Решение № 1988 от 9.02.2012 г. на ВАС по адм. д. № 6449/2011 г.

Решение № 1988 от 9.02.2012 г. на ВАС по адм. д. № 6449/2011 г., VIII о., докладчик председателят Мариника Чернева Производството е по реда на чл. 208 - 228 от Административнопроцесуалния кодекс (АПК), във вр. с чл. 160, ал. 6 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс (ДОПК). Образувано е по подадената от директора на Дирекция "Обжалване и управление на изпълнението" - Пловдив при ЦУ на НАП касационна жалба срещу Решение № 494 от 24.03.2011 г. на Пловдивския административен съд, 16-ти състав, постановено по адм. д. № 1576/10 г., с което е отменен Ревизионен акт № 2601000640/10.05.2010 г., издаден от орган по приходите при ТД на НАП - гр. Пловдив, офис Хасково, потвърден с Решение № 526/16.07.2010 г. на Директора на дирекция "Обжалване и управление на изпълнението" гр. Пловдив при ЦУ на НП, с който на "Сабато" ЕООД, гр. Хасково, представлявано от Атанаска Тодорова Димитрова, е отказано право на данъчен кредит в размер на 28611,33 лв. за данъчен период м. октомври 2009 г. по фактури, издадени от "Сат систем" ЕООД и "Виа агростар" ЕООД, и са начислени лихви от 517.56 лв. В касационната жалба се твърди, че решението е незаконосъобразно, поради допуснати съществени нарушения на съдопроизводствените правила, неправилно приложение на материалния закон и необоснованост, съставляващи отменителни касационни основания по чл. 209, т. 3 от АПК. Излагат се подробни съображения. Претендира се отмяна на решението и постановяване на друго по съществото на спора, с което да се отхвърли жалбата на дружеството срещу РА, както и присъждане на разноски, представляващи юрисконсултско възнаграждение. Ответникът по касационната жалба - "Сабато" ЕООД, гр. Хасково, представлявано от Атанаска Тодорова Димитрова оспорва същата чрез процесуалния си представител адв. Иванов. Претендира разноски. Представителят на Върховна административна прокуратура дава заключение за неоснователност на касационната жалба. Върховният административен съд, Осмо отделение, след като прецени допустимостта на касационната жалба и наведените в нея отменителни касационни основания, съгласно чл. 218, ал. 1 от АПК, както и съответствието на решението с материалния закон в изпълнение изискването на чл. 218, ал. 2 от АПК, приема за установено следното от фактическа и правна страна на спора: Касационната жалба, като подадена в срок и от надлежна страна, е допустима, а разгледана по същество - неоснователна поради следните съображения: Предмет на съдебен контрол пред ПАС е бил Ревизионен акт № 2601000640/10.05.2010 г., издаден от орган по приходите при ТД на НАП - гр. Пловдив, офис Хасково, потвърден с Решение № 526/16.07.2010 г. на директора на дирекция "Обжалване и управление на изпълнението" гр. Пловдив при ЦУ на НП, с който на "Сабато" ЕООД, гр. Хасково, представлявано от Атанаска Тодорова Димитрова, е отказано право на данъчен кредит в размер на 28611,33 лв. за данъчен период м. октомври 2009 г. по фактури, издадени от "Сат систем" ЕООД и "Виа агростар" ЕООД, и са начислени лихви от 517.56 лв. За да постанови атакуваното Решение Съда е приел, че доставките се установяват и доказват, както от събраните в административното производство писмени доказателства, така и от доказателствата, събрани в хода на съдебното производство, включително заключението на приетата съдебно-счетоводната експертиза. В резултат на това, съдът е достигнал до правилния извод, че данъкът е начислен правомерно и че за дружеството е налице право на данъчен кредит за получените услуги. Настоящата инстанция намира, че твърденията, изложени в касационната жалба са неоснователни, противоречат на събраните в ревизионното и съдебно производство доказателства и решението е правилно и законосъобразно. По делото безспорно е установено, че за м. октомври 2009 г. ревизираното дружество е включило в дневника за покупките следните фактури, издадени от "Сат систем" ЕООД с предмет на доставка различни количества орехи: № 174/02.10.2009 г. за количество 21675 кг, данъчна основа 42266 лв. и ДДС 8453,25 лв.; № 175/12.10.2009 г. за количество 18860 кг, данъчна основа 33948 лв. и ДДС 6789,60 лв.; № 176/21.10.2009 г. за количество 22500 