Решение № 5979 от 16.6.2022 г. на ВАС, VIII о.

Производството е по реда чл. 208 и сл. от Административнопроцесуалния кодекс (АПК), във връзка с чл. 160, ал. 7 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс (ДОПК). Образувано е по касационна жалба на директора на дирекция ОДОП - София при ЦУ на НАП против решение 5952 от 21.10.2021 г., постановено по адм. дело 4997/2020 г. по описа на Административен съд София - град, с което по жалба на Си Би Ес Си Ес Ай Интернешънъл Б. В. Нидерландия, е отменен акт за прихващане или възстановяване П-22221018213707-004-01 от 29.03.2019 г., издаден от орган по приходите при ТД Големи данъкоплатци и осигурители на НАП, потвърден с решение 1066/20.06.2019 г. на директора на дирекция ОДОП - София при ЦУ на НАП, и преписката е върната на ТД Големи данъкоплатци и осигурители на НАП със задължителни указания по тълкуването и прилагането на закона. Касаторът оспорва първоинстанционното решение като неправилно поради нарушение на материалния закон и необоснованост - отменителни основания по чл. 209, т. 3 от АПК. Намира, че изводите на съда за наличие на кумулативно изискуемите основания за прилагане на СИДДО не са съобразени с релевантната фактическа установеност по делото, според която дружеството не е бенефициент на дохода от лицензирането на права. Според касатора в случая липсват доказателства, удостоверяващи обстоятелството, че дружеството е действителния притежател по смисъла на чл. 136а от ДОПК и чл. 12 от СИДДО на доходите, начислени от Фокс Нетуъркс Груп България ЕООД. Счита за неправилен изводът на съда, че Си Би Ес Си Ес Ай Интернешънъл Б. В. поема рисковете от дейността, като некореспондиращ с представените и обсъдени анализи. Искането от съда е за отмяна на съдебния акт. Претендира присъждане на направените по делото разноски и поддържа искането за прилагане на разпоредбата на чл. 161, ал. 3 от ДОПК. Ответникът Си Би Ес Си Ес Ай Интернешънъл Б. В., чрез адвокат Урумова и адвокат Стойков, оспорва касационната жалба като неоснователна по съображения изложени в представен писмен отговор и в хода по същество. Претендира присъждане на направените по делото разноски. Прокурорът от Върховна административна прокуратура дава мотивирано заключение за основателност на касационната жалба и пледира за отмяна на първоинстанционното решение. Върховният административен съд, състав на осмо отделение, като взе предвид наведените доводи в жалбата и доказателствата по делото и като извърши служебна проверка на основанията по чл. 218, ал. 2 от АПК, приема следното: Касационната жалба е подадена от надлежна страна, спрямо която първоинстанционното решение е неблагоприятно, и в срока по чл. 211, ал. 1 от АПК, поради което е процесуално допустима. Разгледана по същество е неоснователна. Настоящото касационно производство е второ поред, след като с решение 6293 от 28.05.2020 г., постановено по адм. дело 293/2020 г. по описа на Върховния административен съд, първо отделение, е отменено решение 7231 от 22.11.2019 г., постановено по адм. дело 9073/2019 г. по описа на Административен съд София - град, и делото е върнато за ново разглеждане от друг състав на същия съд. За да отмени решението и да върне делото за ново разглеждане, Върховния административен съд е приел, че първоинстанционният съд е бил длъжен да укаже на страните, че за някои обстоятелства от значение за делото не сочат доказателства, но не е указал разпределението на доказателствената тежест и не е изяснил релевантни за спора факти. Предмет на съдебен контрол в производството пред Административен съд София - град е акт за прихващане или възстановяване (АПВ) П-22221018213707-004-01 от 29.03.2019 г., издаден от орган по приходите при ТД Големи данъкоплатци и осигурители на НАП, потвърден с решение 1066/20.06.2019 г. на директора на дирекция ОДОП - София при ЦУ на НАП, с който на Си Би Ес Си Ес Ай Интернешънъл Б. В. е отказано възстановяване на данък при източника в размер на 70 859,99 лв., удържан по реда на чл. 195 от ЗКПО. По делото е установено, че Си Би Ес Си Ес Ай Интернешънъл Б. В. (CBS-CSI International B. V.) е местно лице за Кралство Нидерландия и получател на доход от авторски и лицензионни възнаграждения по смисъла на чл. 12, ал. 5, т. 3 от ЗКПО, вр. § 1, т. 8 от ДР на ЗКПО, начислени по договори за предоставяне на телевизионен лиценз за разпространение на телевизионни програми FOX от 2.06.2016 г. и 1.05.2017 г., сключени с "Фокс Нетуъркс Груп България" ЕООД. Си Би Ес Си Ес Ай Интернешънъл Б. В. е дъщерно дружество, изцяло притежавано от Си Би Ес Интернешънъл Холдингс Б. В., регистрирано в Кралство Нидерландия. Крайната компания-майка е "Си Би Ес Корпорейшън" със седалище в гр. Ню Йорк, САЩ. Основната дейност на Си Би Ес Си Ес Ай Интернешънъл Б. В. е свързана с разпространение на телевизионна продукция извън САЩ, Канада, Латинска и Южна Америка, а продажбите се