Решение № 5460 от 11.04.2019 г. на ВАС по адм. д. № 4727/2018 г.

Решение № 5460 от 11.04.2019 г. на ВАС по адм. д. № 4727/2018 г., VIII о., докладчик председателят Теодора Николова Производство по реда на чл. 160, ал. 6 на Данъчно-осигурителен процесуален кодекс (ДОПК) във връзка с чл. 208 и сл. от Административнопроцесуален кодекс (АПК).

Образувано по касационна жалба на "ПАРТНЪРС КОМЕРС" ЕООД с ЕИК *********, чрез адв. И. Ш., срещу Решение № 785 от 09.02.2018 г. на Административен съд С.-град (АССГ), Първо отделение, 3-ти състав, по административно дело № 6225/2015 година, в частта му, с която е отхвърлена жалбата на дружеството против Ревизионен акт (РА) № Р-2214-1310546-091-01/12.01.2015 г., поправен с РА № П-22221015006677-003-01/14.01.2015 г. за поправка на ревизионен акт, издадени от органи по приходите при ТД на НАП С., потвърден с Решение № 612/27.04.2015 г. на директора на Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" при Централно управление на Националната агенция за приходите – С., в частта му, с която на ревизираното дружество са установени публични задължения, както следва:

• определен корпоративен данък за 2011 г. в размер на 279 227, 68 лв., заедно с лихви за забава в размер на 79 348, 46 лв.;

• определен корпоративен данък за 2012 г. в размер на 27 287, 10 лв. и лихви в размер на 4 953, 47 лв., изменени с РА за поправка на РА на корпоративен данък за довнасяне в размер на 19 019, 37 лв., заедно с лихви в размер на 4 557, 34 лв.;

• начислен ДДС в размер на 366 324, 56 лв. /378 208, 97 лв., установени с РА - 11 884, 41 лв., предмет на отменителната и необжалвана част на първоинстанционното съдебно решение/, на основание чл. 111, ал. 1 от ЗДДС, заедно с лихви за забава в съответния размер;

• определени задължения по чл. 42/чл. 49 от ЗДДФЛ, за вноски по ДОО, ЗО, ДЗПО и УПФ на наети лица за периода от 01.01.2009 г. до 30.09.2013 г., заедно с начислените лихви за забава.

В касационната жалба се твърди, че съдебното решение, в посочената част, е неправилно. Неправилно съдът приел, че са налице условия за извършване на ревизията по особения ред на чл. 122 и сл. ДОПК.

За 2011 г. необосновано било прието, че дружеството е получило приходи в размер на 5 113 217, 47 лв., а не му били признати разходи общо в размер на 335 000 лв. по фактури на "Полимери"АД / в несъстоятелност /, въз основа на фактически установявания с РА № 214140246/10.06.2014 г. за липса на реални доставки. Макар посоченият РА да бил потвърден по съдебен ред, тези установявания не следвало механично да се пренасят в констатациите на процесния акт поради разликата в предмета на двете ревизии още повече, че било доказано освобождаване на счетоводител на РЛ и кражба на документи, които осуетили представянето на доказателства по спорните факти. Неправилно било непризнаването на разходи по фактурите на "Близу Медия Енд Броудбенд"ЕАД, "Булсатком"АД, "ЕТ "Пападопулос"-К. Пападопулос", "Нортон 09"ЕООД, "Синет БГ"ЕООД, "С. газ"ЕАД, ТХ "Р. Х."АД. Необосновано съдът приел, че става дума за разходи за ремонт, консумативи, отопление и др. на жилищна сграда, неизползвана в икономическата дейност на РЛ. При съществени нарушения на процесуалните правила в ревизионното производство били направени тези фактически изводи, следвало да се направят насрещни проверки на доставчиците, при липса на документи у получателя.

За 2012 г. необосновано било отказано признаването на разходи общо в размер на 520 000 лв. по фактури, издадени от "Полимери"АД / в несъстоятелност/ и общо в размер на 37 061, 99 лв. по фактури, издадени от "Близу Медия Енд "Булсатком"АД, и "С. газ"ЕАД, по същите съображения като за предходния данъчен период, както и в размер на 300 000 лв. по една фактура на "Полимери Инвест" АД. Фактурата от 04.12.2012 г. била представена по делото на 03.10.2016 г. и приета с определение от 28.11.2016 г., заедно с доказателства за плащане по нея. Не били съобразени и експертизите.

