Решение № 6782 от 23.05.2018 г. на ВАС по адм. д. № 420/2018 г.

Решение № 6782 от 23.05.2018 г. на ВАС по адм. д. № 420/2018 г., I о., докладчик съдията Бисер Цветков Производството е по гл. ХII от АПК във вр. с чл. 160, ал. 6 от ДОПК. Образувано е по касационни жалби на директора на Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" - В. Т. и на П. А. А. срещу решение № 427/27.11.2017 г. на Административен съд В. Т. /АСВТ/ по адм. д. № 356 по описа за 2017 г., с което е отменен ревизионен акт /РА/ № Р-04000415002366-091-001/07.10.2015 г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП - В. Т.. Първият касатор заявява общо трите категории основания по чл. 209, т. 3 АПК за неправилност на съдебния акт. Изразява несъгласие с извършената от съда преценка на писмените и гласните доказателствени средства, с която е обоснован извод за отсъствие на предпоставките по чл. 122, ал. 1, т. т. 2 и 7 ДОПК за извършване на ревизията по реда на чл. 122-124а ДОПК. Предлага основана на собствената му познавателна дейност интерпретация на фактите. Иска отмяна на решението в частта относно разпоредената отмяна на РА относно задълженията за подоходен данък и за лихви за забава, както и за задълженията за задължителни осигурителни вноски за периода 15.02.2011 г. - 31.12.2012 г., а също и в частта за разноските, съответно и ползващо го решение по съществото на спора. Претендира деловодни разноски. Вторият касационен жалбоподател оспорва правният извод на съда за валидност на РА. Доводите му са за липса на компетентност на органа по приходите, възложил ревизията, да издаде решение за изземване на преписката и заповеди за изменение на заповедта за възлагане на ревизията. Иска отмяна на първоинстанционното решение и обявяване на нищожността на РА, както и присъждане на разноските за производството, включително тези от предходното касационно производство. Като ответници по касация всеки от касаторите отрича основателността на насрещната касационна жалба. Заключението на прокурора от Върховна административна прокуратура е за неоснователност на жалбата на П. А. и за основателност на тази на ДДОДОП. Като обсъди доводите на страните и в обхвата на проверката по чл. 218 от АПК, настоящият състав на Върховния административен съд прие за установено следното: Обжалваното решение на АСВТ е постановено в ново първоинстанционнно производство - след отмяна с решение № 6310/19.05.2017 г. на ВАС по адм. д. № 8878/2016 г. на решение № 200/23.06.2016 г., постановено по адм. дело № 61/2016 г. на Административен съд - В. Т., с което е прогласена нищожността на ревизионен акт /РА/ № Р-04000415002366-091-001/07.10.2015 г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП - В. Т. и разпоредено връщане на делото за ново разглеждане от друг състав на административния съд. С оспорения пред АСВТ ревизионен акт, при ревизия проведена по правилата на чл. 122-124а от ДОПК и обоснована с предпоставките на чл. 122, ал. 1, т. т. 2 и 7 от ДОПК, в тежест на П. А. са установени допълнителни задължения за подоходен данък по чл. 48, ал. 1 ЗДДФЛ за 2008 г., 2009 г., 2010 г., 2011 г. и 2012 г. в общ размер 22 661,82 лева и лихви върху него в размер 10 501,67 лева; както и задължения за задължителни осигурителни вноски /ЗОВ/ за 2008-2012 г.: вноски за ДОО на самоосигуряващо се лице за периода в размер 16 647,68 лв. и лихви в размер 11 225,05 лв.; вноски за здравно осигуряване общо в размер 7 232,77 лв. и лихви в размер 3 380,52 лв. Според приходната администрация при съпоставка между изразходваните и получените П. А. парични средства съществува отрицателна разлика, която сочи на укриване на доходи по чл. 122, ал. 1, т. 2 ДОПК и на имуществено несъответствие по чл. 122, ал. 1, т. 7 ДОПК. С позоваване на разпоредбата на чл. 123, ал. 1 ДОПК е прието, че на паричния недостиг съответства доход с неустановен произход. Данъчната основа е формирана, като квалифицираният като облагам доход е намален с размера на установените с РА задължения за ЗОВ. Облагаемият доход е възприет като осигурителен доход, за който РЛ, бидейки самоосигуряващо се лице дължи изравнителни вноски по чл. 6, ал. 8 КСО, както и здравноосигурителни вноски. На основание чл. 124а ДОПК задълженията за ЗОВ са определени по реда на чл. 122-124 ДОПК за отчетните 2008 - 2012 г. За да отмени РА, първостепенният съд е приел, че ревизията необосновано е проведена по особения ред. За ревизираните периоди не съществува недостиг на парични средства, от който да се определи допълнителна основа за облагане с данък по чл. 48, ал. 1 ДОПК. Освен с липсата на осигурителен