Решение № 7253 от 9.06.2017 г. на ВАС по адм. д. № 9284/2016 г.

Решение № 7253 от 9.06.2017 г. на ВАС по адм. д. № 9284/2016 г., I о., докладчик съдията Милена Славейкова Производството е по реда на чл. 208 и следващите от Административнопроцесуалния кодекс (АПК), вр. чл. 160, ал. 6 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс. Образувано е по касационна жалба на "Т. 21" ЕООД със седалище и адрес на управление гр. П., бул. "М." №..., чрез управителя Е. А. Д., срещу решение № 1325 от 28.06.2016 г. на Административен съд гр. П. (АСП), постановено по адм. д. № 1053/2015 г., с което е отхвърлена жалбата му срещу ревизионен акт (РА) № Р-161401697-091-01 от 17.12.2014 г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП гр. П., потвърден с решение № 209/17.03.2015 г. на директора на Дирекция "ОДОП" гр. П.. Касаторът претендира за отмяна на съдебното решение като неправилно поради неправилно приложение на материалния закон и необоснованост - касационни основания по чл. 209, т. 3 АПК. Поддържа, че съдът необосновано е достигнал до извод за липса на реални доставки на зърно, Счита, че още в хода на ревизията са ангажирани всички доказателства за реалност на доставките - договори, приемо-предавателни протоколи (ППП), кантарни бележки, фактури, доказателства за плащане, подкрепени със заключение на съдебно-счетоводна експертиза (ССЕ). Налице е издаден на доставчика "В. е. В." ЕООД РА, в който не е коригиран начисления ДДС. Н. на произхода на стоката от предходен доставчик не било основание за отказ на правото на приспадане на данъчен кредит (ДК). Претендира за отмяна на решението и постановяване на друго по същество на спора за отмяна на РА. Ответникът директор на Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" (ДД "ОДОП") гр. П. оспорва касационната жалба. Участващият по делото прокурор от Върховна административна прокуратура дава мотивирано заключение за неоснователност на касационната жалба. Върховният административен съд, Първо отделение, след като прецени допустимостта на касационната жалба и наведените отменителни основания, и с оглед на чл. 218 от АПК, приема за установено следното от фактическа и правна страна: С оспорената пред АСП РА на касатора на основание чл. 68, ал. 1, т. 1, чл. 70, ал. 5, вр. чл. 6 и чл. 25 ЗДДС поради липса на реални доставки е отказано право на приспадане на ДК в общ размер на 63 022.08 лв. главница и лихви от 9343.15 лв. за данъчен период м. 12.2012 г. по девет фактури, издадени от "В. е. В." ЕООД с предмет 358.08 тона слънчоглед реколта 2012 г. Ревизиращите органи са съобразили, че от "В. е. В." ЕООД не са представени доказателства за редовно водена счетоводна отчетност, вкл. относно плащанията по фактурите и отчитане на приходи от продажби. Част от придружаващите стоката документи не били подписани от представител на "В. е. В." ЕООД, други имали несъответствия. Не били представени доказателства относно съхранението на зърното от закупуването му от "В. е. В." ЕООД до продажбата му на "Т. 21" ЕООД, както и фактури за транспорт. Липсвала информация за лицата, представители на "В. е. В." ЕООД, които са организирали и осъществили изкупуване и препродажба на слънчогледа. По повод извършена му насрещна проверка превозвачът "Т. 85" ЕООД не представил доказателства при връчено ИПДПОЗЛ по реда на чл. 32 ДОПК. При извършена служебна проверка в регистрите на НАП било установено, че в дневниците за продажби и в СД за м. 12.2012 г. и м. 03.2013 г. на "Т. 85" ЕООД не са отразени фактури, издадени на "В. е. В." ЕООД или "Т. 21" ЕООД. Дружеството не е подало ГДД по чл. 92 ЗКПО за 2012 г., а съгласно декларации обр. 1 и обр. 6 за м. 12.2012 г. назначените лица Р. В. И. и Г. Е. Б. нямали отработени дни. Формиран е извод за липса на доказателства за превоз на стоката. Другият превозвач "А. г. 2000" ЕООД представил фактури, товарителници, приемни бележки, издадени от "М. 2000" ЕООД, доказателства за плащане, документи за собственост и регистрация на МПС и трудови договори. Не били представени пътни листа, тахошайби, отчети за изминати километри и данни за разход на горивото на автомобилите. "В. е. В." ЕООД и "А. г. 2000" ЕООД представили документи чрез едно и също лице Л. О. И. - Т., собственик на капитала на "В. е. В." ЕООД до 20.06.2013 г. Извършени