В противоречие с материалния закон и необосновано са определени задължения по ЗДДС, на основание чл. 111, ал. 1 ЗДДС, като не е установено по кои фактури за подобрения в недвижим имот е ползвано право на приспадане на ДДС, след като приходните органи отричат имотът да се използва в независимата икономическа дейност на дружеството. Отделно, данъчната основа за облагане от 1 891 034, 85 лв. е определена неправилно само по счетоводни записвания, а не след експертно заключение.

Накрая, изцяло необосновано е решението относно потвърждаването на задълженията за ДОО, ЗО и ДЗПО за УПФ, при положение, че без знанието и съгласието на работодателя, служител, имащ достъп до електронен подпис за депозиране на книжа и уведомления от името на дружеството, е заявил пред НАП по реда на чл. 62, ал. 3 КТ, сключването на трудови договори с лица, всички от които са работили по трудово правоотношение в "Полимери"АД.

Иска се отмяна на решението в посочената част и съответната част за разноските и отмяна на РА в същата част, както и присъждане на направените разноски.

Ответникът по касационната жалба – директорът на Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" С. при ЦУ на НАП, чрез юрк. Зарева, оспорва жалбата. Иска оставяне в сила на решението и присъждане на юрисконсултско възнаграждение.

Представителят на Върховната административна прокуратура дава заключение за неоснователност на касационната жалба в подробно становище по съществото на делото.

Върховният административен съд, състав на осмо отделение, като обсъди допустимостта на касационната жалба, направените в нея оплаквания, при спазване на разпоредбите на чл. 218 и чл. 220 АПК и съобрази становищата на страните, намира жалбата процесуално допустима, а по съществото й съобрази следното:

Предмет на съдебен контрол пред първоинстанционния административен съд е бил посоченият РА, с който на ревизираното дружество са установени публични задължения, както следва:

• определен корпоративен данък за 2011 г. в размер на 279 227, 68 лв., заедно с лихви за забава в размер на 79 348, 46 лв.;

• определен корпоративен данък за 2012 г. в размер на 27 287, 10 лв. и лихви в размер на 4 953, 47 лв., изменени с РА за поправка на РА на корпоративен данък за довнасяне в размер на 19 019, 37 лв., заедно с лихви в размер на 4 557, 34 лв.;

• начислен ДДС в размер на 378 208, 97 лв. главница, на основание чл. 111, ал. 1 от ЗДДС, заедно с лихви за забава в размер на 44 648, ЗЗ лв.;

• определени задължения по чл. 42/чл. 49 от ЗДДФЛ, за вноски по ДОО, ЗО, ДЗПО и УПФ на наети лица за периода от 01.01.2009 г. до 30.09.2013 г., заедно с начислените лихви за забава.

С Решението на АС РА е отменен в частта на начислен ДДС на основание чл. 111, ал. 1 от ЗДДС в размер на 11 884, 41 лв., а жалбата в останалата й част е отхвърлена.

Първоинстанционното решение в отменителната му част не е обжалвано и е влязло в сила.

Предмет на касационен контрол е частта на решението, с която жалбата на РЛ против РА е отхвърлена.

За да отхвърли жалбата в посочената част, първоинстанционният съд е приел, че:

Налице са условия за извършването на ревизията по реда на чл. 122 и сл. ДОПК. Не са обосновани документално разходите по фактурите на посочените по-горе доставчици, като за една част от които разходи липсват самите фактури като първични счетоводни документи, а за друга не е установена връзката между декларирания разход и независимата икономическа дейност на РЛ. Установяването на задължения с правно основание чл. 111, ал. 1 ЗДДС е в съответствие с материалния закон и обосновано. Липсват доказателства РЛ като работодател да е начислило и внесло посочените по-горе осигурителни задължения по трудовите договори с наети от него физически лица.

Решението в обжалваната част е валидно, допустимо и правилно.

Неоснователен е касационният довод за липса на основания за извършването на ревизията по реда на чл. 122 и сл. ДОПК.

Установено е, че за 2011 г. РЛ не е подало ГДД по чл. 92 ЗКПО, както и че са налице несъответствия между декларираните приходи от продажби на стоки и услуги по оборотна ведомост и подавани СД по ЗДДС за 2011 г. Във връзка с декларираните разходи общо в размер на 335 000 лв., свързани с ремонт и консумативи за жилищна сграда в кв. Б. в ревизионното производство не са представени фактури за тези разходи, както и договор, във връзка с който те са издадени.

Установено е за 2012 г., че РЛ е подало ГДД за този период, но не е публикуван ГФО за 2012 г.; има несъответствие между отчетените разходи по ГДД по ЗКПО (2 667 354, 23 лв.) и тези по представена оборотна ведомост за 2012 г. (3 617 735, 65 лв.); в хода на ревизията от дружеството не са представени хронологични и аналитични ведомости, ОПР и баланс. Н. са представени и всички първични счетоводни документи.

