Решение № 948 от 27.1.2023 г. на ВАС, I о.

Производството е по реда на чл. 208 и сл. от АПК. Образувано е по касационна жалба от П. Пасхалис срещу решение 1411/29.07.2021 г., постановено по адм. д. 130/2021 г. по описа на Административен съд Благоевград, с което е отхвърлена жалбата на П. Пасхалис срещу ревизионен акт Р-22000119007030-091-001/25.09.2020 г., издаден от органи по приходите в ТД на НАП София, с който на основание чл. 19, ал. 2 от ДОПК за задължения на "Тренди Фасион" ООД, е установена отговорността на П. Пасхалис общо в размер на 258 427, 85 лв., потвърден с решение 1962/23.12.2020 г. на директора на дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" София. В касационната жалба са развити доводи за неправилност на обжалваното решение като необосновано, постановено в нарушение на материалния закон касационни основания по чл. 209, т. 3 от АПК. Претендират се разноски. Ответната страна директорът на дирекция Обжалване и данъчно-осигурителна практика София изразява становище за неоснователност на жалбата. Претендират се разноски. Представителят на Върховната административна прокуратура дава заключение за неоснователност на касационната жалба и правилност на оспореното решение. Касационната жалба е подадена в срока по чл. 211, ал. 1 от АПК, от надлежна страна по чл. 201, ал. 1 от АПК, и при наличие на правен интерес, което я определя като процесуално допустима. Разгледана по същество, касационната жалба е неоснователна. Със заповед за възлагане на ревизия Р-22000119007030-020-001/04.11.2019 г., издадена от началник на сектор "Ревизии" в дирекция "Контрол" в ТД на НАП София, е възложено извършването на ревизия на П. Пасхалис за установяване на отговорност по чл. 19 от ДОПК, в качеството й на управител на "Тренди Фасион" ООД за задължения на дружеството за данък върху доходите от трудови и приравнени на тях правоотношения за периода от 01.07.2015 г. до 31.10.2018 г., за корпоративен данък по ЗКПО за данъчен период 2015 г., за задължения за ДДС за периода от 01.09.2015 г. до 31.12.2016 г., за данък върху дивидентите и ликвидационните дялове на местни и чуждестранни физически лица за периода от 01.07.2018 г. до 30.09.2018 г., за задължителни осигурителни вноски за осигурители за ДОО, за УПФ и за здравно осигуряване за периодите от 01.07.2015 г. до 31.10.2018 г. На ревизираното лице, в съответствие с чл. 113, ал. 2 от ДОПК, е връчен екземпляр от заповедта за възлагане на ревизия. Със заповедта за възлагане на ревизия, в съответствие с чл. 113, ал. 1 от ДОПК, са определени данните за ревизираното лице по чл. 81, ал. 1, т. 2-5 от ДОПК, ревизиращите органи по приходите, срокът за извършване на ревизията. Изготвен е ревизионен доклад Р-22000119007030-092-001/02.04.2020 г., същият е връчен на ревизираното лице, съдържа реквизитите по чл. 117, ал. 2 от ДОПК. Ревизията е приключила с издаването на ревизионен акт Р-22000119007030-091-001/25.09.2020 г., издаден от орган по приходите в ТД на НАП София, с който на основание чл. 19, ал. 2 от ДОПК за задължения на "Тренди Фасион" ООД, е установена отговорността на П. Пасхалис за задължения на дружеството за данъци по ЗДДФЛ, ЗКПО, ЗДДС и задължителни осигурителни вноски по КСО и ЗЗО. Ревизионният акт е обжалван по административен ред пред по-горестоящия административен орган, който с решение 1962/23.12.2020 г. е потвърдил ревизионния акт. В хода на ревизионното производство е установено, че за процесните периоди П. Пасхалис е управител на "Тренди Фасион" ООД. С протокол 1560156/01.09.2020 г. в ревизионното производство са присъединени като доказателства документи и справки от информационната система на НАП, от търговския регистър, от Агенцията по вписванията, описани в ревизионния доклад. Установено е, че "Тренди Фасион" ООД има публични задължения в размер на 387 850, 99 лв. За неизплатените публични задължения е било образувано изпълнително дело 1150001283/2015 г., като предприетите действия по изпълнителното производство са били неуспешни. Безспорно е установено, че "Тренди Фасион" ООД не е разполагало с парични средства и с друго движимо и недвижимо имущество, с които да бъдат обезпечени публичните задължения на това дружество, както следва: за 2015 г. общо 366 000 лв. задължения за данъци и задължителни осигурителни вноски; за 2016 г. - общо 324 000 лв. задължения за данъци и задължителни осигурителни вноски; за 2017 г. - общо 218 000 лв. задължения за данъци и задължителни осигурителни вноски; за 2018 г. - общо 185 000 лв. задължения за данъци и задължителни осигурителни вноски, видно от ревизионния доклад. Установено е, че управителите на "Тренди Фасион" ООД