са проверки на физическите лица, осъществили превоза и приемо-предаването на стоките в с. Л. и в гр. М.. Д. М. Г. - регистриран земеделски производител (ЗП) от 2009 г. декларирал, че през 2012 г. не е имал взаимоотношения с "В. е. В." ЕООД. По отношение на Г. А. И. не била установена връзка с посоченото място на товарене в с. Л., нито данни за трудови или извънтрудови правоотношения за 2012 г. или дейност като самоосигуряващо се лице. Формиран е извод, че издадените от "В. е. В." ЕООД протоколи за изкупуване на 177 650 кг слънчоглед и разписки за изплатени суми на стойност 79 942.50 лв. са с невярно съдържание и не представляват годни доказателствени средства. Липсвали доказателства за прехвърляне на правото на собственост върху зърното, както и за придобиване, заприхождаване и изписването му от "В. е. В." ЕООД. За да отхвърли оспорването административният съд е приел, че РА е издаден от компетентни органи по приходите, в установената форма и без допуснати съществени процесуални нарушения. Във връзка с приложението на материалния закон съдът е тълкувал клаузите на сключения договор от 1.12.2012 г., в които е договорено приемо-предаването на стоката да се извърши по количество, определено окончателно на мястото на физическото предаване на стоката, удостоверено с кантарна бележка, подписана от продавача и купувача (техни представители). Приел е за установено, че такива кантарни бележки липсват. Били представени кантарни бележки от мястото на натоварване на стоката в с. Л. и в гр. М.. Издадените от тези складове приемни бележки били подписани от началник склад, за когото нямало данни, чий работник е - на "М. 2000" ЕООД или на "Т. 21" ЕООД. Товарителниците не удостоверявали прехвърляне на право на собственост, а единствено предаване на стоката на превозвач. Надлежно било установено, че "В. е. В." ЕООД не е могло да разполага с процесните количества слънчоглед, тъй като земеделските производители не са осъществили такива продажби. Не бил доказан превоз от транспортните фирми "Т. 85" ЕООД и "А. г. 2000" ЕООД. Съдът не е кредитирал приета по делото съдебно-счетоводна експертиза, тъй като вещото лице не е посетило счетоводствата на дружествата, работило е по предоставени по имейл документи, които не били представени по делото. В обобщение и за да формира извод за липса на реални доставки на стоки като материалноправна предпоставка за признаване на правото на ДК съдът е приел, че липсват категорични доказателства за превоз и предаване на стоките от обект на продавача до обект на купувача. Липсвали доказателства за извършена транспортна услуга и за приемо-предаване на зърното. Доставчикът не бил доказал, че разполага с фактурираните количества слънчоглед, както и, че притежава зърнобази. Настоящият касационен състав намира, че обжалваното решение е неправилно поради допуснати съществени процесуални нарушения и необоснованост. Процесната ревизия, възложена със ЗВР № 1401697 от 14.04.2014 г. и приключила с оспореният РА № Р-161401697-091-01 от 17.12.2014 г., е във връзка с решение № 306 от 7.04.2014 г. на директора на Дирекция "ОДОП" гр. П.. Същото решение, както и отмененият с него РА, не са представени с оглед преценка за евентуално приложение на преходната разпоредба на § 35, ал. 1 от ЗИД на ДОПК /ДВ, бр. 82 от 2012 г., в сила от 1.01.2013 г./. Решаващият съд не е проявил дължимата процесуална активност по комплектуване в цялост на ревизионната преписка, а с това и за преценката относно компетентността на органите, издали оспорения РА. Решаващият съд се е задоволи общо да посочи, че не са ангажирани доказателства за превоз и за приемо-предаване на спорните стоки, но не е анализирал поотделно и в тяхната съвкупност представените по делото писмени доказателства в тази насока. Представени са превозни документи, които съдържат данни за място на натоварване и разтоварване и индивидуализиращи данни на превозните средства, с които е осъществен превоза. Някои от тях са нечетливи, поради което следва да се предостави възможност на страните са ги представят в четлив вид (л. 57, 58, 161, 162). Някои от представените кантарни бележки също съдържат отбелязване за превозното средство, на което е натоварен слънчогледът. Такова отбелязване съдържат и представените приемо-предавателни протоколи. На