Решение № 6475 от 28.5.2024 г. на ВАС по адм. д. № 3958/2024 г.

Производството е по реда на чл. 208 и сл. от Административнопроцесуалния кодекс (АПК) вр. чл. 160, ал. 7 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс (ДОПК). Касаторът Е. К. Б. от гр.София, действаща чрез процесуалния си представител адв. И. Янев, обжалва решение 899/12.02.2024г., постановено по адм. Дело 575/2023г. по описа на АССГ. В касационна жалба се твърди неправилност на решението, поради необоснованост и неправилно приложение на процесуалния и материалния закон, съставляващи отменителни касационни основания по чл. 209, т. 3 АПК. Според касатора първоинстанционното решение е немотивирано, а изводите на съда са необосновани. Същият счита за неправилно приетото то съда, че са доказани от страна на органите по приходите всички кумулативно предвидени в нормата на чл. 19, ал. 2 ДОПК предпоставки за ангажиране отговорността на ревизираното лице. Претенцията се поддържа в становище по съществото на спора от процесуалния представител адв. Димитрова, както и в писмените й бележки. Претендира се отмяна на решението и присъждане на разноски за двете съдебни инстанции. Ответникът по касационната жалба - директор на Дирекция "ОДОП" София при Цу на НАП, чрез процесуалния си представител юрск. Ненчовска, основателността на жалбата. Заявява искане за присъждане на юрисконсултско възнаграждение по списък на разноски. Прокурорът от Върховна прокуратура дава мотивирано заключение за допустимост и неоснователност на касационната жалба. Върховният административен съд, осмо отделение, след като прецени наведените в касационната жалба доводи, валидността, допустимостта и съответствието на решението с материалния закон в изпълнение изискването на чл. 218 от АПК, намира за установено от фактическа и правна страна следното: Касационната жалба като подадена в срока по чл. 211, ал. 1 АПК и от надлежна страна срещу подлежащ на касационно оспорване съдебен акт, неблагоприятен за нея, е допустима. Производството пред ВАС е във фазата на втора касация. Предмет на съдебен контрол в производството пред АССГ е бил ревизионен акт /РА/ Р-22221118003904-091-001 от 31.07.2019г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП София, мълчаливо потвърден от директора на дирекция ОДОП София след обжалването си по административен ред. С РА е ангажирана отговорността на РЛ Е. К. Б. , на основание чл.19,ал.2 ДОПК, в качеството й на управител на АРИЗ-79 ЕООД за задължения на това дружество в общ размер 97 566,46лв., в т.ч. главници - ДДС 29022,63лв., данък върху доходите от трудови и приравнени правоотношения 8104,76лв., ДОО за осигурители -20 816,09лв, ЗО за осигурители 8842,47лв., УПФ за осигурители 4039,57лв., всички за периодите 17.06.2015г.-16.02.2016г., както и за лихви върху задълженията Производството пред АССГ е повторно като при първото разглеждане на делото в АССГ по жалба срещу ревизионния акт, жалбата на лицето е отхвърлена. Събрани са в това производство основна и допълнителна съдебно-счетоводни експертизи, приети са нови писмени доказателства, вкл. Приемо-предавателен протокол от 10.02.2016г., извлечения от касова книга , както и административната преписка. При предходното разглеждане на делото във ВАС е отменено решението на АССГ като делото е върнато за ново разглеждане от друг състав на същия съд при дадени задължителни указания на същия, а именно да се изложат конкретни доводи относно компетентността на органите, издатели на РА, както и относно наличието на всички предпоставки по чл.19,ал.2 ДОПК, вкл. относно причинно-следствената връзка между укритите доходи и неудовлетвореното вземане. При новото разглеждане на спора пред АССГ са приети писмени доказателства-справка от Борика АД за издадените удостоверения с квалифициран електронен подпис /КЕП/ на служителите на НАП, както и относно връчване на протокол за посещение на адрес от 01.04.2019г. За да отхвърли жалбата срещу РА, съставът на АССГ при повторното разглеждане на спора е приел, чеЗ оспорването е допустимо, че РА е издаден от компетентни органи по приходите и в предвидената