са получили през ревизираните периоди от касата на дружеството общо 325 951, 02 лв. без документална обоснованост без да са налице в счетоводството на дружеството сключени договори за предоставени заеми на търговското дружество от управителите му, нито пък има доказателства за връщане на получените суми в имуществото на "Тренди Фасион" ООД. Установено е, че през 2018 г. управителите на "Тренди Фасион" ООД са взели решение за разпределяне на дивиденти в общ размер на 106 272, 46 лв. (които са били реално платени на управителите) при неплатени от дружеството публични задължения за 2015 г., 2016 и 2017 г. От ГФО на търговското дружество за 2018 г. (публикуван в ТР) се установява, че към 31.12.2017 г. неразпределената печалба възлиза на 234 455, 43 лв., а към 31.12.2018 г. е в размер на 1651, 83 лв., като задълженията на дружеството за данъци и задължителни осигурителни вноски за 2018 г. в общ размер на 185 000 лв., които не могат да бъдат покрити от касовата наличност на търговеца и паричните суми по неговите банкови сметки. След анализ на събраните в хода на ревизионното производството документи, писмени обяснения, установяване на факти и обстоятелства, ревизиращият екип е приел, че следва да бъде ангажирана отговорността на П. Пасхалис за задълженията на "Тренди Фасион" ООД на основание чл. 19, ал. 2 от ДОПК. Установена е отговорността на П. Пасхалис за задължения на "Тренди Фасион" ООД за корпоративен данък за 2015 г.; данък върху доходите от трудови и приравнени на тях правоотношения за периодите от м. юли 2015 г. до м. ноември 2016 г. (включително); м. август 2017 г., м. септември 2017 г. и от м. юли 2018 г. до м. октомври 2018 г. (включително); данък върху дивидентите и ликвидационните дялове местни и чуждестранни ФЛ за периода от м. юли 2018 г. до м. септември 2018 г.; ДДС за периодите от м. септември 2015 г. до м. декември 2016 г. (включително); задължителни осигурителни вноски за осигурители за фонд ДОО за периодите от м. юли 2015 г. до ноември 2016 г. (вкл.), м. август 2017 г., м. септември 2017 г., м. ноември 2017 г., м. юни 2018 г., м. август 2018 г. и м. септември 2018 г.; за здравно осигурителни вноски за периодите от м. юли 2015 г. до м. ноември 2016 г. (вкл.), м. август 2017 г., м. септември 2017 г., м. ноември 2017 г., м. септември 2017 г., м. ноември 2017 г., м. юни 2018 г., м. август 2018 г. и м. септември 2018 г.; за вноски за УПФ за периодите от м. юли 2015 г. до м. ноември 2016 г. (вкл.), м. август 2017 г., м. септември 2017 г., м. юни 2018 г., м. август 2018 г. и в. септември 2018 г., ведно с дължимите лихви за забава. При осъществен контрол за законосъобразност на ревизионния акт, с решение 1411/29.07.2021 г., постановено по адм. д. 130/2021 г. по описа на Административен съд Благоевград, е отхвърлена жалбата на П. Пасхалис срещу ревизионен акт Р-22000119007030-091-001/25.09.2020 г., издаден от органи по приходите в ТД на НАП София, с който на основание чл. 19, ал. 2 от ДОПК за задължения на "Тренди Фасион" ООД, е установена отговорността на П. Пасхалис общо в размер на 258 427, 85 лв., потвърден с решение 1962/23.12.2020 г. на директора на дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" София. Съдът е приел, че управителите на "Тренди Фасион" ООД са получили през ревизираните периоди от касата на дружеството общо 325 951, 02 лв. без документална обоснованост без да са налице в счетоводството на дружеството сключени договори за предоставени заеми на търговското дружество от управителите му, нито пък има доказателства за връщане на получените суми в имуществото на "Тренди Фасион" ООД. Направен е извод, че е налице скрито разпределение на част от имуществото (печалбата) на търговското дружество, чрез плащане на парични суми на неговите управители, които са знаели за публичните задължения на представляваното от тях дружество и до последствията, които ще настъпят от това невъзможност на задълженото дружество да плати задълженията си за данъци и задължителни осигурителни вноски. През 2018 г. управителите на "Тренди Фасион" ООД са взели решение за разпределяне на дивиденти в общ размер на 106 272, 46 лв. (които са били реално платени на управителите) при неплатени от дружеството публични задължения за 2015 г., 2016 и 2017 г. От ГФО на търговското дружество за 2018 г. (публикуван в ТР) се установява, че към 31.12.2017 г. неразпределената печалба възлиза на 234 455, 43 лв., а към 31.12.2018 г. е в размер на 1651, 83 лв., като задълженията на дружеството за данъци и задължителни осигурителни вноски за 2018 г. в общ размер на 185 000 лева, които не могат да бъдат покрити от касовата