Решение № 4449 от 1.04.2014 г. на ВАС по адм. д. № 14229/2013 г.

Решение № 4449 от 1.04.2014 г. на ВАС по адм. д. № 14229/2013 г., VIII о., докладчик съдията Василка Шаламанова Производството е по реда на чл. 208 и сл. АПК вр. чл. 160, ал. 6 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс. Образувано по касационна жалба на "Пипиниер консулт агробиотех" ЕООД, ЕИК 131198887 срещу Решение № 3850 от 10.06.2013, постановено от Административен съд София-град по адм. дело № 2508 по описа на същия съд за 2012 г., с което е отхвърлена жалбата му против Ревизионен акт № 2001105409/3.09.2011 г., потвърден с Решение № 194/30.01.2012 г. от страна на - Директорът на дирекция ОДОП гр. София при ЦУ на НАП. Касаторът релевира доводи за неправилност на решението като постановено при съществени нарушения на съдопроизводствените правила и в противоречие с материалния закон. Моли за отмяната му. Ответникът - Директорът на дирекция ОДОП гр. София при ЦУ на НАП, чрез процесуалния си представител юрк. Кръстева оспорва жалбата в с. з. Претендира разноски. Представителят на Върховна административна прокуратура дава заключение за неоснователност на касационната жалба. Върховният административен съд, осмо отделение счита, че касационната жалба е подадена в срок от надлежна страна, за което е процесуално допустима, като разгледана по същество е основателна поради следните съображения: С обжалваното решение Административен съд София-град е отхвърлил жалбата на дружеството против Ревизионен акт № 2001105409/3.09.2011 г., потвърден с Решение № 194/30.01.2012 г. от страна на - Директорът на дирекция ОДОП при ЦУ на НАП. За да постанови този резултат първоинстанционният съд е приел, че оспореният РА е издаден от компетентен орган, в законоустановената форма и при липса на допуснати съществени нарушения на административнопроизводствените правила. При преценката на неговата обоснованост и материална законосъобразност, решаващият състав е анализирал приобщените в хода на ревизията доказателства и установената въз основа на тях от органите по приходите фактическа обстановка. Приел е, че по отношение на доставките на стоки и услуги от ЕТ "Низа - Румен Петков" не са представени надлежни доказателства, че изпълнителят е в състояние, с оглед непритежаването на кадрова, техническа и материална обезпеченост, да извърши договорените СМР. За предмета на фактурираните от "Арт 3000" ЕООД доставки на услуги и стоки е приел, че не са представени убедителни доказателства за реалното им осъществяване както за изграждане на оранжерията, изкопни дейности, извозване на земни маси и доставка на инертни материали, така и за изработването на рекламни материали. Подобно е положението и с фактурираните доставки на стоки от "Джиджитал 1000" ЕООД, за които е приета липса на реалност. Решаващия съд e приел и нереалност на доставките на лозов посадъчен материал по издадените фактури от "Ка Ем Ко груп" ЕООД и "ВТ трейдинг" ЕООД. И в този случай е прието отсъствие на доказателства за действителното прехвърляне на собственост по смисъла на чл. 24, ал. 2 от ЗЗД за доставения брой лози /приемо-предавателни протоколи, транспортиране, сертификати за качество/, което се отнася и за доставката на акациеви колове /9 850 бр./. Относно претендирания ДК по доставките, извършени от "Йолет уърлд строй" ЕООД е установено, че това дружество не е имало облигационни и други отношения с жалбоподателя и не е издавало на негово име фактури. Решението на АССГ е неправилно като необосновано и незаконосъобразно. Административният съд не е съобразил всички събрани по делото доказателства, ценил е избирателно доказателствата. Като е допуснал тези нарушения съдът не е установил правилно фактическата обстановка по спора, в резултат на което е достигнал до правни изводи в противоречие с материалния закон. От събраните доказателства е видно, че между доставчика ЕТ "Низа-Румен Петков" и жалбоподателя е сключен Договор за изпълнение на строително-монтажни работи от 