Решение № 15243 от 19.11.2013 г. на ВАС по адм. д. № 4939/2013 г.

Решение № 15243 от 19.11.2013 г. на ВАС по адм. д. № 4939/2013 г., I о., докладчик съдията Бисер Цветков Производството е по гл. ХII от АПК във вр. с чл. 160, ал. 6 от ДОПК. Образувано е по касационна жалба на "Падини" ООД, представено от управителя Георги Шомов, срещу решение № 446/22.02.2013 г. на Административен съд Пловдив по адм. д. № 350/2012 г., с което отхвърлена жалбата на дружеството против ревизионен акт № 241103263/14.10.2011 г., издаден от орган по приходите при ТД на НАП Пловдив в частта относно отказаното право на приспадане на данъчен кредит в данъчни периоди на 2007 г., 2008 г. и м. 01.2011 г. общо в размер на 105 219 лв. и установените задължения за закъснителни лихви. Касаторът обосновава трите категории основания за неправилност по чл. 209, т. 3 от АПК на решението. Упреците му са към оценъчната дейност на съда при доказването. Приема, че е доказал осъществяването на предпоставките за възникване на правото на приспадане на данъчен кредит по доставките, за които то е отречено от приходната администрация и от съда. Иска отмяна на решението и на РА. Ответникът по касация директора на Дирекция ОДОП гр. Пловдив отрича основателността на касационната жалба. Заключението на прокурора е за неоснователност на жалбата. Като обсъди доводите на страните и в обхвата на проверката по чл. 218 от АПК, съдът прие следното: С оспорената пред Административен съд Пловдив част от ревизионен акт е отречено правото на приспадане на данъчен кредит общо в размер на 105 219.95 лева на "Падини" ЕООД, съответно за данъчни периоди м. м. 07, 08, 10, 11 и 12.2007 г. по 9 фактури, издадени от "Форестър криейшън" ЕООД с предмет пшеница, царевица и аванс за зърно, по които е ползвано право на данъчен кредит в размер на 44 095.47 лв.; за данъчни периоди м. м. 05, 06, 09, 10 и 11.2008 г. по фактури и КИ /6 фактури и 3 КИ/, издадени от "Камарел" ЕООД с предмет пшеница, царевица, слънчоглед и аванс за зърно, по които е ползвано право на данъчен кредит в размер на 30 263.25 лева лева и данъчно предимство в размер 30 861.23 лева по 9 фактури, издадени в д. п. м. 01.2011 г. от "Сатком" ООД с предмет 447 070 кг царевица. Отказът за признаване на правото на приспадане на данъчен кредит е обоснован с резултатите от насрещните проверки на доставчиците и предходните на тях доставчици. Предвид предмета на доставките - родово определени вещи и с позоваване на разпоредбата на чл. 24, ал. 2 от ЗЗД е изключено преминаването на собствеността заради неустановеното индивидуализиране на вещите, а съответно и възникването на данъчно събитие със задължението за начисляване на ДДС. Като неубедително е определено доказването с договорите за продажба на зърно без наличието на информационна следа за транспортирането му, за наличието на място за съхранение и на трудов ресурс за дейностите със зърно. Начисляването на данъка без да е налице данъчно събитие е определено като неправомерно и изключващо правото на данъчен кредит при действието на чл. 70, ал. 5 от ЗДДС. Предпоставките за правото на данъчен кредит са изследвани за всеки от доставчиците. За доставките на "Сатком" ЕООД е признато право на приспадане на данъчен кредит единствено за доставка на 120 т царевица /от общо 567 070 кг/, за които е установен произход от предходния доставчик - земеделския производител Кънчо Желев. При липсата на стоката у прекия доставчик не е прието да е доказано прехвърляне на собствеността върху нея чрез с договор за покупко-продажба от 05.01.2011 г., приемо-предавателен протокол, декларация от търговец на зърно и кантарна бележка за приета царевица от "Зара фуражи" АД. За доставчика "Камарел" ЕООД три от фактурите - № № 68/26.05.2008 г., 69/2.06.2008 г. и 65/9.10.2008 г. са за авансови плащания за зърно на обща стойност 130 000 лева с ДДС. Към тях са издадени КИ № № 75/9.09.2008 г., 76/9.09.2008 г. и 92/19.11.2008 г. Доставка на пшеница е предмет на ф-ра № 77/9.09.2008 г. с теза на ДЗЛ, че предаването е извършено в складова база на "Провими Ситово" ЕАД с изготвяне на 12 бр. складови разписки и при съгласие за съхранение на стоката, постигнато в протокол за отговорно пазене. За доставката на царевица по ф-ра № 94/21.11.2008 г. е изключено наличието на обект на доставчика за осъществяване на дейността, на доказателства за произхода и транспорта на стоките и достатъчен брой заети лица у доставчика. За доставката на царевица, пшеница и слънчоглед по ф-ра № 90/11.11.2008 г. липсата на подписи за предал или приел в складовите разписки и приемни бележки, пътни /прехвърлителни/ разписки за пшеницата и царевицата са мотивирали отказа да се признае предаването на стоките и преминаването на собствеността върху тях. За слънчогледа по същата фактура е установено времево несъответствие между сключването на договора за изработка от 21.04.2009 г. със страни "Падини" ЕООД и "Тракий Ойл" ООД за изработка на ишлеме на нерафинирано слънчогледово олио и доставката на слънчогледа от м. 10.2008 г. Сходен е подходът на органите по приходите и при решаване на спора за правото на данъчен кредит по доставките на "Форестър Криейшън" ЕООД. Пет от издадените от този доставчик фактури са за авансови плащания, а другите четири са издадени за доставено количество зърно - пшеница и царевица с приспадане на платения аванс. Не са кредитирани представените приемни бележки, пътни /прехвърлителни бележки/, товарителници и протокол за отговорно пазене между "Падини" ООД и "Провими Добрич" ООД заради