Решение № 9891 от 21.07.2009 г. на ВАС по адм. д. № 5670/2009 г.

Решение № 9891 от 21.07.2009 г. на ВАС по адм. д. № 5670/2009 г., I о., докладчик председателят Фани Найденова Производството е по реда на чл. 208 и сл. от Административнопроцесуалния кодекс (АПК), във вр. чл. 160, ал. 6 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс (ДОПК). Образувано е по касационна жалба от "Агромилекс" ООД - гр. Добрич, чрез адв. Добрин Добрев против решение № 230/18.02.2009 г. по адм. д. № 1948/2008 г. по описа на Административен съд - гр. Варна, с което е отхвърлена жалбата срещу РА № 0800024/15.04.2008 г., издаден от орган по приходите при ТД на НАП - гр. Добрич, потвърден с Решение № 336/10.07.2008 г. на директора на дирекция "ОУИ" - Варна, за отказано право на данъчен кредит кредит за данъчни периоди м. 08 и м. 09.2006 г. в размер на 27 541, 20 лв. по фактури, издадени от "Вивекс ГМ" ЕООД и за допълнително начислен ДДС в размер на 4 500 лв. за данъчен период м. 10.2006 г. на основание чл. 55, ал. 1, чл. 56, ал. 2, вр. чл. 6 и чл. 25, ал. 1, т. 2 от ЗДДС (отм.), ведно с лихвите за забава. В касационната жалба са изложени твърдения за неправилност на решението и се иска отмяната му. Ответникът по касационната жалба ДД "ОУИ" - Варна не е взел становище. От същият е подадена частна жалба срещу определение № 1523/19.03.2009 г. постановено по същото дело, с което е отхвърлено искане за присъждане на юрисконсулско възнаграждение. Прокурорът от Върховна административна прокуратура заявява становище за неоснователност на касационната жалба на "Агромилекс" ООД, и за основателност на частната жалба на ДД "ОУИ". Касационната и частната жалби са подадени в срок и от надлежни страни и са процесуално допустими. Разгледана по същество касационната жалба на "Агромилекс" ООД е неоснователна, а частната жалба на ДД "ОУИ" е основателна. Предмет на обжалване пред първоинстанционния съд е бил Ревизионен акт № 0800024/15.04.2008 г., издаден от орган по приходите при ТД на НАП - гр. Добрич, потвърден с решение на ДД "ОУИ" - Варна, с който на "Агромилекс" ООД на основание чл. 64, ал. 1, т. З и т. 6, вр. чл. 6 и чл. 32 от ЗДДС (отм.) и вр. чл. 88, ал. З и 4 от ППЗДДС (отм.) е отказано правото на данъчен кредит за данъчни периоди м. 08 и м. 09.2006 г. в размер на 27 541, 20 лв. по фактури, издадени от "Вивекс ГМ" ЕООД и за данъчен период м. 10.2006 г. на основание чл. 55, ал. 1, чл. 56, ал. 2, вр. чл. 6 и чл. 25, ал. 1, т. 2 от ЗДДС (отм.) е начислен ДДС в размер на 4 500 лв. За да отхвърли жалбата съдът се е мотивирал със законосъобразност на РА като е приел, че органът по приходите правилно е приложил материалния закон. Както административният орган, така и съдът в решението си приемат за установено, че процесните фактури не документират реално получени от лицето стоки и услуги. Тези изводи кореспондира със събраните в хода на ревизията и в хода на оспорването на РА писмени доказателства. Органите по приходите са изискали и от двете страни по фактурите доказателства, от които да е видно предаването на стоките, транспортирането и съхраняването им. Изискани са доказателства и за извършването на фактурираната услуга - наличието на кадрова, техническа и материална обезпеченост на доставчика за извършване на услугата. Доказателства за тези обстоятелства не са представени нито в хода на административното производство, нито в хода на съдебното производство. Наличието на реално осъществена доставка по смисъла на чл. 6 от ЗДДС (отм.) е предвидено като изискване за възникване право на данъчен кредит в разпоредбата на чл. 63 от с. з., съдържаща легалното определение за данъчен кредит. Според тази разпоредба данъчен кредит е сумата от начислен данък по този закон на регистрирано лице за получена от него стока или услуга по облагаема доставка, която лицето има право да приспадне. Според чл. 32 от ЗДДС (отм.) облагаеми доставки са всички доставки на стоки и услуги, когато са извършени от данъчно задължено лице и с място на изпълнение на територията на страната, а данъчно събитие по чл. 24 от ЗДДС (отм.) представлява доставката на стоки или услуги. Следователно наличието на реално осъществена доставка е предпоставка за възникване право на данъчен кредит и изпълнението й следва да бъде доказано, за да възникне за ревизирания субект право на приспадане на данъчния кредит, който е декларирал в подадената справка-декларация. По делото не са представени доказателства, че "Вивекс ГМ" ЕООД е притежавало дизелово гориво - не са представени покупни фактури, доказателства за заприходяване на стоката, за съхранението, складирането и транспортирането й, с оглед на специфичния характер на последната, който изисква специални средства за транспорт и съхранение. Липсата на транспортиране е една от индициите за крайния извод