22.04.2008 г., по силата на който, доставчикът в качеството на изпълнител поел задължение да извърши срещу възнаграждение със свой труд, материали и механизация качествено и в срок строително- монтажни работи-дренаж, подложен бетон, арматура- мрежи, труд, кофраж, бетон, кофраж стени, арматура и други, подробно описани в договора в размер на 253 477.40 лева, но не е посочено мястото на извършване и за кой обект се отнасят. Този доставчик е издал в полза на жалбоподателя за данъчен период месец 12.2007 г., месец 06 и 07.2008 г. 13 броя данъчни фактури на обща стойност 429 594.80 лева и ДДС в размер на 85918.96 лева/ подробно описани в ревизионния акт по номер, дата и стойност / с предмет материали СМР и циментови колове. Доставчикът "Ка Ем Ко Груп" ЕООД е издал в полза на жалбоподателя 19 броя фактури през периодите месец 10.2009 г., месец 11 и 12.2009 г. В хода на ревизионното производство този доставчик е представил заверено копие на всички фактури, видно от които е, че те са с предмет доставка на лозов посадъчен материал сорт" В. -50 000 бройки и акациеви колове 9850 броя, придружени със счетоводни регистри, СД и Дневник за продажбите, 2 броя сключени договори между жалбоподателя и доставчика и като предходен доставчик е посочен "ВТ Трейдинг" ЕООД по фактури с № 1926/01.10.2009 г., № 1936/01.10.2009 г., с приложен опис-лозов посадъчен матирал сорт В. и акациеви колове. Доставчикът "ВТ Трейдинг" ЕООД е издал в полза на жалбоподателя 7 броя данъчни фактури през месец 09.2009 г. с предмет доставка на лозов посадъчен материал сорт В. 14 280 броя, като е представена фактура, издадена от предходен доставчик 411/1.09.2009 г. на стойност 45 124.80 лева, от " Хемус Трейдинг" ЕООД. Доставчикът "Джиджитал 1000" ЕООД е издал в полза на жалбоподателя фактури-10 броя за периодите месец 10.2010, и м. 12.2010 г., с предмет на доставката циментови колове 11 500 броя и поцинкована неръждаема тел 12 тона, придружени със счетоводни регистри, СД по ЗДДС, дневници за продажбите, като стоките са доставени с транспорт на клиента директно от производителя и е представил фактура, издадена му от сочен от него като предходен доставчик- жалбоподателя. Доставчикът "Арт 3000" ЕООД е издал в полза на жалбоподателя три броя фактури за данъчен период месец 12.2007 г., месец 3 2008 г. и месец 01.2008 г. с предмет услуга-СМР, изработка и монтаж на оранжерия. Първата фактура 0.1018/27.12.2007 г. е с предмет -доставка на рекламни материали, визитки, дипляни, луксозни календари. Същината на спора относно реалността на направените доставки се концентрира върху индивидуализацията на стоките, върху приемо-предаването на същите, върху кадровата и техническа обезпеченост на доставчиците и извършения транспорт. Не е спорно, че от счетоводна страна, както при доставчиците, така и при получателя е налице надлежно осчетоводяване, отчетени са приходи от продажбата при доставчиците, подадени са необходимите документи и декларации във връзка с начисляването на данъка. Тези обстоятелства са установени и въз основа приетата съдебно-счетоводна експертиза. На следващо място е установено пълно, чрез събраните писмени доказателства и заключение по приетата съдебно-техническа експертиза и счетоводни експертизи, че закупените ДМА, освен че касаят предмета на дейност на РЛ, са заприходени като ДМА при спазване изискванията на ЗСч са налични. Същите съответстват на описанието по фактурите, на документите за заприходяване, на както и на актовете за въвеждане в експлоатация на ДМА. Освен това още по време на ревизионното производство касаторът е направил искане за назначаване на технико-икономическа експертиза относно извършените СМР в обектите му и стойността им и относно закупените материали - колове, тел и др., тяхното местоположение и използването им, но данъчните са отказали назначаването на такава. Назначените по делото експертизи в съдебното производство, след посещение на място установяват действителен оборот и дейност на дружеството. Не