Решение № 4415 от 27.03.2012 г. на ВАС по адм. д. № 13097/2011 г.

Решение № 4415 от 27.03.2012 г. на ВАС по адм. д. № 13097/2011 г., VIII о., докладчик съдията Емилия Миткова Производството е по реда на чл. 209 и сл. от АПК. Образувано е по касационна жалба на Тодорка Генова Вълчева с адрес - община Бургас, село Рудник, срещу решение № 1172/29.08.2011, постановено по адм. д. № 1109/2010 г. по описа на Административен съд гр. Бургас /АС/, с което е отхвърлена жалбата на Вълчева против ревизионен акт № 020901251/04.12.2009 г. (РА), потвърден с решение № РД-10-143/10.05.2010 г. на директора на дирекция "ОУИ"-Бургас при ЦУ на НАП. В жалбата се излагат доводи за неправилност на съдебното решение, като постановено в нарушение на материалния закон и необосновано отменително основание по чл. 209, т. 3 от АПК. Моли да бъде отменено решението с присъждане на направените разноски за две инстанции. Ответникът по жалбата-Директор Дирекция "ОУИ"-Бургас при ЦУ на НАП не взема становище по жалбата. Представителят на Върховната административна прокуратура, излага доводи за неоснователност на жалбата. Върховният административен съд - осмо отделение, като взе предвид становището на страните и извърши проверка на обжалваното решение на посочените касационни основания съгласно разпоредбата на чл. 218, ал. 1 от АПК и след служебна проверка за допустимостта, валидността и съответствието на решението с материалния закон по реда на чл. 218, ал. 2 от АПК, приема касационната жалба за процесуално допустима, като подадена в срока по чл. 211 от АПК, а по същество за частично основателна. Предмет на обжалване пред АС е бил РА № 020901251/04.12.2009 г. (РА), потвърден с решение № РД-10-143/10.05.2010 г. на директора на дирекция "ОУИ"-Бургас при ЦУ на НАП, с който на Тодорка Генова Вълчева са определени задължения по ЗДДС за 01.01.2008 - 26.10.2008 г., в размер на 16 991,05 лева - главница и 2498,18 лева - лихва; 27.10.2008 - 31.10.2008 г., в размер на 2729,17 лева - главница и 377,59 лева - лихва и за ноември 2008 г. - 6 400 лева главница. За да постанови обжалваното решение съдът е приел, че ревизионното производство е започнало въз основа на надлежно възлагане, като в хода на извършване на ревизията не са допуснати съществени нарушения на процесуалните правила на ДОПК. От фактическа страна съдът е приел, че Тодорка Вълчева е земеделски производител от 24.03.2006 г., като е регистрирана от органите по приходите служебно по ЗДДС на 27.10.2008 г., с актът за регистрация, който е влязъл в сила към момента на започване на настоящото ревизионно производство. Съдът е възприел установеното в хода на ревизията, а именно, че Тодорка Вълчева е достигнала през 2006 г. оборота, по чл. 96, ал. 1 от ЗДДС, като е декларирала в ГДД вх. № 80010685/16.04.2007 г., по чл. 41 от ЗОДФЛ, оборот в размер на 141 800 лева, поради което на основание чл. 102, ал. З т. 1 от ЗДДС, ревизионният екип е извършил проверка за задължения по ЗДДС от началото на 2008 г. до момента на регистрацията. За периода 01.01.2008 - 27.10.2008 г. за установено съдът е приел, че реализираният облагаем оборот на лицето е в размер на 101 946,29 лева, част от които са от получени комисионни в размер на 1 000 лева, които ревизираното лице е декларирало с ГДД на 27.04.2009 г. Установено е че ДЗЛ е декларирало раздадена рента - зърно в натура за стопанската 2007/2008 г. в размер общо на 113098,590 кг. Предвид декларацията на лицето, че рентата е раздадена през юли и август 2008 г., органите по приходите са изискали информация за пазарните цени на пшеницата през този период от "САПИ" ООД и е определена паричната стойност на раздадената рента в натура в размер на 26 012,68 лева. За същия период Вълчева е раздала рента в натура за обработвана земя в землището на село Медово - 56 288,10 кг пшеница, като е декларирала, че рентата е раздадена през месец септември 2008 г. Установена е паричната равностойност на в размер на 11 820,50 лева. В хода на ревизията е установено, че с "искане за отпускане на материални ценности № 16/07.09.2008 г." Вълчева се е разпоредила с 7 300 кг кориандър в полза на "Генсиден евролайн" ЕООД, като стойността на прехвърлената родовоопределена вещ е 4 745 лева. От представено заверено извлечение от "движение на материалните запаси за периода 01.01.2008 - 31.12.2008 г. - месец август 2008 г.", ревизираното лице е продало 114 480 кг ечемик и овес на