за липсата на реална доставка, документирана с процесиите фактури. Предвид характера на стоката, нейното количество - 72 тона, както и адресите на контрагентите, съответно в гр. Русе и в гр. Добрич, е необходимо изследването и на транспортирането на горивото с оглед получаването му от жалбоподателя и като е изискал такива доказателства органът по приходите е изпълнил задължението си за изясняване на всички факти и обстоятелства от значение за данъчното облагане на лицето. Поради недоказана реалност на доставките, съдът е приел, че за "Агромилекс" ООД не е възникнало право на данъчен кредит по фактури № 90/ 28.09.2006 г., № 87/31.08.2006 г. и № 91/29.09.2006 г., издадени от "Вивекс ГМ" ЕООД, с предмет доставка на дизелово гориво. По отношение на фактура с предмет "оран" съдът е приел, че в производството по оспорване на РА не са представени доказателства за извършването на услугата. Самият предмет на услугата сочи, че за извършването й е необходима специална земеделска техника, тъй като е отразено, че са изорани 2 500 декара. Необходимо е наличието на лице, притежаващо правоспособност да управлява такава техника и да извърши услугата. Поради изложеното, съдът е приел, че е правилен извода на органите по приходите, че липсва облагаема доставка-извършване на услуга "оран", която да е документирана с фактура № 89/27.09.2006 г. При съобразяване с предмета, посочен във фактурите - "дизелово гориво" и "оран", съдът е приел, че жалбоподателя е следвало в производство по обжалване на РА да извърши пълно доказване на наличието на прехвърлянето на правото на собственост върху посочената във фактурите стока и действителното извършване на услугата. Такова доказване не е предприето в производство, въпреки дадените от съда конкретни указания. Съдът е приел, че тежестта за доказване на правото, за което "Агромилекс" ООД претендира е негова. Неоснователно в касационната жалба се поддържа, че указанията на съда са за доказване на отрицателни факти, което е недопустимо. Напротив, правилни са указанията на съда, че при оспорена реалност на доставките и постановен отказ поради това, в тежест на ДЗЛ е да докаже всички положителни факти за осъществяване на тази доставка, а именно: доказателства за транспортиране, съхранение на горивото, притежаването или използването на специални транспортни средства за това, притежаването или използване на специални средства и лица за осъществяване на услугата "оран". Това доказване в случая е лесно осъществимо с помощта на съдебно-счетоводна експертиза, която е могла да извърши проверка в счетоводството на доставчика "Вивекс ГМ", но видно от поисканата експертиза, такава задача не е поставяна на вещото лице. Задачата, по която е изготвена приетата по делото ССЕ е: "Вещото лице, след като се запознае с материалите по делото и извърши проверка в счетоводството на жалбоподателя, да посочи размера на произведеното количество слънчоглед за стопанската 2006 година и на извършените от него продажби, по количество и купувачи?". Така изготвено заключението на експерта няма задача да установи заприходяването и отчитането на транспортни услуги за доставка на горива и на услугата "оран", която също изисква доказване притежаването от страна на доставчика на технически и кадрови потенциал за осъществяването й. Както начисляването на ДДС, така и възникването и ползването на правото на приспадане на данъчен кредит са свързани само и единствено с реално осъществени доставки. Данъчни фактури, които не отразяват реално възникнали стопански операции не са основание за признаване на данъчен кредит. Правилно при липса на доказани реални доставки осъществени именно от издателя на фактурите "Вивекс ГМ" ЕООД, е постановен отказ да се признае данъчен кредит на основание чл. 64, ал. 1, т. 3 и т. 6 от ЗДДС (отм.), във връзка с чл. 6 и чл. 32 от същия закон и чл. 88, ал. 3 и ал. 4 от ППЗДДС (отм.). По отношение на допълнително начисления ДДС в размер на 4500 лв. и лихви - 908, 81 лв. за данъчен период м. октомври 2006 г. касаторът счита, че неправилно са възприети изводи за авансово плащане само на база "тетрадка" водена от Петко Илиев, за когото твърди, че не представлява и не е представлявал дружеството. Записването единствено на сумата 27 000 лв., на името Веско и отбелязване "слънчоглед" според касатора не може да обосновава авансово плащане по сделка, за да се приеме, че за същото следва да се начислява и ДДС. Неоснователни са възраженията в тази част от касационната жалба. Правилно съдът е приел, че приложената към административната преписка "тетрадка" е годно доказателство и следва да се кредитира, тъй като тя е иззета от търговски обект на "Агромилекс" ООД от дознател при ОДП - Добрич по реда на НПК, видно от Протокол за претърсване и изземване от 28.08.2007 г. Съгласно