Решение № 5189 от 12.04.2013 г. на ВАС по адм. д. № 10264/2012 г.

Решение № 5189 от 12.04.2013 г. на ВАС по адм. д. № 10264/2012 г., VIII о., докладчик председателят Мирослав Мирчев Производството е по реда на чл. 160, ал. 6 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс във вр. с чл. 208 и сл. от Административнопроцесуалния кодекс (АПК). Образувано е по касационна жалба на ЕТ "Илко Илиев - 95", подадена чрез адв. Руска Маречкова против Решение № 400/20.07.2012 г. на Административен съд - Велико Търново, първи състав, постановено по адм. дело № 231 по описа за 2011 на този съд, с което е отхвърлена жалбата на дружеството срещу Ревизионен акт № 071002499/8.11.2010 г., издаден от старши инспектор по приходите при ТД на НАП Велико Търново, потвърден с Решение № 53/2.02.2011 г. на директора на Дирекция "ОУИ", гр. Велико Търново при ЦУ на НАП. Касаторът твърди, че решението е неправилно. Релевирано е касационно основание, регламентирано в чл. 209, т. 3 от АПК - неправилност на решението поради нарушение на материалния закон, съществени нарушения на съдопроизводствените правила, необоснованост. Иска се отмяна на решението, в условията на евентуалност - прогласяване на нищожността му. Претендира разноски. Ответникът по касационната жалба - Дирекция "Обжалване и данъчно - осигурителна практика" - Велико Търново при ЦУ на НАП, (с предишно наименование Д "ОУИ" - гр. В. Търново при ЦУ на НАП), чрез процесуалния си представител ст. юрк. Русева оспорва жалбата с писмен отговор. Моли за присъждане на юрисконсултско възнаграждение. Представителят на Върховна административна прокуратура дава заключение за неоснователност на касационната жалба. Върховният административен съд, състав на Осмо отделение, като прецени допустимостта на жалбата, правилността на решението на релевираното касационно основание и след служебна проверка по чл. 218 от АПК, приема за установено следното: Касационната жалба е подадена от надлежна страна, в срок и е процесуално допустима, а разгледана по същество е неоснователна. Предмет на обжалване пред първоинстанционния съд е бил Ревизионен акт № 071002499/8.11.2010 г., издаден от старши инспектор по приходите при ТД на НАП Велико Търново, потвърден по административен ред с Решение № 53/2.02.2011 г. на директора на Дирекция "Обжалване и управление на изпълнението", гр. Велико Търново, с който по ЗДДС за данъчни периоди м. 06.2007 г., м. 12.2008 г., м. 03.2009 г., м. 05.2009 г., м. 09.2009 г., м. 10.2009 г., м. 11.2009 г., м. 12.2009 г., м. 01.2010 г., м. 02.2010 г., м. 03.2010 г. и м. 04.2010 г. е отказано право на приспадане на данъчен кредит общо в размер на 85 824,21 лева и са определени лихви в размер на 9477,51 лева, в резултат на което допълнително е определен ДДС за внасяне в размер на 47 808,23 лева. За да отхвърли жалбата на ЕТ "Илко Илиев - 95", административният съд е приел, че е налице валиден данъчен акт, издаден в съответствие с процесуалните правила и при спазване на материалния закон. В мотивите си съдът е изложил доводи в подкрепа на възприетата от него теза за цялостна правилност и законосъобразност на изводите на органите по приходите. Според първостепенният съд правилно не е признато право на данъчен кредит по фактури, издадени от доставчици, както следва: 1) "Полис хард 2008" ЕООД, гр. София - фактура № 100000143/26.02.2010 г. с предмет на доставката - "извършена СМР услуга на обект автобаза, гр. Плевен" с данъчна основа 39880,00 лева и ДДС в размер 7976,00 лева; 2) "Лонг ойл" ЕООД, гр. Плевен - фактура № 00376/30.01.2010 г. за автомобилен бензин с данъчна основа 7850,00 лева и ДДС 1570,00 лева; 3) "Бард груп" ЕООД, гр. София - фактура № 2608/1.04.2010 г. с предмет на доставката 10943 л. бензин с данъчна основа 18967,87 лева и ДДС 3793,57 лева и фактура № 002674/6.04.2010 г. с предмет 11957 л. бензин, данъчна основа 21024,39 лева и ДДС 4204,88 лева; 4) "Валтранс" ЕООД, гр. Плевен, (с ново наименование "Бард груп" ЕООД) - фактура № 254/6.06.2007 г. за 21875 л. бензин и данъчна основа 35000,00 лева и ДДС 7000,00 лева и фактура № 259/11.06.2007 г. за 18500 л бензин с данъчна основа 29970,00 лева и ДДС 5994,00 лева; 5) "Иви 71" АД, гр. Плевен - отказано е право на приспадане на данъчен кредит по 18 броя фактури за данъчни периоди м. 12.2008 г., м. 03.2009 г., м. 05.2009 г., м. 09.2009 г., м. 10.2009 г., м. 11.2009 г., м. 12.2009 г., м. 03.2010 г., м. 04.2010 г. с предмет - наем и транспортна услуга, със стойност на доставките в общ размер на 276428,80 лева и ДДС общо в размер на 55285,76 лева. В мотивите на решението е посочено, че механизмът на ДДС поставя като условие за възникване на правото