Законосъобразно, при тези факти, съдът е приел, че са налице основания по чл. 122, ал. 1, т. 2, т. 4 и т. 5 от ДОПК и данъчните основи за 2011 г. и 2012 г. за облагане по ЗКПО са определени по реда на чл. 122, ал. 2 от ДОПК.

Налице са основания за извършване на ревизията по особения ред и относно установените задължения по ЗДДС и за осигурителни вноски. Ревизиращите органи са установили, че жалбоподателят е с прекратена регистрация по ЗДДС, считано от 17.10.2013 г., както и че дружеството не е подало справка – декларация по реда на чл. 125 ЗДДС, съставена въз основа на отчетни регистри по чл. 124 ЗДДС, както и че за данъчен период 01.10.2013 г. - 17.10.2013 г. не е подадена СД по ЗДДС. К. е, че дружеството не е спазило специфичните разпоредби на ЗДДС в случаите на прекратяване на регистрацията на лицето по същия закон, тъй като не е начислило дължимия ДДС за наличните активи към датата на дерегистрацията, няма редовно водено счетоводство. При това, налице са основания по чл. 122, ал. 1, т. 1 и т. 4 ДОПК - до започване на ревизията не е подадена декларация, когато задължението се определя по декларация, както и обстоятелството, че липсва или не е представена счетоводна отчетност съгласно Закона за счетоводството.

Неоснователни са и касационните оплаквания по съществото на спора за законосъобразност на оспорения пред АССГ РА в процесната част.

Съгласно чл. 10, ал. 1 от ЗКПО счетоводен разход се признава за данъчни цели, когато е документално обоснован чрез първичен счетоводен документ по смисъла на Закона за счетоводството, отразяващ вярно стопанската операция. Разпоредбата на ал. 2 от същата пр. норма предвижда, че счетоводен разход се признава за данъчни цели и когато в първичния счетоводен документ липсва част от изискуемата информация по Закона за счетоводството, при условие че за липсващата информация са налице документи, които я удостоверяват. По отношение на осчетоводените разходи за услуги по фактури, издадени от "Полимери" АД, както в хода на ревизията, така и пред първоинстанционния съд, не са представени както самите фактури като първични счетоводни документи, обосноваващи счетоводните операции, така и доказателства за реалното изпълнение на услугите. Логичен и основан на доказателствата е изводът на първоинстанционния съд, че тези разходи са документално необосновани.

Съгласно чл. 26, т. 1 от ЗКПО не се признават за данъчни цели разходи, несвързани с дейността. Относно осчетоводените разходи по фактури, документиращи доставки на кабелна телевизия; СМР услуги; доставки на природен газ за отопление; авансови плащания; наем офис, изводите на органите по приходите не са опровергани от оспорващия по пътя на пълното насрещно доказване.

С основание първоинстанционният съд е заключил, че по делото не е доказана никаква връзка между осчетоводените разходи и конкретен обект; не са представени фактури и други придружаващи ги документи. Отделно от това, в случай че се приеме за установено, че тези разходи са по ремонт и консумативи за недвижимия имот в кв. "Б.", собственост на жалбоподателя, не е доказано този имот да се използва в икономическата дейност на дружеството.

Само като допълнителен аргумент съдът е изтъкнал и обстоятелството, че с решение № 1657 от 15.03.2017 г., постановено по адм. дело № 3470/2015 г. по описа на АССГ, в частта, потвърдена с решение № 9170 от 12.07.2017 г., постановено по адм. дело № 5422/2017 г. по описа на ВАС, е потвърден РА от 10.06.2014 г. на дружеството, в частта на отказано право на данъчен кредит на основание чл. 69, ал. 1 и чл. 70, ал. 1, т. 2 ЗДДС по същите фактури, въз основа на фактически констатации за недоказано използване на същия недвижим имот в икономическата дейност на дружеството.

Решението е правилно и относно потвърждаването на РА в частта му относно непризнаване на разходи за наем на недвижим имот в размер на 300 000 лв., за които са представени само фактура и договор за наем, без придружаващи документи и доказателства за плащане.