разпоредбата на чл. 42, ал. 3 от ДОПК, събраните по реда на НПК доказателства, които имат значение за установяване на задължения за данъци или за задължителни осигурителни вноски, представляват годни доказателства в производствата по ДОПК. За удостоверяване на качеството на лицето Петко Малчев Илиев, водило иззетите тетрадки, жалбоподателят представя копие от Решение № 1672/5.08.2005 г. на ДОС по ф. д. № 1272/2000 г., с което са вписани промени, една от които е заличаване като управител на дружеството на Петко Малчев Илиев и вписване като управител на дружеството на Милен Петков Малчев. Твърденията на дружеството са, че записите в тетрадката не са по повод търговската дейност на дружеството и са извършвани от лице без представителна власт. Тези твърдения противоречат на събраните по делото писмени доказателства и на писмените обяснения на Петко Малчев Илиев. Цялата кореспонденция между "Агромилекс" ООД и органите по приходите по повод ревизията е извършвана от Петко Илиев, който собственоръчно на разписките за връчване на РА и РД е записал "управител, представляващ". Към жалбата до директора на Дирекция "ОУИ" - Варна, подадена отново от Петко Илиев е приложено пълномощно с нотариална заверка № 8596/9.09.2005 г. с което Милен Петков Малчев, в качеството му на управител на "Агромилекс"ООД упълномощава Петко Малчев Илиев да извършва всякакви сделки и всички дейности свързани с "обикновената дейност на търговеца" по смисъла на чл. 26 от ТЗ, да представлява и действа от името и за сметка на фирмата и пр. След като е налице редовно упълномощаване на Петко Илиев, то и извършените от него действия както по получаването и предаването на документи в хода на ревизията, така и по приемане на авансово плащане, както е в случая, са валидни действия и в рамките на предоставените му правомощия. В същия смисъл са и писмените му обяснения пред ревизиращите органи. Основанието за начисляване на данъка с ревизията е настъпването на данъчно събитие по смисъла на чл. 25, ал. 1, т. 2 от ЗДДС (отм.) - прието авансово плащане с цел сключване на договор за покупко-продажба на слънчоглед. След като е налице настъпило данъчно събитие, то "Агромилекс" ООД е следвало да изпълни задължението си и за получената авансово сума да издаде данъчна фактура, да начисли данък и да отрази фактурата в отчетните си регистри. Тези свои задължения дружеството не е изпълнило и правилно органите по приходите с ревизионния акт са начислили ДДС. Дори и да се приемат твърденията, че сделката е развалена и не е осъществена, задължението за счетоводното оформяне на авансовото плащане не отпада като в този случай дружеството е следвало да издаде данъчно кредитно известие към издадената фактура. В тази връзка и при така установените по делото данни, ирелевантно за спора е заключението на вещото лице относно налично количество слънчоглед в складовата база на дружеството. С оглед гореизложеното обжалваното съдебно решение е правилно и следва да бъде оставено в сила. Основателна е частната жалба срещу определението на съда, с което е отхвърлено искането за присъждане на юрисконсулско възнаграждение. Искането е упражнено, съобразно с разпоредбата на чл. 161 от ДОПК - поискано е от процесуалния представител на ответната страна до приключване на последното по делото заседание на първоинстанционния съд. Разпоредбите на ДОПК са специални и уреждат редът за присъждане на разноски, поради което ГПК е неприложим, тъй като не се касае за неуредена материя, за да са налице условия за субсидиарното му прилагане - чл. 80 от ГПК, който неправилно е приложен от съда в случая, и по-специално изискването за представяне на списък на разноските. Касае се за искане за присъждане на юрисконсулско възнаграждение в съдебно производство, образувано във връзка с оспорване на акт, издаден по реда на ДОПК, в който процесуален кодекс е предвиден и процесуалния ред за провеждане на производството пред съда. В Глава деветнадесета "съдебно обжалване на ревизионния акт" в разпоредбите от чл. 156 до чл. 161 от ДОПК е предвиден процесуалния ред за съдебно обжалване на РА, провеждане на съдебното производство, постановяване на съдебното решение, включително и раздел "Разноски" - чл. 161, ал. 1 - 3 ДОПК. В изречение трето на ал. 1 на чл. 161 от ДОПК е предвидено, че на администрацията вместо възнаграждение за адвокат се присъжда юрисконсулско възнаграждение в размера до минималното възнаграждение за един адвокат. Съобразно с тази разпоредба и при този изход на делото с отхвърляне на жалбата на дружеството срещу РА, на дирекция "ОУИ" - Варна следва да се присъди юрисконсулско възнаграждение в поискания размер 1 117 лв., определен на база обжалваемия интерес по РА. Воден от горното и на основание чл. 160, ал. 6 от ДОПК Върховният административен съд, първо отделение,