е спорно и е установено по делото, вкл. от заключението на приетата съдебно-счетоводна експертиза, че доставчиците са регистрирани по ЗДДС при издаване на фактурите, получателят по фактурите и ревизирано лице е осчетоводил редовно и надлежно получените фактури, вкл. в справка декларация по ЗДДС и дневник за покупки, заприходил е надлежно получените стоки и материали. В конкретния случай е е налице прехвърляне на собственост върху стоки, за което е платена парична престация от получателя им. С издаването на данъчните фактури е обективирано наличието на сключена между страните сделка, т. е. постигнато съгласие между продавача и купувача за относно строително- монтажните работи. Доказателствата за реалното осъществяване на доставките могат условно да бъдат разделени на две групи: установяващи потенциалната възможност да осъществяване на доставката, в която следва да се включат материално-техническата и кадрова обезпеченост на доставчика; и такива, сочещи прякото й реализиране, към които следва да се причислят приемо-предавателни протоколи, доказателства за индивидуализиране на родовоопределените вещи (стокови или складови разписки, кантарни бележки и др.). По първата група доказателства следва да се съобрази съобразил Решение на Съда на ЕС от 21.06.2012 г. по съединени дела С-80/11 и С-142/11. При идентична на настоящата фактическа обстановка Съдът се е произнесъл категорично, че чл. 167, чл. 168, буква а), чл. 178, буква а) и чл. 273 от Директива 2006/112 трябва да се тълкуват в смисъл, че не допускат национална практика, съгласно която данъчният орган отказва да признае право на приспадане, поради това че данъчнозадълженото лице не се е уверило, че издателят на фактурата за стоките, във връзка с които се иска упражняване на това право, има качеството на данъчнозадължено лице, разполагал е със стоките, предмет на доставката, бил е в състояние да ги достави и е изпълнил задълженията си за деклариране и за внасяне на ДДС, или поради това че въпросното данъчнозадължено лице не притежава други документи, освен фактурата, от които да е видно съществуването на посочените обстоятелства, макар да са изпълнени предвидените в Директива 2006/112 процесуални и материалноправни условия за упражняването на правото на приспадане и данъчнозадълженото лице да не разполага с данни за евентуални нарушения или измама от страна на въпросния издател. В конкретния случай не се доказва участие на ревизираното лице в данъчна измама, не са установени обективни данни, от които да се направи извод, че лицето е знаело или е било длъжно да знае за извършването на такава от някой от преките му доставчици. При това положение съобразно цитираната задължителна практика на Съда на Европейския съюз е недопустимо да се откаже правото на данъчен кредит, което по същество е сторено с обжалвания РА. По втората група доказателства в случая се касае за родово определени вещи и съгласно чл. 24, ал. 2 от Закона за задълженията и договорите собствеността върху същите се прехвърля с определянето им по съгласие на страните, а при липса на такова, когато бъдат предадени. В случая следва да се приеме, че със съставянето на фактурата и приемо-предавателния протокол е постигнато именно такова съгласие, поради което и именно на тази дата е прехвърлена и собствеността върху лозовия посадъчен материал. По този начин стоките са индивидуализирани, което позволява да се приеме, че собствеността върху тях е прехвърлена съобразно посоченото по-горе правило на ЗЗД. Индивидуализирането и отделянето на родово определените вещи с постигане на съгласие е категорично доказателство за прехвърляне на собствеността. Представеният по делото приемо-предавателен протокол не е оспорен от ответника, а той е пряко доказателство за реализиране на спорната доставка - с индивидуализиране на вещите съгласно чл. 24 ЗЗД. Що се отнася до произхода на стоките при доставчиците или т. нар материална обезпеченост неустановяването й при условията на пълно доказване не