътрешната логика на заключението могат да бъдат оценявани от него и то в контекста на другите доказателствени източници. След като оценката на заключението е извършена по правилата на чл. 202 от ГПК, установените с това доказателствено средство факти могат да стоят в основата и на правните изводи на касационната инстанция - чл. 220 от АПК във вр. с § 2 от ДОПК. Административният съд /очевидно поради липсата на спор/ не е обсъдил всички въведени от администрацията основания за особения ред на ревизията, но изследването им е възможно и от касационната инстанция в обхвата на проверката по чл. 218, ал. 2 от АПК и при надлежно установените от първата инстанция факти. Не се спори, че касаторът не е водил счетоводна отчетност, а е субект на задължението за счетоводно отчитане с арг. от чл. 2 във вр. с чл. 1, ал. 2 от ЗСч и това сочи на обстоятелството по чл. 122, ал. 1, т. 4 от ДОПК. Пропускът на ДЗЛ да декларира доходите си е проява на укриване - чл. 122, ал. 1, т. 2 от ДОПК. Несъответствието на доходите и разходите осъществява предпоставките на чл. 122, ал. 1, т. 7 от ДОПК. Касаторът няма оплаквания по установяванията на съда и на приходната администрация за разликата между приходите и разходите в 2007 г. в размер на 103 214.42 лева. Това е презюмиран доход по чл. 123, ал. 1, т. 2 от ДОПК, който подлежи на облагане с подоходен данък по чл. 48 от ЗДДФЛ. Предметът и обемът на дейността на касатора го определят като търговец по чл. 1, ал. 3 от ТЗ. Аргумент за това е извършването на четири разпоредителни сделки с недвижими имоти в рамките на една календарна година, която е и данъчен период по чл. 15 от ЗДДФЛ. Неоснователен и неверен е доводът в касационната жалба основан на разпоредбата на чл. 13, ал. 1, т. 1, б. "а" и "б" от ЗДДФЛ /ред от ДВ бр. 95 от 2006 г./ за допустимо разпореждане без последици на подоходно облагане на до три недвижими имота. В приложимата редакция на закона не са облагаеми доходите от продажбата на един недвижим жилищен имот независимо от датата на придобиване /чл. 13, ал. 1, т. 1, б. "а"/ и на до два недвижими имота...., ако от датата на придобиване са изминали повече от 5 години /чл. 13, ал. 1, т. 1, б. "б" от ЗДДФЛ/. Пискюлева се е разпоредила с четири недвижими жилищни имоти, поради което доходът от продажбите им не е освободен от данъчно облагане. Неоснователно е позоваването на чл. 318, ал. 2 от ТЗ, за да се изключат от кръга на търговските продажби тези на процесните вещи. Няма как апартаментите да се отнесат към вещите за лично потребление. Щом с арг. от чл. 1, ал. 3 от ТЗ сделките са търговски за касатора /вж. чл. 286, ал. 1 от ТЗ/, то са приложими правилата на търговските сделки и без купувачът да е търговец /чл. 287 от ТЗ/. Доходите от стопанска дейност на физическото лице търговец, който не е регистриран като ЕТ, се облагат по реда на чл. 26, ал. 1 - 5 от ЗДДФЛ, предвид препращането на чл. 26, ал. 6 от с. з. в ред до ДВ бр. 106 от 2008 г. В данъчен период 2007 г. разпоредбата на чл. 17 от ЗДДФЛ предвижда формирането на обща годишна данъчна основа от доходите от всички източници /след новелата от ДВ бр. 113 от 2007 г. доходите от стопанска дейност като търговец не се включват/, а ставката по чл. 48 от ЗДДФЛ е единна за всички доходи /de lege lata има две различни ставки по чл. 48, ал. 1 и 2 от закона с оглед източника на доходите/. Правомерно към изчисленият доход за 2007 г. е отнесена данъчната скала по чл. 48 от ЗДДФЛ, а забавеното плащане е източник на акцесорното задължение за лихва. В контекста на горното е дължимо оставяне в сила на оспореното решение. При този изход на спора на никоя отстраните не се следват разноски за касационното производство. Воден от горното и на основание чл. 221, ал. 2 от АПК във вр. с чл. 160, ал. 6 от ДОПК, Върховният административен съд, Първо отделение