доход, отмяната на РА в частта за установените задължения за ЗОВ е мотивирана с действието във времето на разпоредбата на чл. 124а ДОПК за задълженията до 15.02.2011 г., неустановеността трудово дейност да е източник на доходите и отсъствието на влязъл в сила РА предвид изискването на чл. 6, ал. 8 ДОПК. С първоинстанционното решение е отхвърлен доводът за нищожност на РА. Мотивите на съдебния акт описван динамичния фактически състав на ревизията. По констатациите на съда РА е постановен в повторно ревизионно производство, като, след отмяната на предходен РА при оспорване по административен ред, преписката е върната на И. К. на длъжност началник Сектор "Ревизии". К. е издал ЗВР № Р -04000415002366-020-001/06.04.2015 г. в новото ревизионно производство. Определеният ревизиращ екип включвал М. С. В. - ръководител на ревизията и А. Н. Н. - инспектор по приходите. РД е издаден на 05.08.2015 г. от органите по приходите от този ревизиращ екип. С решение от 04.09.2015 г. органът възложил ревизията е иззел ревизионната преписка от В. и я е възложил на Б. Л., който със заповед № 665/02.09.2015 г. на директора на ТД на НАП В. Т. е включен в кръга на определени с предишна заповед органи по приходите с функции на ръководител екип. Със ЗИЗВР от 04.09.2015 г. е променен състава на ревизиращия екип, като за ръководител на ревизията е определен Линков. ЗИЗВР не е връчена на РЛ. Съдът е признал компетентността на участвалите в ревизията органи по приходите, включително тази по чл. 7, ал. 3 ДОПК на органа възложил ревизията да изземе преписката, тъй като предвид длъжността му бил горестоящ в съответствие с чл. 7, ал. 1, т. 3 ЗНАП. Решението е неправилно. Съставът на органите по приходите, издал оспорения акт е формиран в противоречие с правилата на материалния закон и ревизионният акт е нищожен. В актуалната редакция на чл. 119, ал. 2 ДОПК е предвидено РА да се издава от органа възложил ревизията и ръководителя на ревизията. Ръководител на ревизията е този, посочен в заповедта за възлагане /вж. чл. 113, ал. 1, т. 2 ДОПК/, като след новелата на ДОПК от ДВ бр. 97/2016 г., в сила от 01.01.2017 г. със създаването на ал. 6 на чл. 113 от кодекса са поставени изисквания за мястото на ръководителя на ревизията в йерархията на ведомството. От разпоредбата на чл. 7, ал. 3 ДОПК следва правилото за неизменност на компетентния орган по приходите за разглеждане и решаване на конкретен въпрос или преписка. Изключението е изземването на разглеждането и решаването на въпроса/преписката и възлагането им на друг орган. Предпоставките за изземване на производството са изчерпателно изброени - наличие на основания за отвод или самоотвод и трайна невъзможност за изпълнение на служебните задължения. Правомощието да промени компетентния орган е на определен в закона горестоящ орган. Началникът на сектор е горестоящ по отношение на органите по приходите на експертни длъжностни предвид йерархията по чл. 7, ал. 1 ЗНАП, но не е определен в закона горестоящ орган по смисъла на чл. 7, ал. 3 ДОПК. При действието на чл. 7, ал. 3 ЗНАП правомощието по чл. 7, ал. 3 ДОПК е част от компетентността на изпълнителния и на териториалния директор или на определени от тях служители на агенцията. Изземването от органа възложил ревизията на преписката от В. и възлагането й на Л. е нищожно процесуално действие. То опорочава последващото изменяне на ЗВР с определяне на друг ръководител на ревизиращия екип. Без да е надлежно възложена преписката на Л. и да е определен правомерно за ръководител на ревизиращия екип, не е възникнало правомощието му да участва в състава по чл. 119, ал. 2 ДОПК за издаване на РА. Издаденият с участие на некомпетентен орган по приходите ревизионен акт е нищожен. Пропускът на първостепенният съд да възприеме водещите до нищожност пороци на административния акт се преодолява с отмяна на първоинстанционното решение и прогласяване на нищожността на РА от касационната съдебна инстанция. При този изход на делото на П. А. се дължат деловодни разноски в размер 25 лева - платена държавна такса за касационното оспорване. В настоящото и в предходното касационно производство не е доказано извършване на разходи за адвокатско възнаграждение. По адм. д. № 8878/2016 г. на ВАС А. не е направил разноски за адвокатско възнаграждение. В договора за правна защита и съдействие на л. 17 от това дело е посочено уговореното възнаграждение, но не е удостоверено плащането му. Воден от горното и на основание чл. 222, ал. 1 от АПК във вр. с чл. 160, ал. 6 от ДОПК, Върховният административен съд, състав на Първо отделение