кг, данъчна основа 37125 лв. и ДДС 7425 лв. Общото фактурирано количество на закупените орехи е 63035 кг. Ревизията е установила, че фактурите са платени по банков път. Доставчикът е представил документи по опис. Представени са издадените фактури, платежни нареждания, оборотни ведомости от м. юли до м. октомври 2009 г., заверени копия на счетоводни сметки 302 - Материали и 304 - Стоки, включително аналитична отчетност по сметка 304 - Стоки, заверени копия на фактури от предходен доставчик "Агрорекорд" ЕООД. Относно заприходяването, съхранението и транспорта на стоките са представени кантарни бележки, договор за наем на МПС и пътни листове, както и договор за наем на склад и документи за плащането му. В писмените си обяснения управителят на доставчика е посочил, че стоките са съхранявани в склада в с. Оряховица, общ. Стара Загора, нает от ЗПК "Сила". Относно транспорта на стоките по процесните фактури е посочено, че същият е за сметка на доставчика. От предходния доставчик "Агрорекорд" ЕООД са изискани документи относно произхода на реализираните количества орехи. По повод на искането управителят на "Агрорекорд" ЕООД е посочил, че дружеството се занимава с търговия със селскостопански продукти. Относно произхода на стоката (орехи) по фактурите, издадени на "Сат систем" ЕООД е посочил, че същата е добита от наети орехови градини под наем, за което са представени и съответните договори. Посочил е, че транспортът е за сметка на купувача като разплащането е извършвано в брой. От предходния доставчик са представени копия от издадените фактури, касови отчети за плащане в брой на съответните фактури; оборотни ведомости; главна книга; два договора за наем на орехови градини с площ 26,5 декара. Представени са и три броя кантарни бележки. По повод направено искане от ОД "Земеделие" гр. Стара Загора е получен отговор, че "Агрорекорд" ЕООД не е било регистрирано като земеделски производител съгласно Наредба № 3/29.01.1999 г. за създаване и поддържане на регистър на земеделските производители в област Стара Загора. В представената от дружеството оборотна ведомост за периода 1.10.2009 г. до 31.10.2009 г. не е отразена сметка 303 - Продукция, а относно сметка 304 - Стоки е отразено начално салдо от 380741,79 лв., обороти за периода - дебит в размер на 380897,75 лв., кредит в размер на 252121,78 лв. и съответно крайно салдо за периода 509517,76 лв. Представено е удостоверение от кметство с. Дълбоки, община Стара Загора, с което се удостоверява, че "Агрорекорд" ЕООД е извършвало през м. септември и м. октомври 2009 г. беритба на орехова градина, находяща се в землището на селото. В представените допълнителни обяснения, управителят на "Агрорекорд" ЕООД е посочил, че дружеството не е регистриран земеделски производител, тъй като липсва подобно задължение; че придобиваните количества орехи са завеждани по дебита на сметка 304 - Стоки, а не по сметка 303 - Продукция, тъй като обирането на орехите от ореховите градини е сделка с инцидентен характер, а не производство. Посочени са лицата, извършвали беритбата, като са представени и гражданските им договори и РКО за изплащане на договорените суми по същите договори. За данъчен период м. октомври 2009 г. на дружеството - жалбоподател е отказано право на данъчен кредит в размер на 5943,48 лв. по следните фактури, издадени от "Виа агростар" ЕООД: № 225/13.10.2009 г. с данъчна основа 16881.30 лв. и ДДС 33756.26 лв.; № 226/14.010.209 г. с данъчна основа 15128.30 лв. и ДДС 3025.66 лв.; № 233/22.10.2009 г. с данъчна основа 20750 лв. и ДДС 4150 лв.; № 234/23.010.209 г. с данъчна основа 20577 лв. и ДДС 4115.40 лв.; № 239/29.10.2009 г. с данъчна основа 15338.40 лв. и ДДС 3067.68 лв.; № 240/30.10.209 г. с данъчна основа 11334.60 лв. и ДДС 2266.88 лв. Общо количество на фактурираните стоки е 11 157 кг. От доставчика са били представени фактурите за продажби на орехови ядки на жалбоподателя. Към фактурите са издадени фискални бонове. Представено е извлечение на движението на сметка 304 - Стоки, касаещи прихода и разхода на орехови ядки и оборотни ведомости за периода от м. юли до м. септември 2009 г. и за м. октомври и м. ноември 2009 г., извлечение на приход по документи за периода, платежна