стойност 21 268,29 лева. В Приложение № 8 от ГДД по чл. 50 от ЗДДФЛ лицето е декларирало произведена пшеница на стойност 29 400 лева и произведен ечемик на стойност 7 700 лева. При така установеното съдът е обсъдил възражението на жалбоподателката досежно по-късен момент на достигане на прага за регистрация по ЗДДС и е приел, че с акт за регистрация от 27.10.2008 г. Вълчева е регистрирана по ЗДДС служебно от органите по приходите, който не е оспорен и е влязъл в сила към момента на започване на ревизионното производство. Възраженията за липса на предпоставки за регистрация, включително за процесния период 01.01.2008 -27.10.2008 г., съдът е приел за неотносими към настоящия спор, тъй като предмет на обжалване е процесния ревизионен акт, а не законосъобразността на акта за регистрация. Позовал се е на разпоредбата на чл. 102, ал. 3, т. 1 от ЗДДС и чл. 67, ал. 2 от ЗДДС, и е приел, че облагаемата основа е законосъобразно определена Възражението на жалбоподателката за действително добити различни (по-малки) количества зърнени култури - от декларираните в ГДД, съдът е приел за неоснователно, тъй като ГДД е документ, който е попълнен от ревизираното лице и удостоверява обстоятелства, които са неблагоприятни за него. Ревизираното лице не е търговец по смисъла на ТЗ, но като земеделски производител е стопански субект, който извършва дейност, идентична с дейността на търговците и е следвало да декларира коректно своите приходи. В тази насока съдът е обсъдил представената оборотна ведомост и справката от БАН - Национален институт по метеорология и хидрология и е приел, че същите не оборват декларираните от лицето данни в ГДД. За периода 27.10.2008 - 31.10.2008 г., съдът е приел за установено, че с "искане за отпускане на материални ценности № 8/31.10.2008 г." Вълчева се е разпоредила с 51 700 кг слънчоглед в полза на "Генсиденевролайн", като стойността на прехвърлената родовоопределена вещ е 16 375 лева, като не е представен платежен документ. На основание чл. 25, ал. 2 и 5 във връзка с чл. 67, ал. 2 от ЗДДС, ревизионният екип е начислил ДДС в размер на 2729,17 лева върху сделката. За ноември 2008 г. на жалбоподателя е отказано признаване на право на приспадане на данъчен кредит в размер на 6400 лева по фактура № 263/24.11.2008 г., с предмет на доставката "20 000 литра евродизел", издадена от доставчика "Трейд инженеринг груп" ЕООД - Стара Загора. За установено от фактическа страна съдът е приел, че при извършена насрещна проверка доставчикът не открит на адреса, като не са представени доказателства за техническа и кадрова обезпеченост на дружеството, поради което законосъобразно органите по приходите са отказали признаване на право на приспадане на данъчен кредит, поради липса на реална доставка. От доставчика не са представени доказателства за възможностите му да достави 20 000 литра гориво, което изисква специфичен режим на превоз и съхранение. Счетоводното отразяване на извършената доставка, съдът е приел, че е елемент от действията, които следва да се установят, за да се приеме, че в действителност горивото е било доставено. Решението е правилно в частта на начислен ДДС и неправилно в частта на отказано право на данъчен кредит за данъчен перод м. 11 2008 г. По делото няма спор по фактите. При постановяване на решението си административният съд е приложил правилно материалния закон. Обсъдени са събраните доказателства, доводите на страните и е направен съответстващия извод за законосъобразно определяне ДДС на дружеството за процесния период от време. Разпоредбата на чл. 102, ал. 3 от ЗДДС е правилно тълкувана в обжалваното решение, тъй като процесните данъчни задължения за времето до регистрацията на касаторката по ЗДДС са в зависимост от наличието на съответните законови предпоставки. Безспорно установено е, че с влязъл в сила Акт за регистрация по ЗДДС касаторката е регистрирана от органите по приходите служебно по ЗДДС на 27.10.2008. Настоящото ревизионно производство е извършено на основание чл. 102, ал. З т. 1 от ЗДДС, съгласно която за определяне на данъчните задължения на лицето в случаите, когато е било длъжно, но не е подало заявление за регистрация в срок, се приема, че лицето дължи данък за извършените от него облагаеми доставки и облагаеми вътреобщностни придобивания, за периода от изтичането на срока за подаване на заявление за регистрация до датата, на която е регистрирано от