основание чл. 171, ал. 2 АПК следва да се постави допълнителна задача, при нужда и на комплексна авто-техническа и счетоводна експертиза, която да провери редовността на реквизитите на представените превозни документи, маршрута на отбелязаните в тях превозни средства и въз основа на това да даде заключение налице ли са данни за осъществен превоз - с начален и краен товарен пункт, номер на превозното средство, име на шофьор, изминати километри и необходимо време за товарене и разтоварване на зърното, вкл. с каква вместимост са ППС с оглед възможността да се превозят посочените в документите значителни количества слънчоглед. При възможност вещото лице следва да работи по тахошайби, отчети за изминати километри и данни за разход на горивото на автомобилите. Относимо е изследване на реквизитите на кантарните бележки с оглед на това, съдържат ли те данни за реално претегляне на конкретно количество зърно, доставено от конкретно превозно средство и къде е извършено това претегляне - в началния или краен пункт на движение на зърното. Единствено с оглед обема на писмените доказателства по делото може да се постави въпрос към експерта за обобщаване или представяне в нагледен табличен вид на придружаващи стоката документи. Анализът на тези документи винаги е приоритетна дейност на съда. Изброяването на придружаващите стоката документи (задача 4 към ССЕ) не изисква специални знания по смисъла на чл. 195 ГПК. В случая липсва относим анализ на реквизитите на придружаващите стоката документи и в тази връзка - установяват ли те в тяхната съвкупност реално движение и приемо-предаване на стоки по спорните фактури. Това предполага да се проследи връзката между представените писмени доказателства по съдържащите се в тях индивидуализиращи данни на МПС, имена на шофьори, количества стока и дали същите удостоверяват реално осъществил се превоз на стоки до складовите бази на ревизираното дружество в гр. К. и в гр. П.. На жалбоподателя следва да се предостави възможност да уточни какъв е търговският обект в с. Л. и на какво основание се ползва от доставчика "В. е. В." ЕООД за съхранение, за претегляне или натоварване на зърното, както и да конкретизира местонахождението на зърнобазата, посочена в част от превозните документи като "П." с оглед данните по преписката, че обект с такова наименование съществува и в зърнобазата в гр. К. (напр. л. 232 - 234, 241, 242, 246, 247, 251 и др. - база гр. К., склад П.). Липсват данни, чия е собствеността на складовата база в гр. П. и на какво основание част от стоката е превозена до там. В тази връзка не е указана доказателствената тежест и не са събирани доказателства по твърдението на лицето за последващи доставки към "А. А. Б." ЕООД, които са със значението на доказателствено-релевантни факти към спорния по делото въпрос. След изясняване на мястото, където е разтоварена стоката, е относимо към експерта да се постави въпрос, предоставя ли възможност съхраняваната в складовата база на "М. 2000" ЕООД в гр. К. или в гр. П. документация да се проследи движението, заприхождаването и чия собственост е стоката, доставена с МПС рег. № № СА 48 96 НМ, М 12 41 ВА, ЕН 98 50 ВС. Назначената по делото счетоводната експертиза с въпроси относно счетоводното отразяване на фактурите при страните по доставката, относно начисляване и плащане на данъчната основа и на ДДС, не е довела до изясняване на спорния въпрос относно наличието на реални стопански събития. Трайна е практиката на Върховния административен съд, че счетоводството е производно и отразява предходно съставени първични документи. Относима е проверката дали така съставените първични счетоводни документи отразяват реални стопански операции, а не по какъв начин те са отразени счетоводно при страните. По изложените съображения, тъй като спорът не е изяснен от фактическа страна и предвид съдържащата се в чл. 220 АПК забрана за фактически установявания в настоящото производство, делото следва да бъде върнато на първоинстанционния съд за ново разглеждане от друг състав. На основание чл. 226, ал. 3 АПК, при новото разглеждане на делото съдът следва да се произнесе и по разноските в настоящото производство. Така мотивиран и на основание чл. 222, ал. 2, т. 1 АПК, Върховният административен съд, състав на Първо отделение,