форма след проведено ревизионно производство, в което не са допуснати съществени нарушения на административнопроизводствените правила. Приел е, че всички подписани с КЕП официални документи в ревизионното производство са валидни предвид наличието на надлежно издадени КЕП на подписалите ги служители на ТД на НАП София, които са действали при наличие на компетентност. С оглед събраните доказателства по делото касационният съд приема тези доводи на съда като обосновани и законосъобразни. Относно твърдението на касатора за допуснати съществени процесуални нарушения в ревизионното производство, вкл. и чрез невръчване на актове, довело до неучастие в процеса, затрудняване и/или невъзможност на правото на защита на ревизираното лице, намира същите за неоснователни. В процесния случай пропуските на приходните органи и несъответствието в действията им по отношение поредността и начина на връчване на актовете, не е довело до невъзможност за участие на РЛ в процеса, на същото е предоставена възможност да сочи и представя , както и да обжалва неблагоприятните за него актове. Допуснатите нарушения не са съществени, поради което не следва като последица отмяна на издадения акт на процесуално основание поради допуснати съществени нарушения на процесуалните правила. В съответствие с разпоредбата на чл. 21, ал. 1 ДОПК отговорността на ревизираното лице по чл. 19, ал. 2 ДОПК е установена с РА. Не са допуснати при извършването на ревизията съществени нарушения на административнопроизводствените правила. Спазени са изискванията на чл. 120 ДОПК относно формата и съдържанието на РА. По съществото на спора първоинстанционният съд е обосновал извод за материална законосъобразност на РА като безкритично приема всички фактически и правни констатации в него, както следва: 1. РЛ е управител на "АРИЗ-79 ЕООД за ревизираните периоди, което обстоятелство не е спорно, а и се установява от данните, вписани в търговския регистър; 2. В това си качество се е разпоредила с наличните в касата на дружеството средства в размер на 197 965,90лв. към 16.02.2016г., когато вписан новият управител, но няма данни Е. Б. да му е предала тази касова наличност, 3. Налице е скрито разпределение на печалба в размер на горната сума, тъй като при липсата на данни за предаването им или влагането им за дейността на дружеството, съставляват такава по смисъла на пар.1,т.5, б. а ДР ЗКПО; 4. Действията по разпределението на печалбата са в причинно-следствена връзка с невъзможността за погасяване на публични задължения на дружеството за същия период в размер на 70 825,52лв. главница и лихвите върху тях, които са установени по подадени от дружеството СД по ЗДДС и декларации по осигуряването за същия период като се установява, че задълженията не са платени, за което спрямо дружеството е образувано изпълнително дело от публичен изпълнител. Относно представения протокол от 10.02.2016г. съдът приема, че същият като частен документ няма материална доказателствена сила и не обвързва съда, който като го обсъжда ведно с останалите събрани доказателства, не го кредитира. Съгласно чл. 218, ал. 2 АПК при касационната проверка на оспореното първоинстанционно решение съдът следи служебно за валидността, допустимостта и съответствието на решението с материалния закон, т. е. тази проверка не е ограничена до посочените в касационната жалба касационни основания по чл. 209, т. 1, т. 2 и т. 3, предложение първо АПК. Съобразявайки задължението си по чл. 218, ал. 2 АПК, настоящият касационен състав преценява решението на АССГ като валидно и допустимо. По материалната законосъобразност на оспореното съдебно решение настоящата касационна инстанция намира следното: Неправилно е приел първоинстанционният съд, че са доказани от страна на органите по приходите предпоставките за ангажиране отговорността на Е. Б. в качеството й на управител на "Ариз-79" ЕООД по чл. 19, ал. 2 ДОПК. Съгласно чл. 19, ал. 2 ДОПК който в качеството си на управител на задължено юридическо лице по чл. 14, т. 1 и 2 недобросъвестно извърши плащания в натура или в пари от имуществото на задълженото