органа по приходите В случая ревизията е за установяване задължения по ЗДДС от началото на 2008 г. до момента на регистрацията, тъй като е следвало да се регистрира доброволно по ЗДДС към 14.01.2007 г. Досежно реализираният облагаем оборот на лицето за периода 01.01.2008 - 26.10.2008 г., в размер на 101 946,29 лева, съдът е изложил подробни доводи в мотивите на обжалваното решение, които се споделят от настоящия състав. Правилно съдът е приел, че стойността на декларираната от касаторката раздадена рента е определена въз основа на информация за пазарните цени през процесния период от "САПИ" ООД - система за агропазарна информация, като е спазена и разпоредбата на чл. 67, ал. 2 от ЗДДС, според която, когато при договаряне на доставката не е изрично посочено, че данъкът се дължи отделно, приема се, че той е включен в договорената цена. За периода 27.10.2008 - 31.10.2008 г., правилно е установено, че с "искане за отпускане на материални ценности № 8/31.10.2008 г." Вълчева е продала 51 700 кг слънчоглед на "Генсиденевролайн", за сумата от 16 375 лева, поради което и законосъобразно на основание чл. 25, ал. 2 и 5, във връзка с чл. 67, ал. 2 от ЗДДС е начислен ДДС в размер на 2729,17 лева. Основния довод в касационната жалба е свързан с допуснато съществено процесуално нарушение от съда, поради отказ за спиране на настоящото производство до приключване на адм. д. № 49/10 г. по описа на АС гр. Бургас, което е образувано по жалба срещу РА за установено задължения по ЗДДС за периода 01.01.-31.12.2007 г. На първо място определението за отказ за спиране на производството е обжалвано от касаторката и с определение № 7632/01.06.2011 г. на ВАС по адм. 6607/11 г. е оставено в сила, поради което същото е влязло в сила. На следващо място както правилно е приел съдът, производството във връзка с установяване на данъчни задължения за предходен период, не е преюдициално по отношение на настоящото производство. Вторият касационен довод е свързан с незаконосъобразно приемане от съда на факта, че през 2006 г. е достигнала оборота по чл. 96, ал. 1 от ЗДДС, като е декларирала в ГДД по чл. 41 от ЗОДФЛ оборот от 141 800 лева. В тази насока според касаторката реалността на декларираните от нея суми за 2006 г. и наличието на задължителната регистрация са предмет на висящ правен спор по адм. д. № 49/10 г. по описа на АС гр. Бургас. Този довод е неоснователен, тъй като Акта за регистрация по ЗДДС, така както е приел АС е влязъл в сила, поради необжалването му и е задължителен за съда. С него е установено, че касаторката е регистрирана от органите по приходите служебно по ЗДДС на 27.10.2008 г., след като не се е регистрира доброволно по ЗДДС към 14.01.2007 г. Правилно съдът е приел, че влезлият в сила акт за регистрация представлява стабилен административен акт, който не може да бъде изменян или отменян както от органа, който го е издал, така и от съда. В правната теория и практика е безспорно, че актът за регистрация представлява индивидуален административен акт, а в чл. 83, ал. 4 ДОПК изрично е предвидено, че актовете и отказите за регистрация или дерегистрация в специалните регистри се обжалват по реда, предвиден за обжалване на ревизионните актове. Предвид това, всички доводи и съображения, които са изложени в касационната жалба, че констатациите в акта за регистрация подлежат на последващ контрол в хода на ревизия по чл. 102, ал. 4, вр. ал. 3 от ЗДДС са неоснователни и не следва допълнително да бъдат обсъждани. Третият касационен довод в жалбата за наличие на произведено количество земеделска продукция, различна от приетата от съда, настоящият състав намира за неоснователен. Както правилно е приел съдът, ГДД е частен документ, който е попълнен от ревизираното лице и удостоверява обстоятелства, които са неблагоприятни за него. Подадената декларация обвързва подателя си, както поради предвидената отговорност за невярно деклариране, така и поради това че съдържа признание за факти, които предвид защитната теза на жалбоподателя в административното и съдебното производство във връзка с процесния акт за регистрация по ЗДДС, са неизгодни за него. Жалбоподателят, като лице което е подписало декларацията, е ограничен относно допустимите доказателствени средства при доказването във връзка с опровергаване на съдържанието на декларацията. В тази насока правилно съдът е приел, че представената оборотна ведомост по партиди за