Решение № 8959 от 6.07.2009 г. на ВАС по адм. д. № 3981/2009 г.

Решение № 8959 от 6.07.2009 г. на ВАС по адм. д. № 3981/2009 г., I о., докладчик съдията Мирослав Мирчев Производството е по реда на чл. 160, ал. 6 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс във вр. с чл. 208 и следващите от Административнопроцесуалния кодекс (АПК).

Образувано е по две касационни жалби, подадени от директора на Дирекция "ОУИ" - Велико Търново при ЦУ на НАП чрез юрисконсулт М. Иванова и от ЕТ "Ай - Ем - Джи - Марио Бетов" - със седалище в гр. Плевен, чрез адв. О. Ботева против решение № 1/5.02.2009 г. на Административен съд - гр. В. Търново (АДмС - гр. В. Търново), шести състав, постановено по адм. д. № 334 по описа за 2008 г. на този съд.

Директорът на Д "ОУИ" - Велико Търново при ЦУ на Н

ПОСТАНОВИ: ЕТ "Ай - Ем - Джи - Марио Бетов" - гр. Плевен обжалва съдебното решение в частта, потвърждаваща РА за следното:

1. Непризнато право на данъчен кредит в размер на 3 935, 60 лв. по доставки, извършени от "Итрони" ООД - гр. Плевен;

2. Начислен допълнително ДДС в размер на 2 341, 45 лв. при продажба на кравеферма по фактура № 296/9.12.2006 г. до себестойността на същата;

3. Начислените лихви върху гореописаните суми в размер на 1 349,04 лева.

Едноличният търговец твърди чрез адв. Ботева, че решението в обжалваната част е постановено в противоречие с материалния закон. Обжалваният РА е нищожен, защото е издаден на физическото лице Марио Бетов, въпреки че задълженото лице по ЗДДС е едноличния търговец. За доказване реалността на доставката от "Итрони" ООД са представени: Справка за начисляване на ДДС, договор за извършване на определена работа, свидетелство за регистрация на касов апарат, копия от данъчни фактури, дневник за продажби, извлечения от сметки, свидетелство за професионална квалификация, диплом на М. Антов. Липсата на приемо - предавателен протокол не е от значение за резултата по делото, тъй като протоколът не представлява първичен счетоводен документ. Според касаторът, балансовата стойност на кравефермата преди ремонта е била 3 754, 58 лв., а след ремонта тя е увеличена на 20 817, 12 лева Продажната цена на обора пък е в размер на 9 220 лв., видно от фактурата. С протокол № 0078134/623/12.06.2007 г. е установено състоянието на сградите. Касаторът твърди, че осъществената продажба е над себестойността на сградата и не следва да се доначислява данък. Едноличният търговец моли за отмяна на съдебното решение в обжалваната част, след което да се отмени съответната част от ревизионния акт и бъдат присъдени направените разноски.

Срещу касационната жалба е подаден писмен отговор от Д "ОУИ" - В. Търново.

Представителят на Върховна административна прокуратура дава заключение за основателност на жалбата, предявена от директора на Д "ОУИ" - В. Търново и за неоснователност на касационната жалба, подадена от едноличния търговец.

Върховният административен съд, състав на I А отделение, преценявайки допустимостта на жалбите, правилността на решението на релевираните касационни основания и след служебната проверка по чл. 218, ал. 2 АПК, прие за установено следното:

Касационните жалби са подадени от надлежни страни, в срок и са процесуално допустими. Разгледана по същество жалбата на Д "ОУИ" - В. Търново е основателна, а жалбата на едноличния търговец е неоснователна.