може да доведе до обратния извод за липса на реално извършени доставки, както е приел първоинстанционният съд. С оглед вида и количествата на стоките не е от съществено значение установяването на транспорта. Обстоятелството, че някои от доставчиците не са открити на адреса си при извършване на насрещна проверка също не е достатъчно, за да се приеме, че същите не разполагат с кадрова и материална обезпеченост за извършване на доставките. Също така според актуалното решение на СЕС по дело С-18/13 по преюдициално запитване на АССГ, при сходна с настоящия спор фактическа обстановка /макар и за услуги/ е дадено задължително тълкуване на Директива 2006/112/ЕО на Съвета, според което не се допуска извършване на приспадане на ДДС, когато няма данни доставчиците да разполагат с материална, техническа и кадрова обезпеченост или има нередовна счетоводна отчетност при тях, но само при наличие на две кумулативни условия - тези обстоятелства да сочат за наличие на измама и въз основа на обективните данни, представени от органите по приходите, да се установява, че ДЗЛ е знаело или е трябвало да знае, че сделката, с която обосновава правото на приспадане, е част от тази измама. В настоящия случай, както вече се посочи по-горе, няма данни и твърдения за данъчна измама, нито установеност от страна на приходните органи, че ДЗЛ е знаело за такава измама. Предвид установеното прехвърляне на право на собственост и настъпване на данъчни събитие по спорните фактури, както и предвид установеното използване на получените стоки за последващи облагаеми доставки, се приема, че данъкът е начислен правомерно. Липсата на материален и персонален субстрат у доставчика за извършване на облагаемата доставка на услуга е индиция за несъществуваща доставка без да е достатъчно за дисквалифициране на правото на данъчен кредит - вж. т. т. 44 и 45 от решението на СЕС по дело С-324/11 /"....Директива 2006/112 трябва да се тълкува в смисъл, че фактът, че данъчнозадълженото лице не е проверило дали между наетите на строежа работници и издателя на фактурата е съществувало правоотношение или дали този издател е декларирал посочените работници, не представлява обективно обстоятелство, от което може да се заключи, че получателят на фактурата е знаел или е трябвало да знае, че участва в сделка, свързана с измама с ДДС, когато този получател не е разполагал с данни, въз основа на които да заподозре наличието на нарушения или измама в това отношение от страна на този издател."/. Не се установяват и "нередности" при получателя по издадените фактури. Органите по приходите не оспорват редовността на воденото от ревизираното лице и неговия доставчик счетоводство. По записванията в счетоводствата на доставчика и получателя е оставена информационна следа за доставките, а позоваването на счетоводните записвания е допустимо при действието на чл. 51 от ДОПК. С оглед изложеното се налага извода, че необосновано първоинстанционния съд е приел липса на реална доставка по процесните фактури. От представените доказателства безспорно се установява, че между страните по доставките са сключени договор с конкретен предмет и са настъпили целените последици. Представени са всички обичайно съставяни в търговската практика документи, удостоверяващи извършване и приемане на извършените услуги. С оглед на гореизложеното, решението на първостепенният съд следва да бъде отменено. В касационното производство не е направено искане за присъждане на разноски в ползва на "Пипиниер консулт агробиотех" ЕООД. Такова искане е направено пред първата инстанция, където са направени разноски в общ размер от 3430 лева/ 880 лв. възнаграждения за вещи лица, 50 лв. за държавна такса, 2500 лв. за адвокатско възнаграждение/, поради което следва да бъдат присъдени. Първоинстанционното решение следва да се отмени и в частта на присъдените в полза на Дирекция "ОДОП" гр. София разноски в размер на 5767 лв. Водим от горното, Върховният административен съд, състав на осмо отделение,