периода 01.01.2008 - 31.12.2008 г., не е заверена от жалбоподателя, а е изготвена от лицето "М. Тенева", за което не може да се установи в каква връзка се намира с ревизираното лице, служебна бележка от ОД "Земеделие"- Бургас, от която се установява какъв е бил средния добив от реколтирани култури за стопанската 2007-2008 г. в определени землища в община Бургас и справката от БАН - Национален институт по метеорология и хидрология, от която се установява, че температурите и средномесечните валежи през 2008 г. не са се различавали съществено от обичайните за която и да е друга година, не обосновават твърденията на жалбоподателя за количества добити зърнени култури, различни от декларираните. Постановлението за спиране на досъдебно производство от 09.12.2008 г. на ОП-Бургас, което според касаторката не е обсъдено от съда, също не установява факти различни от декларираните от нея в ГДД. Засегнатите от пожар 750 дка. арендовани площи, както се твърди от касаторката е следвало да бъдат отчетени от нея в подадената ГДД по чл. 50 от ЗДДФЛ. В частта относно отказано право на приспадане на данъчен кредит в размер на 6400 лева по фактура № 263/24.11.2008 г., с предмет на доставката "20 000 литра евродизел", издадена от доставчика "Трейд инженеринг груп" ЕООД - Стара Загора, жалбата е основателна. Действително при извършена насрещна проверка доставчикът не открит на адреса, като не са представени доказателства за техническа и кадрова обезпеченост на дружеството, поради което съдът е възприел извода на органите по приходите, за отказ на право на приспадане на данъчен кредит, поради липса на реална доставка. Основателно е възражението на касаторката, че за същото количество евродизел с решение за възстановяване на акциз № 2605-1060/28.11.2008 г. на Началника на Митница Бургас е възстановен акциз в размер на 26 208,31 лева, за периода 01.01.2008 г. - 31.12.2008 г., за обработка на 6 527,60 дка., по три броя фактури. Представеното и прието по делото решение за възстановяване на акциз № 2605-1060/28.11.2008 г. не е обсъдено от съда. Действително, критерий за възстановяване на акциза е дали горивото е използвано за обработка на регистрираната от лицето като земеделски производител, земеделска земя, но в решението е посочено, че при постановяването са разгледани 3 броя фактури, без конкретизация, но предвид периода който е проверяван, то се налага извода, че същият съвпада с процесната фактура, поради което следва да се приеме, че същата е била предмет на проверка, ведно с касови бележки, които установяват, че са изпълнени условията за възстановяване на акциз по чл. 32, ал. 2 и 5 от ЗАДС. Представянето на фактури за закупено дизелово гориво е кумулативно условие за възстановяване на акциз на земеделски производител - по аргумент от чл. 26а, ал. 5, т. 2 и ал. 6 от ППЗАДС (отм.). В този смисъл следва да бъде прието, че реалността на доставките по процесните фактури е установена, с влязъл в законна сила индивидуален административен акт, издаден от компетентен държавен орган, поради което позоваването на него от страна касаторката, в чиято полза е издаден е валидно и правно допустимо, а решението на съда в тази му част като неправилно следва да бъде отменено. В този смисъл е решение № 4220 от 23.03.2012 г., постановено по адм. д. № 6819/11 г., по описа на ВАС, първо отделение. С оглед на изложеното и като е достигнал до други правни изводи АС е постановил неправилно решение, което в тази си част следва да бъде отменено и тъй като делото е изяснено от фактическа страна да бъде постановено ново, с което се отмени обжалвания РА в частта, относно отказано право на приспадане на данъчен кредит в размер на 6400 лева по фактура № 263/24.11.2008 г., с предмет на доставката "20 000 литра евродизел", издадена от доставчика "Трейд инженеринг груп" ЕООД - Стара Загора и в частта на присъдени на Дирекция "ОУИ"-Бургас при ЦУ на НАП разноски, за разликата над 1050 лева. С оглед крайния съдебен акт и предвид изричната претенция на касаторката, Дирекция "ОУИ"-Бургас при ЦУ на НАП, следва да заплати сумата от 200 лева, част от направени разноски за адвокатско възнаграждение в първата инстанция и 400 лева, представляваща част от изплатено възнаграждение на вещото лице и държавни такси за образуване на съдебните производства. Предвид на изложеното Върховният административен съд, осмо отделение, на основание чл. 221, ал. 2 от АПК