За да постанови обжалваното решение административният съд е приел за установено следното: С процесния РА е отказано право на данъчен кредит за д. п. м. 12.2006 г. в размер на 3 935, 60 лв. по доставки от "Итрони" ООД, като е начислен данък в размер на 2 341, 45 лв., а за данъчни периоди м. 01 и м. 02.2007 г. е начислен данък в размер на 6 711, 82 лв., съответно в размер на 4 302, 83 лева. Съдът е направил извод за валидност на ревизионния акт, тъй като едноличният търговец няма различен персоналитет от физическото лице, а допълнително търговско качество, позволяващо му да формира приходи от търговски сделки. Търговското предприятие е обект, а не субект на правото и не може да бъде страна по данъчноосигурителни правоотношения. Във връзка с доставките от "Итрони" ООД е прието, че представеният договор не може сам по себе си да докаже реалното извършване на услугата, респективно изпълнение на поетите по него задължения. Не е установена датата на данъчното събитие съгласно разпоредбите на чл. 25 от ЗДДС (отм.) по правилата на чл. 31 от ППЗДДС (отм.) във вр. със СС 18. Продажната цена по фактура № 296/9.12.2006 г. е под отчетната стойност на имота, с която той е заведен в сметка 203. Съгласно нормата на чл. 30, ал. 1 от ЗДДС (отм.) при прехвърляне на собственост върху сграда или част от нея, данъчната основа е по - високата между данъчната основа, определена по реда на чл. 29 от закона и данъчната основа, определена по реда на чл. 46 от ЗМДТ. Самият ревизиран субект е посочил в счетоводството си по съответната сметка по - висока и различна стойност, като изслушаната съдебна експертиза не променя горния извод. За данъчни периоди м. 01. и м. 02.2007 г. приходната администрация е начислила по реда на чл. 86 от ЗДДС и чл. 54 от ППЗДДС данък в размер на 6 711, 82 лв. и 4 302, 83 лв. поради извършени вътреобщностни придобивания (ВОП) на мобилни апарати и товарен автомобил от територии, намиращи се в рамките на ЕС. Административният орган е направил това, защото протоколите по чл. 117 от ЗДДС относно горепосочените стоки не са били отразени в съответните регистри, тоест не е извършено самоначисляване, като данъкът е бил изискуем в съответствие с правилата на чл. 86, ал. 2 от ЗДДС. Съдът е формулирал извод, според който администрацията е действала принципно законосъобразно по време на ревизионното производство и при разглеждане на жалбата срещу акта. С приемането обаче на § 18, ал. 1 от ПЗР на ЗИДЗДДС (в сила от 1.01.2009 г.), се дава възможност на получателите по доставки за които данъкът е станал изискуем, като лице - платец на данъка до влизането на закона в сила, които не са начислили данъка по реда на чл. 86 от ЗДДС, да го начислят в 4 - месечен преклузивен срок. Срокът започва да тече от влизането на закона в сила. Съдът е посочил в решението си, че нормата преурежда административнопроцесуални правоотношения, което прави неприложима разпоредбата на чл. 142, ал. 2 от АПК, очертаваща относимост към действието на материален закон. Параграф 18, ал. 1 от ПЗР на ЗИДЗДДС има за цел да амнистира неправомерното поведение на данъчните субекти, като им дава правото да санират пропуска си в рамките на посочения срок, който не е бил изтекъл към деня на постановяване на първоинстанционното решение. В решението е посочено още, че нито административният съд, нито администрацията могат да игнорират обсъжданата разпоредба, по аргументи, изведени от чл. 5, чл. 155, ал. 8, чл. 160, ал. 5 от ДОПК. Съдът е посочил и, че въпросът за начисляване на данъка е бил висящ към момента на постановяване на акта.

Обжалваното решение е неправилно в частта срещу която е подадена жалба от Д "ОУИ" и е правилно в частта, обжалвана от ЕТ "Ай - Ем - Джи - Марио Бетов".

По касационната жалба на Д "ОУИ" - В. Търново:

Фактите по делото са безспорно установени, като спорът е правен и касае възможността за прилагането на § 18 от ПЗР на ЗИДЗДДС, в сила от 1.01.2009 г. Тази разпоредба регламентира следното: ал. 1. Регистрираните лица - получатели по доставката или вносители, за които данъкът е станал изискуем като лице - платец по глава осма, до влизане в сила на този закон, които към тази дата не са начислили данък по реда на чл. 86, ал. 1 и/или не са упражнили правото си на данъчен кредит, могат да начислят данъка, съответно да упражнят правото си на приспадане на данъчен кредит, в 4 - месечен срок от влизането в сила на този закон. Според ал. 2, когато лицата по ал. 1 са приспаднали данъчен кредит след изтичане на срока по чл. 72, ал. 1 , се смята, че правомерно са упражнили правото на данъчен кредит. В ал. 3 на § 18 е предвидено, че ал. 2 и чл. 73а се прилагат и за неприключилите към датата на влизане в сила на този закон административни и съдебни производства. Алинея 4 от цитирания параграф обхваща хипотезата, когато спрямо регистрираните лица е налице влязъл в сила индивидуален административен акт, въз основа на който не е признато право на приспадане на данъчен кредит. Настоящият касационен състав счита, че с приемането на § 18 от ПЗР на ЗИДЗДДС е направена законодателна промяна, създаваща допълнителна възможност за данъчния субект в нов срок да изпълни задълженията, произтичащи от закона (начисляване на ДДС) и да упражни правото си на данъчен кредит от предходен период по ВОП. Разпоредбата преурежда правоотношенията, като предоставя възможност за начисляване на данъка в четири месечен срок, считано от влизане на закона в сила. Към момента на постановяване на първоинстанционното решение - 5.02.2009 г. срокът по § 18, ал. 1 от ПЗР на ЗИДЗДДС все още не е бил изтекъл, но това само по себе си не означава че ЕТ "Ай - Ем - Джи - Марио Ботев" се е възползвал от горепосочената възможност да начисли данъка по реда на чл. 86, ал. 1 от закона. Доказателства в подкрепа на евентуалното последващо начисляване не са представени и пред ВАС. В касационното производство едноличният търговец е представляван от адв. О. Ботева, но единствените писмени доказателства които той е представил са за направените разноски. Не са представени справка - декларация и дневник за покупките, в които да са включени протоколите по чл. 117 от ЗДДС, нито пък е формулирано такова твърдение. Това означава, че към 16.06.2009 г., когато е даден ход по същество на делото в производството пред ВАС, I А отделение и е изтекъл 4 - месечния срок, ДЗЛ не е доказало изпълнение на задължението си за начисляване на данъка. В следствие на посоченото обстоятелство, РА в частта относно начисления данък по ВОП е законосъобразен. На основание чл. 221, ал. 2, предложение второ от АПК решението на административния съд трябва да бъде отменено в обжалваната от Д "ОУИ" част и да се постанови ново решение за отхвърляне на жалбата на търговеца.

По касационната жалба на ЕТ "Ай - Ем - Джи - Марио Бетов" - със седалище в гр. Плевен:

Доводът на касатора за нищожност на ревизионния акт, поради издаването му на Марио Бетов вместо на ЕТ "Ай - Ем - Джи - Марио Бетов", е неоснователен. В тази връзка първоинстанционният съд е изложил убедителни доводи, които се споделят от касационната инстанция и не следва излишно да бъдат преповтаряни. Регистрацията на физическото лице, като ЕТ само добавя търговско качество, въз основа на което лицето може да осъществява търговска дейност и да реализира приходи от нея. Законосъобразно е отказано, на основание чл. 64, ал. 1 във вр. с чл. 6 от ЗДДС (отм.) правото на данъчен кредит за данъчен период м. 12.2006 г. Наличието само на договор не доказва изпълнение на поетите с него задължения, включително за извършването на услугата. Приемо - предавателния протокол е изискан не като първичен счетоводен документ, а във връзка с установяване на данъчното събитие, респективно реалността на доставката. Задължението за съставяне на такъв протокол произтича от текста на чл. 14 от договора, подписан от едноличния търговец. Правилно е съдебното решение и в частта относно продажбата на кравеферма по фактура № 296/9.12.2006 г. Ревизираното лице само е посочило в своето счетоводство по - високата стойност, въз основа на което приходният орган е доначислил ДДС. Ако ремонтът не е бил осъществен или сумата е погрешно посочена, то нейния размер е можело да бъде коригиран от ДЗЛ, но не и от административния съд. В този смисъл АДмС - В. Търново законосъобразно не е кредитирал заключението на вещото лице.

С оглед на резултата по делото в полза на Д "ОУИ" - В. Търново при ЦУ на НАП следва да се присъди допълнително сумата в размер на 430 лв., представляваща юрисконсултско възнаграждение за първоинстанционното производство, определено по чл. 7, ал. 2 от Наредба № 1/9.07.2004 г. за минималните размери на адвокатските възнаграждения. За касационното производство на административния орган не трябва да се присъжда юрисконсултско възнаграждение, тъй като в посочената инстанция Директорът на Д "ОУИ" не е защитаван и представляван.

Водим от гореизложеното и в този смисъл, на основание чл. 221, ал. 2, чл. 222, ал. 1 от АПК, Върховният административен съд, състав на I А отделение