осъществяват на местни и чуждестранни пазари, като най-важният пазар са държавите от Европейския съюз. Дружеството е подало искане за прихващане или възстановяване вх. 26-Ф-15040/29.11.2018 г., с което въз основа на Спогодбата между правителството на Народна република България и правителството на Кралство Холандия за избягване на двойното данъчно облагане и предотвратяване на отклонението от облагане с данъци върху дохода (СИДДО между Република България и Кралство Холандия) е претендирало възстановяване на удържан данък при източника по реда на чл. 195 от ЗКПО в размер на 70 859,99 лв. за 2017 г. С обжалвания АПВ му е отказано възстановяването на данъка. Посочено е, че доходите, реализирани от холандското дружество във връзка със сключените договори, представляват плащания с източник Република България и съгласно чл. 195 от ЗКПО платецът на дохода е длъжен да удържи и внесе в републиканския бюджет данък при източника в размер на 10 % от брутната сума на дохода. По данни от информационната система на НАП е установено, че за начислените в полза на чуждестранното лице доходи са подадени декларации по чл. 55, ал. 1 от ЗДДФЛ и чл. 201, ал. 1 от ЗКПО, с които е деклариран удържаният и внесен данък при източника в общ размер на 70 859,98 лв. Органът по приходите е приел, че въз основа на представените от Си Би Ес Си Ес Ай Интернешънъл Б. В. доказателства и писмени обяснения не може да се установят по категоричен начин конкретните условия по сделките между проверяваното дружество и евентуални други членове на групата CBS, които са източници на правата за разпространение на телевизионната продукция, лицензи за излъчването на която са предоставени на Фокс Нетуърк Груп България ЕООД. Прието е, че Си Би Ес Си Ес Ай Интернешънъл Б. В. не притежава права, от които произтичат спорните доходи. Като допълнително обстоятелство е посочено, че дружеството не разполага с човешки ресурс, който да може да се разпорежда с посочените доходи и да преценява тяхното използване и не поема всички или съществена част от рисковете, свързани с дейността, от която произтичат реализираните доходи. Направен е извод, че холандското дружество не е действителният притежател на начислените от Фокс Нетуърк Груп България ЕООД авторски и лицензионни възнаграждения. При новото разглеждане на делото пред административния съд е назначена съдебно-счетоводна експертиза (ССЕ) и са представени доказателства. За да отмени обжалвания акт, първоинстанционният съд е анализирал събраните доказателства и заключението по ССЕ и въз основа на тях е приел, че правото да се разпорежда с реализирания от дейността доход и да преценява неговото използване следва пряко от чл. 16 от устава на Си Би Ес Си Ес Ай Интернешънъл Б. В. Този факт е потвърден и от заключението на вещото лице и от представения годишен доклад за годината, приключваща на 31.12.2017 г., в който е посочено, че дружеството реализира 0.8 % от фактурираните нетни приходи от продажби за своята дейност като дистрибутор на телевизионно съдържание. Посоченият размер на възнаграждението е в съответствие с пазарните нива с оглед дистрибуторските функции на Си Би Ес Си Ес Ай Интернешънъл Б. В. Съдът е приел, че дружеството поема рисковете от дейността си свързани с изпълнението на договорите с крайни клиенти (включително рискът от неплащане или забавено плащане на възнагражденията за ползване на лицензионните права) и са изцяло за негова сметка. Заключил е, че АПВ е издаден в противоречие с чл. 12 от СИДДО между Република България и Кралство Холандия и следва да бъде отменен, а доколкото естеството на акта не позволява решаването на спора по същество е изпратил преписката на съответния компетентен административен орган със задължителни указания по тълкуването и прилагането на закона. Решението е валидно, допустимо и правилно. Неснователно е оплакването на касатора, че атакуваният съдебен акт е постановен при необсъждане на доказателствата и в противоречие с материалния закон. Решаващият състав подробно е обсъдил всички относими доказателства, както и възраженията и доводите на страните, в резултат на което е достигнал до обосновани фактически и правни изводи. Съгласно чл. 12, ал. 1 от СИДДО между Република България и Кралство Холандия, авторски и лицензионни възнаграждения, произхождащи от едната държава и изплащани на местно лице на другата държава, могат да бъдат облагани в тази друга държава, ако това местно лице е действителният ползвател на авторските и лицензионните възнаграждения. С чл. 136а, ал. 1 от ДОПК са установени предпоставките за признаване на чуждестранното лице за притежател на дохода да има право да се разпорежда с дохода и да преценява използването му и да понася целия или съществена част от риска от дейността, от която се реализира доходът, както и да не действа като дружество за насочване на дохода. Дружество за насочване на дохода е