на данъчен кредит установяване наличието на реална доставка по смисъла на чл. 8, ал. 1 и чл. 9, ал. 1 ЗДДС, като на датата на възникване на данъчното събитие по смисъла на чл. 25, ал. 1 ЗДДС възниква задължение за регистрираното лице да начисли данък и съответно свързаното с това право на получателя да ползва данъчен кредит. В тази връзка е прието, че доказателствената задача на жалбоподателя като ревизирано лице, което твърди, че в негова полза е възникнало субективното материално право за приспадане на данъчен кредит, е да установи по несъмнен начин обема, вида и стойността на фактурираните СМР и доставки на материали, бензин, тяхното действително изпълнение и приемане. Първоинстанционният съд е посочил в решението си, че горното не е сторено от жалбоподателя, вследствие на което е приел, че липсва реална доставка по смисъла на чл. 6, ал. 1 и чл. 9 ЗДДС. Постановеното решение е правилно - същото е обосновано и следва да бъде оставено в сила. Съдът е обсъдил всички фактически обстоятелства от значение за правния спор. Обосновано е прието, че ревизиращият орган правилно е отказал приспадане на данъчен кредит на основание чл. 70, ал. 5 във вр. с чл. 68, ал. 1, т. 1 от ЗДДС. В касационната жалба, не се сочат доводи, различни от направените в хода на производството, които да не са обсъдени в решението. Съдът, преценявайки доказателствата, е приел за неустановено, че доставчикът действително е извършил услугите, посочени в издадените фактури. Не са представени транспортни документи, както и доказателства за купуването и предаването на материалите, необходими за работата. Доказателства относно наличието на съответните предпоставки и условия за изпълнение на фактурираните услуги в останалите подизпълнители не са представени. В мотивите на обжалваното решение е описана изключително подробно фактическата обстановка по спора, индивидуализирани са и са обсъдени, както писмените доказателства, събрани в ревизионното производство, (всеки един от протоколите от извършените насрещни проверки и доказателствата към него), така и тези, ангажирани в съдебната фаза на спора, включително заключението по СИЕ. Относно доставката от "Полис хард 2008" ЕООД, гр. София: Предвид доказателствата за един общ работник на трудов договор и трима на граждански, (като единият договор не е подписан от страна на работника), е направен извод за липса на достатъчно персонал, притежаващ съответната квалификация за извършване на услугата. Липсват доказателства за доставени и вложени материали, и такива, удостоверяващи кога е възложено извършването на услугата, в какъв обем и при какви изисквания за качество, как е договорена цената и т. н. Протоколът за установяване и заплащане на натурални СМР към 22.02.2010 г. е оспорен от ответната страна в първоинстанционното производство, а ЕТ "Илко Илиев - 95" не е представил доказателства за истинността на този частен свидетелстващ документ. От показанията на управителя на "Полис хард 2008" ЕООД категорично се потвърждава, че подписът, положен за изпълнител на протокола от 22.02.2010 г. не е негов. Относно доставката от "Лонг ойл" ЕООД, гр. Плевен, "Бард груп" ЕООД, гр. София и "Валтранс" ЕООД, гр. Плевен (с ново име "Бард груп" ЕООД): Фактурираните от трите дружества доставки са с предмет бензин, за който ревизираното лице е представило писмени обяснения, че е използван за зареждане на автомобилите на фирмата във ведомствената бензиностанция, като е зареждан всеки автомобил според предстоящия за изминаване транспортен курс. Не са депозирани товарителници и фактури за извършени транспортни услуги към клиенти, а представените пътни листи са некоректно попълнени, както и че жалбоподателят не притежава и няма данни да е наел автомобили "Прага" и "Газ". Единствените доказателства, ангажирани в хода на съдебното дирене от ЕТ "Илко Илиев - 95" по повод доставките на гориво от "Лонг ойл" ЕООД и "Бард груп" ЕООД са изчерпват със заключението на съдебно-икономическата експертиза, което само по себе си в случая не е достатъчно да обори наведените с РА правни изводи и заключения. Това, че процесните фактури са отразени в счетоводството на жалбоподателя, което е редовно водено, както и обстоятелството, че същите са намерили счетоводно отражение при доставчиците, които са водили редовни счетоводства, не доказва реалността на доставката. Относно доставките от "Иви 71" АД, гр. Плевен с предмет "отдаване под наем" и "транспортни услуги": Представеният договор за наем от 31.12.2008 г. е с предмет наемно помещение в гр. София. Дружеството не е доказало собствеността върху въпросния имот. От направената справка в имотния регистър при Агенция