ведомост за м. ноември 2009 г. Представен е договор за наем на производствената сграда за съхранение на стоки. Като предходни доставчици са посочени "Тандем био" ЕООД, "Давнос" ЕООД, Йордан Митев Борисов, Антон Ангелов Атанасов и ЕТ "Рапа - Рамадан Алиев". От предходния доставчик "Давнос" ЕООД са представени заверени копия от следните фактури за продажба на орехови ядки на "Виа агростар" ЕООД: № 180/2.10.2009 г. с данъчна основа 5424 лв. и ДДС 1084.80 лв.; № 274/17.10.2009 г. с данъчна основа 4998 лв. и ДДС 999.60 лв.; № 276/18.10.2009 г. с данъчна основа 4560 лв. и ДДС 912 лв. № 281 от 24.10.2009 г. с данъчна основа 1057.80 лв. и ДДС 1057.80 лв. Общото количество на фактурираните орехови ядки е 2607 кг. Представени са дневни финансови отчети за касово разплащане в брой, оборотна ведомост за м. октомври 2009 г., хронологични ведомости на сметки 4532 и 4531, дневник да продажбите за м. октомври 2009 г., ведомости за заплати. Установено е, че дружеството разполага с 4 лица, назначени на трудови договори. В дадените писмени обяснения управителят на "Давнос" ЕООД е посочил, че предмет на сделките са орехови ядки, които са събирани от Ивайло Евгениев Стоянов, неговото семейство и още пет лица, като предаването на ореховите ядки на "Виа агростар" ЕООД е ставало на Горубленското ханче с кола на "Виа агростар" ЕООД. С подаденото възражение срещу РД са представени допълнителни обяснения от управителя на "Давнос" ЕООД, в които лицето е декларирало, че продадените на "Виа агростар" ЕООД орехови ядки са събирани от физически лица. Представени са и счетоводни извлечения от аналитично водене на сметки от гр. 30. Пояснено е, че орехите са изкупувани от населението и дружеството не е контролирало от къде са събирани плодовете. В хода на ревизионното производство са представени доказателства и са признати от органите по приходите като реално извършени ВОД на орехи и орехови ядки за Р. Италия. В съдебно заседание е изслушано и прието без възражения заключението на вещото лице по допусната съдебно-счетоводна експертиза. Съдът е кредитирал заключението, което се свежда до това, че всеки от преките доставчици разполага с необходимата ресурсна, кадрова и материална обезпеченост за извършване на доставките по процесните фактури, включително наличието на необходимите количества стоки. Към издадените фактури в счетоводствата на доставчиците са налични съпътстващи документи - пътни листове, кантарни бележки. Вещото лице е посочило, че при доставчиците количествата получени стоки са обвързани по вид и тегло с реализираните продажби. Извършена е съпоставка на извършените от жалбоподателя продажби, които кореспондират с доставките по процесните фактури. Като предходни доставчици по фактурите, издадени от "Сат систем" ЕООД, са посочени "Агрорекорд" ЕООД и Р. Б. Вещото лице е констатирало, че процесните фактури са надлежно осчетоводени в счетоводствата на преките доставчици, същите са включени в СД и дневника за продажбите на доставчиците за съответния данъчен период и впоследствие са се разчели с бюджета. Направено е заключение за редовно водено счетоводство на преките доставчици. Заключението на допуснатата ССЕ Съдът правилно е приел за обективно изготвено и съответстващо на събраните по делото доказателства, същото не е оспорено във фактическите си констатации от страните по делото. Съдът правилно е отбелязал, че голяма част от представените документи са представени и още в хода на ревизионното производство, но не са обсъдени от органите по приходите. Изводът в заключението на в. л. е изграден както въз основа на събраните доказателства по делото, така въз основа книжа на доставчика, които са представени на вещото лице и последното в съдебно заседание е посочило, че същите са достатъчни, за да може да даде обоснован извод по поставените задачи и редовността на водените счетоводства от преките доставчици. Заключението на вещото лице се подкрепя от представените и приети по делото писмени доказателства - първични и вторични счетоводни документи. Въпросните документи са проверени от вещото лице, като въз основа на тях експертът е изградил доказателствените си изводи за начисляване на данъка и за редовността на воденото счетоводство през