такова, контролирано от лица без право на същия по вид и размер облекчения, ако доходът се реализира директно от тях и което не осъществява стопанска дейност извън притежанието и/или администрирането на правата или активите източник на дохода и дружеството не разполага с активи, капитал или персонал, съответстващи на неговата стопанска дейност или няма контрол върху правата или активите, от които е реализиран доходът. При установената по делото фактическа обстановка първоинстанционният съд обосновано е разгледал спора като свързан с изясняване на въпроса дали Си Би Ес Си Ес Ай Интернешънъл Б. В. е притежател на дохода от източник в Република България, каквото е условието за прилагане на СИДДО по чл. 136, т. 2 от ДОПК, респ. да е действителният ползвател на авторските и лицензионните възнаграждения според чл. 136а, ал. 1 от ДОПК и чл. 12, ал. 1 от СИДДО. Решаващият състав е анализирал представения в хода на производството устав на дружеството. От него се установява, че то има право да се разпорежда с дохода и да преценява използването му. Съгласно чл. 16 от устава, резултатът за годината е на разположение за разпределение на общото събрание на акционерите. Това се потвърждава и от заключението на вещото лице по ССЕ, което се позовава на данните в годишния доклад за 2017 г. на Си Би Ес Си Ес Ай Интернешънъл Б. В., според които дружеството реализира 0.8 % от фактурираните нетни приходи от продажби за своята дейност като дистрибутор на телевизионно съдържание. По делото е представено и споразумение за предварително ценообразуване с нидерландската данъчна администрация, видно от което посоченият размер на възнаграждението е в съответствие с пазарните нива с оглед дистрибуторските функции на Си Би Ес Си Ес Ай Интернешънъл Б. В. Дейността, от която се реализира доходът, е такава по предоставяне на права по базови договори за телевизионен лиценз. Съответен на тази дейност е рискът, посочен в документацията за трансферно ценообразуване за 2017 г. и ГФО, а именно риск за развойна дейност, пазарен риск, валутен риск, операционен риск, кредитен риск, които включват и рискът от неплащане или забавено плащане на възнагражденията за ползване на лицензионните права. Рисковете, свързани с изпълнението на договорите с крайни клиенти се поемат от Си Би Ес Си Ес Ай Интернешънъл Б. В. и са изцяло за негова сметка. На следващо място не е доказано Си Би Ес Си Ес Ай Интернешънъл Б. В. да се контролира от лице без право на същото по вид или размер облекчение при пряко получаване на дохода, за да се приеме, че е дружество за насочване на дохода по смисъла на чл. 136а, ал. 2 от ДОПК. Контролът върху дружеството се осъществява от друго холандско дружество, което е в персоналния обхват на СИДДО между Република България и Кралство Холандия. Първоинстанционният съд правилно е приел, че по делото не е доказано да се осъществява контрол от крайната компания-майка Си Би Ес Корпорейшън със седалище Ню Йорк, САЩ. Не е доказано да е налице и контрол по ръководство и направление дейността на контролираното лице, респ. ограничаване на права, от друго дружество, което не би имало право на същите по вид и размер облекчения. Не е налице и дружество, което не разполага с активи, капитал и персонал, съответстващи на неговата стопанска дейност. Видно от ГФО за 2017 г. и документацията за трансферно ценообразуване, Си Би Ес Си Ес Ай Интернешънъл Б. В. разполага с материални и нематериални активи, капитал и собствен специализиран персонал. С оглед изложеното обоснован и материалнозаконосъобразен е изводът на съда, чеСи Би Ес Си Ес Ай Интернешънъл Б. В. е реалният притежател на дохода и спрямо него е приложима разпоредбата на чл. 12, ал. 1 от СИДДО между Република България и Кралство Холандия. Доколкото са осъществени основанията по чл. 136 от ДОПК за прилагане на СИДДО, то съществува и правото на възстановяване на данъка, удържан при източника за дохода по чл. 12, ал. 5, т. 3 от ЗКПО за 2017 г. Като е достигнал до извод за незаконосъобразност на отказа за възстановяване на удържания и внесен данък, обективиран в обжалвания АПВ, първоинстанционния съд е постановил правилно решение, което следва да се остави в сила. Неоснователно е искането на касатора, разноските да бъдат присъдени съобразно разпоредбата на чл. 161, ал. 3 от ДОПК. В случая АПВ не е отменен единствено въз основа на представените пред съда доказателства, поради което посочената норма не следва да се прилага. При този изход на спора на ответника по касация следва да се присъди своевременно поисканото и доказано адвокатско възнаграждение за настоящата касационна инстанция в размер на 5 134,05 лв. За предходните инстанции са присъдени разноски от първоинстанционния съд, поради което такива не следва да се присъждат. Воден от горното и на основание чл. 221, ал. 2, предложение първо от АПК, Върховният административен съд, състав на осмо отделение,