наличност на търговеца и паричните суми по неговите банкови сметки. Приел е, че е налице причинно-следствена връзка между поведението на управителите на "Тренди Фасион" ООД и несъбирането на установените публични задължения на търговското дружество, което може да се определи като недобросъвестно, тъй като управителите са знаели за дължимите публични задължения и не са ги заплатили, а са взели решение да получат колкото могат от имуществото на дружеството. От представляващите скрито разпределение на печалбата действия, е намаляло имуществото на главния длъжник със стойността на извършените плащания. Скритото разпределение е от изброените в чл. 19, ал. 2, т. 1 от ДОПК възможни действия на имуществено разпореждане. Не се твърди от жалбоподателя и не се установява друга причина за непогасяването на публичните задължения на дружеството-длъжник. Решението е правилно. С решение 1411/29.07.2021 г., постановено по адм. д. 130/2021 г. по описа на Административен съд Благоевград, е отхвърлена жалбата на П. Пасхалис срещу ревизионен акт Р-22000119007030-091-001/25.09.2020 г., издаден от органи по приходите в ТД на НАП София, с който на основание чл. 19, ал. 2 от ДОПК за задължения на "Тренди Фасион" ООД, е установена отговорността на П. Пасхалис общо в размер на 258 427, 85 лв., потвърден с решение 1962/23.12.2020 г. на директора на дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" София. Съгласно чл. 19, ал. 1 от ДОПК, който в качеството си на член на орган на управление, управител, прокурист, търговски представител, търговски пълномощник на задължено юридическо лице по чл. 14, т. 1 и 2 укрие факти и обстоятелства, които по закон е бил длъжен да обяви пред органа по приходите или публичния изпълнител и вследствие от това не могат да бъдат събрани задължения за данъци или задължителни осигурителни вноски, отговаря за несъбраното задължение. Съгласно чл. 19, ал. 2 от ДОПК, който в качеството си на управител, член на орган на управление, прокурист, търговски представител, търговски пълномощник на задължено юридическо лице по чл. 14, т. 1 и 2 недобросъвестно извърши плащания в натура или в пари от имуществото на задълженото лице, представляващи скрито разпределение на печалбата или дивидент, или отчужди имущество на задълженото лице безвъзмездно или по цени, значително по-ниски от пазарните, вследствие на което имуществото на задълженото лице е намаляло и по тази причина не са изплатени данъци или задължителни осигурителни вноски, отговаря за задължението до размера на извършените плащания, съответно до размера на намалението на имуществото. Предпоставките за ангажиране на отговорността по чл. 19, ал. 1, във връзка с ал. 2 от ДОПК предпоставят, че посоченото за солидарно отговорно лице трябва да има качеството на управител или член на орган на управление на юридическото лице длъжник за невнесения ДДС, и в този смисъл може да се смята за участник във вземането на решения в това юридическо лице. Посоченото за солидарно отговорно лице трябва недобросъвестно да е извършило плащания от имуществото на юридическото лице, които може да се окачествят като скрито разпределение на печалбата или дивидент, или да е отчуждило цялото или част от имуществото на юридическото лице безвъзмездно или по цени, значително по-ниски от пазарните. Трябва да е налице причинно-следствена връзка между недобросъвестно извършените действия на посоченото за солидарно отговорно лице и неспособността на юридическото лице да плати ДДС, за който е лице платец. Обемът на солидарната отговорност е ограничен до сумата, с която е намаляло имуществото на юридическото лице поради недобросъвестно извършените действия. Тази отговорност се реализира само субсидиарно когато се окаже невъзможно дължимите суми на ДДС да се съберат от юридическото лице. По делото съществуват обстоятелства, които несъмнено се установяват от събраните по делото доказателства и по които страните не спорят това са обстоятелствата на установени публични задължения на "Тренди Фасион" ООД за ревизираните периоди и обстоятелството, че за ревизираните периоди управител на търговското дружество е П. Пасхалис. От събраните по делото доказателства по несъмнен начин се установява обстоятелството че "Тренди Фасион" ООД има изискуеми публични задължения за данъци и задължителни осигурителни вноски, общо в размер на 258 427, 85 лв. От събраните по делото доказателства несъмнено се установява, че в периода на формиране на тези задължения, управител на търговското дружество е П. Пасхалис. Установява се също така невъзможността да се съберат дължимите суми от юридическото лице. За неизплатените публични