липсата на реквизити, недоказания произход на стоката, начина и мястото на съхранението й, достатъчен брой заети лица. Прието е, че е недоказано и транспортирането на стоките, доколкото издадените от превозвача ЕТ "Дар - Дарина Великова" не установяват превозваните стоки и мястото на натоварване и разтоварване. Първоинстанционният съд е възприел изцяло изводите за фактите и правото в оспорения пред него административен акт. Различни фактически установявания не е направил от приетите по делото ССЕ и събраните гласни доказателствени средства. Дискредитирал е показанията на св. Шомов с позоваване на разпоредбата на чл. 172 от ГПК и доколкото не установяват факта на придобиването, а на последващото разпореждане със стоките. Решението е правилно. С арг. от чл. 154, ал. 1 от ГПК във вр. с § 2 от ДР на ДОПК процесуалната тежест да докаже осъществяването на предпоставките за възникване на субективното публично право на данъчен кредит е за данъчния субект. Тези предпоставки включват притежаването на данъчния документ по чл. 71, т. 1 от ЗДДС и действително придобиване на собствеността върху стоките, респ. получаване на услугите предмет на облагаемата доставка - чл. 68, ал. 1, т. 1 във вр. с чл. 6, чл. 9 и чл. 25, ал. 2 от ЗДДС. Установяването на предпоставките за данъчното предимство следва да се проведе с убедителността на пълно доказване. Неоснователни са упреците на касатора към процесуалната дейност на съда по преценката на доказателствата. Следва да се има предвид, че липсата на подпис на някои от сочените за автори в представените частни свидетелстващи документи лица ограничава формалната доказателствена сила по чл. 180 от ГПК до авторството на подписалите без да изключва доказателствената им стойност. Интензитетът на убеждаващото въздействие на документи се определя чрез изследване на съдържанието им и съпоставката им с другите доказателствени средства. Материална доказателствена сила частните свидетелстващи документи не притежават. По хипотеза приходната администрация е трето лице за правоотношението между доставчика и получателя и представите за съществуването, съдържанието на правоотношението и изпълнението на задълженията по него /когато са релевантни за установяваните публични задължения/ се формират от създадените от страните информационни следи. Очакването на ДЗЛ е приходната администрация да се довери на съставените за изпълнението частни документи и да приеме осъществяването на предпоставките за възникване на правото на приспадане. При условията на насрещно доказване, с индиции, органите по приходите са разколебали убедителността на доказванията от ДЗЛ. С характер на косвено доказателство е установяването за липсата на стоки от вида на процесните в патримониума на доставчиците. Този подход не разширява неправомерно елементите от фактическия състав на правото на данъчен кредит с изследване на произхода на стоките, а е основано на правилото nemo dat quod non habet. Това правило не бива да се абсолютизира с оглед възможността да се продават чужди стоки. Затова в контекста на чл. 24, ал. 2 от ЗЗД и с оглед характера на стоките - родово определени вещи, е търсеното на доказателствени източници за индивидуализирането им. Индивидуализирането чрез предаване предполага фактическа власт на доставчика, упражнявана пряко или чрез другиго. Въпросът за мястото на съхранение е съществен и в контекста на следващото от гл. четвърта на Закона за съхранение и търговия със зърно ограничение в обектите за съхранение на зърното /пшеницата, царевицата и слънчогледът са зърно по дефиницията на § 1, т. 1 от ДР на ЗСТЗ/. Принципът за съхранение на зърното в публичен склад за зърно или зърнохранилище /вж. чл. 8 от закона/ има изключение само за собствено зърно - чл. 8б от ЗСТЗ, като тези обекти се декларират пред Националната служба по зърното по реда на чл. 21а, ал. 1 от ЗСТЗ. Информационна следа за декларирането на друг обект по чл. 8б от ЗСТЗ от доставчиците не е установена. Обратно на поддържаното от касатора, фактът на изпълнението на задължението му за плащане към неговите доставчици, не установява извършването на насрещната престация по договорите за доставка на зърно. Извод за доставянето на стоките именно от издалите фактурите доставчици не следва и от твърдяното последващо предаване от получателя на "Провими Добрич" ЕАД, "Провими Ситово" ЕАД, "Зара фуражи" АД и "Тракия ойл" ООД. Неотносим към спора, тъй като не е свързан с предпоставките на правото на приспадане, е фактът на ефективното внасяне на данъка от доставчиците. Без да са налице материалните предпоставки за правото на приспадане е недължимо въвеждането на твърдение от приходната администрация за процесните доставки като част от данъчна измама и доказването на това твърдение /по разбирането на някои състави на ВАС упражняването на право на данъчен кредит по фактура без да е осъществена доставка представлява данъчна измама - вж. р. № 276 от 9.01.2013 г. на ВАС по адм. д. № 5665/2012 г., I о./. Без да е прехвърлена собствеността върху стоките не е възникнало данъчно събитие и задължение за начисляване на данъка. Начисляването на ДДС без данъчно събитие е неправомерно и от него не се поражда право на данъчен кредит - чл. 70, ал. 5 от ЗДДС. Изложеното е основание за оставяне в сила на решението на АС Пловдив. При този изход на спора на никоя от страните не се следват деловодни разноски. Воден от горното и на основание чл. 221, ал. 2 от АПК във вр. с чл. 160, ал. 6 от ДОПК, Върховният административен съд, Първо отделение,