Относно облагането по чл. 111, ал. 1 ЗДДС, не е било спорно пред първоинстанционния съд, че ревизираното дружество е дерегистрирано по ЗДДС, като не е подало декларация, нито е начислило ДДС върху стойността на наличните си активи към момента на дерегистрация -17.10.2013 г., както и че за придобиването на недвижимия имот в кв. "Б." не е приспаднало ДДС, поради което върху стойността на имота не е начислен косвен данък към момента на дерегистрация с РА. Не е било спорно и това, че в аналитичен регистър на сметка 207 /разходи за придобиване на ДМА/ са отразени разходи в размер на 876 023, 87 лв. за подобрения в недвижимия имот в кв. "Б." като по фактурите за тези подобрения дружеството е приспаднало ДДС, а с РА върху стойността им е начислен ДДС в размер на 175 204, 77 лв., на основание чл. 111, ал. 1 ЗДДС. Основното касационно оплакване във връзка с това облагане е било направено и пред първоинстанционния съд, а именно: че има идентичност между фактурите за подобрения в недвижимия имот в кв. "Б.", по които на дружеството е отказано упражненото право на приспадане, а в същото време стойността по тези фактури е влязла в данъчната основа за облагане по чл. 111, ал. 1 на налични активи към момента на дерегистрация по ДДС.

Н. това оплакване първонистанционният съд е дал обоснован на събраните доказателства и убедителен отговор, а именно: че доколкото самото дружество не е представило в ревизионното производство фактурите за подобрения, по които е отказан данъчен кредит и е установено, че процесните фактури, издадени от "Полимери"АД /по които е отказан данъчен кредит/ са осчетоводени не по сметка 207 "Разходи за придобиване на ДМА", а по сметка 602 "Разходи за външни услуги", а също и обстоятелството, че въз основа на счетоводните записвания на самото ревизираното лице по фактурите, отразени по сметката за придобиване на ДМА е приспаднало данъчен кредит, който не е бил коригиран, в съответствие с материалния закон на дружеството е начислен посочения размер на косвен данък по чл. 111, ал. 1 ЗДДС.

По установените осигурителни задължения.

За периода 01.01.2009 г. до 01.01.2013 г. установените осигурителни задължения са декларирани от ревизираното дружество, но няма спор, че не са внесени.

За останалия период – от 01.01. до 30.09.2013 г. пред АС е направен същия довод, повторен и в касационната жалба - за липса на трудови договори, създаващи правоотношения, поради които РЛ да дължи начисляване на осигурителни вноски. На този довод първоинстанционният съд е дал убедителен, обоснован на събраните доказателства и законосъобразен отговор.

Недоказани са били твърденията на жалбоподателя за откраднати и използвани документи с неистинско съдържание, както и за неправомерно деклариране по чл. 62 КТ на трудови договори.

Установено е, че след подаването на заявления от всички работници и служители за напускане, поради неплащане на трудовите възнаграждения, на 05.09.2013 г. жалбоподателят е прекратил договорите. Установено е, че за периодите на упражняване на дейността от 01.02.2013 г. до 31.05.2013 г. за лицата не са подавани декларации обр. 6 и обр. 1 от ревизираното дружество. Осигурителни вноски не са внасяни от ревизираното дружество, нито от друго лице. След подаването на заявления от всички работници и служители за напускане, поради неплащане на трудовите възнаграждения, на 05.09.2013 г. РЛ е прекратило договорите. От дирекция "Инспекция по труда" В. е изискана и получена информация, съгласно която органи на инспекцията, след подадена жалба от работници на жалбоподателя са установили, че работодателят не е изплатил възнагражденията на назначените от него 22 лица по трудово правоотношение за месец март, април и май 2013 г. За установеното са наложени административни наказания. Представени са разплащателни ведомости за м. 03. 2013 г. и м. 04. 2013 г., таблица за отчитане явяване и неявяване на работа за м. 03. 2013 г. и м. 04. 2013 г., входящ регистър на ЗЛ, ревизионна книга, трудови договори – 22 бр., заявления за прекратяване на трудово правоотношение, копия на преписка по административното производство.

Съгласно извършените насрещни проверки на работниците и служителите на задълженото лице, и от отговора на Дирекция "Инспекция по труда" В. е установено, че трудови възнаграждения за 2013 г. са изплатени само до месец февруари 2013 г. включително. За месец март има изплатен частично аванс, но без да е уточнен размерът и дата на плащането. От извършените насрещни проверки е установено, че възнаграждението за м. 02. 2013 г. е изплатено през м. 04. 2013 г. В тази връзка за целите на ревизията е прието, че заплатите са изплащани на лицата, за които са подадени уведомления за сключени трудови договори през месец април.

Предвид всичко изложено, съдебното решение в обжалваната част не страда от пороците, обосновани в касационната жалба и като валидно, допустимо и правилно следва да остане в сила.

На ответника по касационната жалба следва да се присъди юрисконсултско възнагрждение за тази инстанция в размер на 9 579, 18 лв.

Водим от горното и на основание чл. 221, ал. 2, предл. първо АПК, Върховният административен съд, състав на осмо отделение