съответния период, това означава, че вписванията в съответните счетоводни документи следва да са надлежно обосновани и да са извършени въз основа на редовно съставени първични счетоводни документи, и да са вярно и точно извършени в съответствие със счетоводните принципи за вярно и честно представяне и текущо начисляване. При това положение именно констатираният факт на редовно водено счетоводство, е обстоятелство от категорията на визираните в чл. 181, ал. 1 ГПК, установяващо по безсъмнен начин предхождащото съставяне на обсъжданите документи. За да се признае на получателя по облагаема доставка материалното право на приспадане на данъчен кредит по чл. 68 ЗДДС, следва да е изпълнено някое от условията по чл. 71 ЗДДС, като при изследване предпоставките за възникване правото на данъчен кредит винаги трябва да се държи сметка за това налице ли е облагаема доставка по смисъла на чл. 6, ал. 1 ЗДДС. По делото не е спорно и се установява от събраните при ревизията доказателства, че е изпълнено условието по чл. 71, ал. 1, т. 1 ЗДДС, свързано с притежаването на данъчни документи (фактури), издадени на жалбоподателя от преките доставчици "Сат систем" ЕООД и "Виа агростар" ЕООД, които са отразили процесните фактури в дневника за продажби и справката-декларация и са начислили данъка по смисъла на чл. 86 ЗДДС. От заключението на вещото лице се установява, че за начисления данък преките доставчици са се разчели с бюджета. Единствената спорна предпоставка за възникване правото на приспадане на данъчен кредит по чл. 68, ал. 1 ЗДДС в процесния случай е наличието на облагаема доставка по смисъла на чл. 6, ал. 1 ЗДДС с предмет орехи и орехови ядки към преките доставчици. Според легалното определение на чл. 6, ал. 1 ЗДДС доставка по смисъла на закона е прехвърлянето на собственост върху стока или друго вещно право върху стока, а според чл. 25, ал. 1 от същия закон данъчно събитие е доставката на стоки или услуги, извършена от данъчно задължени по този закон лица, вътреобщностното придобиване, както и вносът на стоки по чл. 16. Правилни са изводите на ПАС, че от събраните по делото доказателства се установява прехвърляне правото на собственост върху стоките от преките доставчици "Сат систем" ЕООД и "Виа агростар" ЕООД на жалбоподателя, което съставлява доставка на стока по смисъла на това понятие, вложено в нормата на чл. 6, ал. 1 ЗДДС. Относно това обстоятелство са събрани множество доказателства, които преценени в своята съвкупност налагат извод за осъществено прехвърляне на собствеността върху стоките по преките доставки, а оттам и за осъществена облагаема доставка на стоката, предмет на процесните фактури. За да достигне до този извод, Съдът е отчел обстоятелството, че в случая се касае за родово определени вещи и съгласно чл. 24, ал. 2 от Закона за задълженията и договорите собствеността върху същите се прехвърля с определянето на същите по съгласие на страните, а при липса на такова, когато бъдат предадени. В процесния случай са налични доказателства за транспортирането на стоките (пътни листове, в които е посочен превозвачът, името на шофьора, транспортното средство и количеството превозвани стоки), от мястото, където са придобити от преките доставчици до складовата база на получателя, с транспортно средство на доставчиците, при непротиворечиви доказателства за чия сметка е транспортът. От приетите по делото доказателства, касаещи преките доставчици, е видно, че те притежават материално-техническа и кадрова обезпеченост за изпълнение на доставките. Представени са доказателства относно наети от дружествата складови помещения и транспортни средства, както и дневни фискални отчети касаещи процесните фактури. Установено е, че част от процесните фактури са разплатени по банков път. Въз основа на съответните счетоводни документи вещото лице е констатирало, че по счетоводни данни дружеството е разполагало с необходимите стокови наличности за извършване на процесните доставки. От мотивната част на РА се констатира, че органите по приходите са приели, че дружеството жалбоподател и прекият доставчик разполагат с всички необходими документи доказващи реалността по процесните доставки - складова и транспортна обезпеченост, пътни