лице, представляващи скрито разпределение на печалбата или дивидент, или отчужди имущество на задълженото лице безвъзмездно или по цени, значително по-ниски от пазарните, вследствие на което имуществото на задълженото лице е намаляло и по тази причина не са изплатени данъци или задължителни осигурителни вноски, отговаря за задължението до размера на извършените плащания, съответно до размера на намалението на имуществото. "Ариз-79 ЕООД е задължено лице по чл. 14, т. 1 ДОПК, а според данните, вписани в търговския регистър, то се управлява от РЛ за процесните периоди. Безспорно е установено също, че за ревизирания период за дружеството са възникнали и останали непогасени, вкл. към издаване на РА, публични задължения в размерите и видовете, както са описани в РА. Предприети са действия по събирането на задължения в размер на 123 733лв., за което е образувано изп. Дело на публичен изпълнител. Според констатациите в РД към релевантния момент на вписване на С. З. О. като нов управител, едноличен собственик и представляващ дружество Ариз-79 ЕООД 16.06.2016г. касовата наличност е 197 965,90лв. Съгласно приетото по делото допълнително заключение на ССчЕ , при което са съобразени приходи и разходи по приетата като доказателство заверено копие от касова книга на дружеството към 30.01.2016г. касовата наличност е в размер на 153 829,10лв. Съгласно приемо-предавателен протокол от 10.02.2016г., представен по делото от трето неучастващо лице С. О. - Е. К. Б., действаща чрез пълномощник В. Удев, предава в брой намиращата се в касата на дружеството Ариз-79 ЕООД сума в размер на 189 781лв., както и касовата книга на дружеството. Протоколът е приет като писмено доказателство по делото и не е оспорен своевременно от ответната страна. Протоколът е представен, след като е изискан по реда на чл.192 ГПК от трето неучастващо лице. В ревизионното производство е направено искане до дружеството за представяне на документи, на което не е отговорено. Първоинстанционният съд незаконосъобразно е приел, че в доказателствена тежест на ревизираното лице и жалбоподател в съдебното производство Е. К. е да обори констатациите на приходните органи. Обратното, в проведената ревизия по общия ред, в тежест на приходните органи е да установят всички твърдяни от тях факти и обстоятелства, послужили за направените фактически изводи в РД и РА. Необосновано съдът е приел, че не са представени доказателства от страна на Е. К. за предаване на наличните суми в размер на 197 966лв. на новия собственик и управител, нито доказателства писмени или гласни, които да установяват какво се е случило с тази сума, следователно съдът приема, че сумите са предоставени на собственика и представляват скрито разпределение на печалбата или дивидент. Необосновани са и направените изводи от съда по отношение на доказателствената сила на протокола от 10.02.2016г. относно удостовереното в него предаване на сума в размер на 189 781лв., представляваща касова наличност, между пълномощниците на РЛ и новият управител на дружество Ариз-79 ЕООД, от името и за сметка на упълномощените лица. Този частен документ е неоспорен, представен е от трето неучастващо лице и има формална доказателствена сила относно положените подписи и авторството на издателите му. Необосновано първоинстанционният съд е приел, че направеното свидетелство в протокола относно факта на предаване на сумата не следва да се приема за меродавно, тъй като противоречи на останалите доказателства по делото. Като такива доказателства се сочат на първо място непредставянето в ревизионното производство от страна на РЛ и новият управител С. О. за предаване на касовата наличност на новия управител и съответно представянето им едва във фазата на съдебното производство. В процесния случай този извод на съда не е логически и житейски издържан, тъй като ненавременното му събиране се дължи и на обстоятелството, че страни по него са лица, които не са такива в ревизионното и съдебно производства и протоколът удостоверява факти, които са неблагоприятни за третото неучастващо лице предвид получената сума, с която би