задължения е било образувано изпълнително дело 1150001283/2015 г., като предприетите действия по изпълнителното производство са били неуспешни. Безспорно е установено, че "Тренди Фасион" ООД не е разполагало с парични средства и с друго движимо и недвижимо имущество, с които да бъдат обезпечени публичните задължения на това дружество. Следователно са налице първите две предпоставки за ангажиране на отговорността по чл. 19, ал. 1, във връзка с ал. 2 от ДОПК за процесните периоди лицето е управител на търговското дружество, за процесните периоди дружеството има неизплатени данъци или задължителни осигурителни вноски на търговското дружество. Подлежи на изследване въпроса дали може да се направи извода за недобросъвестно извършени плащания в натура или в пари от имуществото на задълженото лице, представляващи скрито разпределение на печалбата или дивидент, или отчужди имущество на задълженото лице безвъзмездно или по цени, значително по-ниски от пазарните, вследствие на което имуществото на задълженото лице е намаляло и по тази причина не са изплатени данъци или задължителни осигурителни вноски. Доколкото органите по приходите не са установили обстоятелства на недобросъвестно извършени плащания в натура, както и отчуждаване на имущество на търговското дружество по цени, значително по-ниски от пазарните, това са обстоятелства, които тази съдебна инстанция не следва да изследва. Обстоятелството, на което основават изводите си органите по приходите и което подлежи на изследване от тази съдебна инстанция е това дали е налице отчуждаване на имущество на задълженото лице безвъзмездно или пък недобросъвестно извършени плащания в пари от имуществото на търговското дружество, представляващо скрито разпределение на печалбата. От събраните по делото доказателства се установява и наличието на тази предпоставка за ангажиране на отговорността на жалбоподателя по реда на чл. 19, ал. 2 от ДОПК. Изводите си съдът съобразява и с нормата на § 1, т. 5, б. "а" от ЗКПО, съгласно която скрито разпределение на печалбата са сумите, несвързани с осъществяваната от данъчно задълженото лице дейност или превишаващи обичайните пазарни нива, начислени, изплатени или разпределени под каквато и да е форма в полза на акционерите, съдружниците или свързани с тях лица, с изключение на дивидентите по т. 4, букви "а" и "б". Установява се, че управителите на "Тренди Фасион" ООД са получили от касата на дружеството през ревизираните периоди общо 325 951, 02 лв. без документална обоснованост без да са налице в счетоводството на дружеството сключени договори за предоставени заеми на търговското дружество от управителите му, нито пък има доказателства за връщане на получените суми в имуществото на "Тренди Фасион" ООД. Следва извода, че е налице скрито разпределение на част от имуществото (печалбата) на търговското дружество, чрез плащане на парични суми на неговите управители, които са знаели за въпросните публични задължения на представляваното от тях дружество и до последствията, които ще настъпят от това невъзможност на задълженото дружество да плати задълженията си за данъци и задължителни осигурителни вноски. Установява се, че през 2018 г. управителите на "Тренди Фасион " ООД са взели решение за разпределяне на дивиденти в общ размер на 106 272, 46 лв. (които са били реално платени на управителите) при неплатени от дружеството публични задължения за 2015 г., 2016 и 2017 г. От ГФО на търговското дружество за 2018 г. (публикуван в ТР) се установява, че към 31.12.2017 г. неразпределената печалба възлиза на 234 455, 43 лв., а към 31.12.2018 г. е в размер на 1651, 83 лв., като задълженията на дружеството за данъци и задължителни осигурителни вноски за 2018 г. са в общ размер на 185 000 лева, които не могат да бъдат покрити от касовата наличност на търговеца и паричните суми по неговите банкови сметки. Следователно е налице и втората предпоставка по чл. 19, ал. 2 от ДОПК ревизираното лице недобросъвестно с поведението си е намалило имуществото на задълженото лице, в резултат на изтеглени парични суми от банковите сметки на дружеството, без да се удостовери с каква цел са теглените суми. При това положение се обоснова извод, че средствата изтеглени от сметките на дружеството по същество представляват именно "скрито разпределение на печалбата", който не е свързан с осъществяваната стопанска дейност на дружеството. След като не се обосновава спор по това, че решенията за управление на дружеството са вземани от управителя на дружеството, то присъщо е изтеглените суми да са в полза на това лице, при липсата на доказателства да са предоставяни в полза на трети