листове, кантарни бележки, които са представени още в хода на ревизионното производство. Съдът правилно е приел, че по отношение на доставчика "Агрорекорд" ЕООД липсват пречки количествата орехи да се отчитат по посочената от дружеството сметка 304 - Стоки, като относно движението по нея с възражението срещу РД е представено и извлечение от аналитичното водене на сметките от гр. 30. Още в дадените в хода на ревизията писмени обяснения управителят на дружество "Давнос" ЕООД е посочил поименно част от лицата, които са събирали съответните количества орехи, но от същите в хода на ревизията не са искани обяснения. В хода на ревизионното производство от "Агрорекорд" ЕООД е посочено, че орехите са събирани от наети орехови градини от лица на граждански договори. С възражението срещу РД са представени граждански договори с наетите лица, документи относно извършеното разплащане, както и платежни нареждания за платени данъци и осигуровки във връзка със сключените граждански договори. В РА е отразено, че е поискано извършването на насрещни проверки на лицата, за които се твърди, че са събирали орехи, но РА е издаден, без да са получени резултати от проверките. Следва да се посочи, че част от лицата, събирали орехите, са посочени още с дадените в хода на ревизионното производство писмени обяснения (преди съставяне на РД), но на същите не са извършени насрещни проверки. Евентуално получените от лицата писмени обяснения не са представени и в хода на съдебното производство. Относно представената справка за средните добиви от декар следва да се посочи, че тя се отнася за предишни години, освен това ревизиращият орган не е обсъдил представеното удостоверение от кметство с. Дълбоки, община Стара Загора, с което се удостоверява, че "Аргорекорд" ЕООД е извършвало през м. септември и м. октомври 2009 г. беритба на орехова градина, находяща се в землището на селото. Представените от управителя на "Агрорекорд" ЕООД писмени обяснения се подкрепят и от представените граждански договори и разписки за изплатени възнаграждения на лицата извършвали събирането на орехите. В настоящия случай в. л. е посочило, че по счетоводни данни е налице взаимовръзка между осъществените от жалбоподателя ВОД на стоки и стоките по процесните фактури. С оглед на изложеното, Съдът правилно е приел, че по делото са събрани достатъчно доказателства, които доказват реалността на доставките по процесните фактури между преките доставчици и жалбоподателя. Съвкупната преценка на представените по делото доказателства относно заприходяването и транспортирането на стоките по процесните фактури, кадровата и транспортна обезпеченост на преките доставчици и заключението на вещото лице, обосновават извода за реалност на доставките по процесните фактури. Настоящата инстанция приема, че в хода на производството, жалбоподателя е доказал чрез писмени доказателства наличието на договорно правоотношение с доставчиците съгласно сключените договори, както и изпълнение по същите договори. В разпоредбите на ЗДДС, касаещи правото на данъчен кредит, няма изискване да бъде установен произходът на стоката. Въпреки липсата на легално определение за понятието "произход на стоката" в установената практика за целите на данъчното облагане се приема, че за стока с установен произход се приема тази, за която е доказано наличието на производител или вносител. Установяването на такъв произход на стоката обаче не е предвидено като предпоставка за признаване право на данъчен кредит, а невъзможността да бъде установен произходът на стоката не обуславя извода, че въпросната стока въобще не съществува и не може да бъде предмет на доставки и съответно, че не са осъществени реални доставки на тази стока. По изложените съображения, обосновано и законосъобразно първоинстанционният съд е отменил ревизионния акт, като е приел, че не е налице основание за отказ на данъчен кредит по чл. 70, ал. 5 ЗДДС. Решението е правилно и следва да бъде оставено в сила. С оглед заявената претенция на ответника за присъждане на разноски за касационното производство, настоящата инстанция присъжда 720 лв., с оглед представените доказателства за направени такива. Водим от горното, Върховният административен съд, Осмо отделение,