следвало да се погасяват публичните задължения на дружеството. Несъстоятелен е и аргументът за нарушение на Закона за ограничаване на плащанията в брой, тъй като предаването на сумата не съставлява същинско плащане, а освен това евентуалното нарушаване на това ограничение има за последица санкции, но не означава че фактите не са настъпили. Каквито и да било други доказателства в производството, които да са в противоречие с фактите, които се удостоверяват в протокола от 10.02.2016г , или дори само да се твърди че са в противоречие с него, не са представени и съответно събрани. При обсъждане на протокола поотделно и в съвкупност с останалия доказателствен материал, не може да се установи противоречие или несъответствие, което да оборва направеното с протокола и обективирано в него свидетелство за предаване на сумата, или да дава възможност протоколът да не бъде кредитиран. От друга страна обстоятелството дали касовата наличност е своевременно предадена на новия управител, е обстоятелство иревелавнтно за спора. По спорният за делото въпрос дали само липсата на сумата от 153 829,10лв., която според допълнителното заключение на вещото лице би следвало да е налична в касата на дружеството към 31.01.2016г., би представлявала скрито разпределение на печалбата по смисъла на § 1, т. 5 ДР ЗКПО, съдът е дал незаконосъобразен и необоснован отговор. Според цитираната разпоредба "Скрито разпределение на печалба" са: а) сумите, несвързани с осъществяваната от данъчно задълженото лице дейност или превишаващи обичайните пазарни нива, начислени, изплатени или разпределени под каквато и да е форма в полза на акционерите, съдружниците или свързани с тях лица, с изключение на дивидентите по т. 4, букви "а" и "б" /доходи от акции, доходи от дялови участия и от други права, третирани като доходи от акции /; б) начислените разходи за лихви (освен ако условията на заема не са уговорени в изпълнение на изисквания, предвидени в нормативен акт), когато са налице поне три от изброените четири условия. Безспорно в случая не става въпрос за начислени разходи за лихви по смисъла на б. "б". Ако само е установено, че сума, която по счетоводни данни би следвало да е налична в касата на дружеството, но не е налична и липсват данни и документи, установяващи изплащането й на собственик на капитала, на свързани с дружеството лица по смисъла на § 1, т. 3 ДОПК или на други лица, то тогава следователно, не са налице доказателства за това, че сумата е начислена или изплатена, или разпределена под някаква форма на собственик на капитала или на свързани с дружеството лица по смисъла на § 1, т. 3 ДОПК, за да се приеме, че е налице скрито разпределение на печалбата. Или, само поради факта, че сума не е налична в касата на дружеството, не може да се приеме, че с нея е извършено скрито разпределение на печалбата от страна на неговия управител. Поради това настоящата касационна инстанция намира, че с РА незаконосъобразно е ангажирана отговорността на ревизираното лице по реда на чл. 19, ал. 2 ДОПК и неправилно с решението си АССГ е потвърдил РА. Решението му като необосновано и постановено при неправилно приложение на материалния закон следва да бъде отменено, ведно с присъдените разноски и вместо него да се постанови друго по съществото на спора, с което да се отмени като незаконосъобразен обжалвания РА. При липса на елементи от ФС на отговорността по чл.19,ал.2 ДОПК, отговорността не следва да бъде ангажирана, което предпоставя незаконосъобразността на издадения РА. Разноски: При този изход на спора и на основание чл. 161, ал. 1 ДОПК за всяка инстанция на страните се присъждат разноски съответни на уважената и отхвърлената част от жалбата. Исканията за присъждане на разноски са своевременно направени. В тежест на бюджета на приходните органи се присъждат направените разноски от касатора в размер на 11 047лв. съгласно приетите доказателства за плащането им и списък на разноски, по който ответникът не е направил възражения. Мотивиран така и на основание чл. 221, ал. 2 вр. чл. 222, ал. 1 АПК, Върховният административен съд, осмо отделение