лица. Налице е и втората предпоставка по чл. 19, ал. 2 от ДОПК ревизираното лице недобросъвестно с поведението си е намалило имуществото на задълженото лице. По отношение на третата и четвъртата предпоставки по чл. 19, ал. 2 от ДОПК следва да се съобрази, че причинно-следствената връзка, представлява обусловеност на несъбираемостта на публичните задължения като пряката последица от действията, с които преднамерено е намалено имуществото на задълженото лице. В съдебната практика без противоречия се приема, че съставът на чл. 19 от ДОПК изисква уникалност на каузалната връзка между поведението на субекта на отговорността и несъбирането на данъчните задължения на дружеството. Тоест следва да е налице волево недобросъвестно поведение на субекта, което цели пряко вреда към фиска, при знание, че с това поведение ще доведе до невъзможността да се събират публични задължения. Тоест извършените действия по разпореждане следва да бъдат пряка причина за несъбирането на задълженията. В този смисъл е от значение имущественото състояние на задълженото юридическо лице по чл. 14, ал. 1 и ал. 2 от ДОПК преди и след твърдяното недобросъвестно поведение. По делото не се представиха доказателства тези разходи да са свързани с осъществяваната от данъчно задълженото лице дейност. Решението единствено на управителя е да не погаси изискуемите публични задължения, а вместо това да извърши действия, представляващи скрито разпределение на печалбата. Не се твърди и не се установява друга причина за непогасяването на публичните задължения, освен действията на управителя. П. Пасхалис несъмнено е знаела за наличието на вече изискуеми публични задължения към моментите на извършване на намаляващите имуществото на дружеството действия. Доказан и осъществен е и четвъртият елемент от фактическия състав на отговорността по чл. 19, ал. 2 от ДОПК, а именно "недобросъвестност" при извършване на действията от оспорващия. При липса на легално определение на понятието, даденото от правната теория и съдебната практика тълкуване е, че добросъвестен е този, който знае определено обстоятелство. Добросъвестността в правото се свързва със знание или не на определени обстоятелства. В случая на хипотезата на отговорността по чл. 19, ал. 2 от ДОПК добросъвестността на лицето, чиято отговорност се ангажира, съществува, когато то не знае за възникването или наличието на данъчни и/или осигурителни задължения на дружеството, което управлява. Когато е доказано, че знае или няма как да не знае за съществуването на тези задължения към момента на извършване на разпоредителните действия, недобросъвестност е налице. Ревизионният акт е законосъобразен и в частта му на начислените лихви. Съгласно чл. 19, ал. 2 от ДОПК, управител или член на орган на управление, който недобросъвестно извърши плащания в натура или в пари от имуществото на задължено юридическо лице по чл. 14, т. 1 или 2, представляващи скрито разпределение на печалбата или дивидент, или отчужди имущество на задълженото лице безвъзмездно или по цени, значително по-ниски от пазарните, вследствие на което имуществото на задълженото лице е намаляло и по тази причина не са изплатени данъци или задължителни осигурителни вноски, отговаря за задължението до размера на извършените плащания, съответно до размера на намалението на имуществото. Съгласно чл. 1 от Закона за лихвите върху данъци, такси и други подобни държавни вземания, неплатените в сроковете за доброволно плащане, неудържаните или удържани, но невнесени в срок данъци, такси, отчисления от печалби, вноски към бюджета и други държавни вземания от подобен характер се събират със законната лихва. Съобразно мотивите, съдържащи се в решение на Съда на Европейския съюз от 13 октомври 2022 г., по дело С-1/21, член 273 от Директива 2006/112 и принципът на пропорционалност трябва де се тълкуват, в смисъл, че допускат национална правна уредба, която предвижда инструмент на солидарната отговорност като описания в точка 1 от диспозитива на настоящото решение, който обхваща и лихвите за просрочие, които юридическото лице дължи поради неплащането на данъка върху добавената стойност в императивните срокове, установени с разпоредбите на тази директива, в резултат на недобросъвестно извършените действия на посоченото за солидарно отговорно лице. При този изход на спора и направеното искане, в полза на ответника следва да се присъди юрисконсултско възнаграждение за касационното производство в размер на 14 987, 11 лв. При съобразяване на направените фактически и правни изводи, и на основание чл. 221, ал. 2 от АПК, Върховният административен съд, състав на първо отделение