по вписванията става ясно, че дружеството не притежава имоти в гр. София. Не са представени и доказателства за разплащане по фактурите за отдаване под наем. Останалите фактури, издадени от "Иви 71" ЕООД касаят доставки на транспортни услуги. В международните товарителници за превозвач е посочен едноличния търговец, а към представените от "Иви 71" АД пътни листи за обществен превоз не са приложени товарителници, част от реквизитите в пътните листи въобще не са попълнени, липсва подпис на водача на транспортното средство. Липсват доказателства за факти и обстоятелства от съществено значение за спора - отчитане на горивото и неговият разчет между двамата превозвачи, данни за превъзлагане на транспортните услуги от ЕТ на АД. При условията на договора от 10.06.2009 г., правилно е съобразено от решаващия орган приложението на чл. 130 от ЗДДС за наличието на бартер в процесния случай, с оглед на което всеки от доставчиците се смята за продавач на това, което дава, и липсата на информация в посочения смисъл. След служебна информация, снета от информационния масив на НАП, е установено разминаване и дори липса на каквато и да било кореспонденция между декларираните от "Иви 71" ЕООД международни транспортни услуги и доставките, фактурирани към жалбоподателя. Констатирано е и противоречие с разпоредбите на Конвенцията за договора за международен автомобилен превоз на стоки. С тези аргументи приходният орган е преценил, че процесните 15 фактури не обективират реално извършени доставки на транспортни услуги. Цитираните обстоятелства обосновано са мотивирали съда да приеме, че събраните в хода на ревизионното производство доказателства не установяват документирането с процесните фактури на реални доставки. Изводът на първоинстанционния съд се споделя от настоящата инстанция. Само наличието на сключени договори и издадени фактури не установяват изпълнение на доставките. За целта съдът е проследил взаимоотношенията на преките доставчици по повод сключените договори, установявайки редица несъответствия, както в клаузите на договорите, така и във фактически неустановените релевантни факти и обстоятелства, относно наличие на транспортни средства, респ. назначен персонал и прочие. Проследявайки недоказаната техническа и кадрова обезпеченост поотделно за всеки един доставчик, както и съобразявайки обстоятелството, че жалбоподателят не е реализирал доказателствената си тежест да установи последващото им реализиране или влагане в строителството, съдът е направил обоснован и коректен правен извод за липса на достатъчно и убедителни доказателства относно реалното изпълнение на облагаеми доставки, по които впоследствие е претендиран данъчен кредит, тоест за законосъобразност на РА. Оплакванията от касационната жалба са неоснователни. В мотивите на обжалваното решение е описана изключително подробно фактическата обстановка по спора, като са индивидуализирани и обсъдени както писмените доказателства, събрани в ревизионното производство, (всеки един от протоколите от извършените насрещни проверки и доказателствата към него), така и тези, ангажирани в съдебната фаза на спора, включително СИЕ. Подробно са описани събраните по време на делото документи, съответно правилно е формулиран основният спор между страните - дали строителните материали, СМР и услугите, предмет на процесните фактури, са действително доставени от доставчиците "Полис хард 2008" ЕООД, "Иви 71" АД, "Лонг ойл" ЕООД, гр. Плевен, "Бард груп" ЕООД, гр. София и "Валтранс" ЕООД, гр. Плевен (с ново име "Бард груп" ЕООД). Обосновани са изводите на съда, изразяващи се в следното: поради непредставянето на доказателства от ЕТ "Илко Илиев-95" не може да се установи начина на транспортиране на договорените материали и съответно прехвърляне на собствеността върху тях. Касационната инстанция намира изводите на първоинстанционния съд за съответстващи на констатираните факти и на събраните доказателства. Административният съд е посочил аналогични изводи, които следва да бъдат споделени. Правилни са мотивите, че доставчиците не разполагат с материален и кадрови ресурс за изпълнение на доставките, поради което същите реално не са извършени от тях. Оплакването на касатора, че тези констатации на органа по приходите са изградени при липса на цялостен анализ на доказателствения материал, не може да бъде възприет. Съгласно разпоредбата на чл. 37, ал. 4 от ДОПК непредставянето на доказателства, изискани по реда на аления трета, създава право за приходният орган да приеме, че те не съществуват. Горната разпоредба правилно е преценена от административния съд в контекста на приобщеният доказателствен материал и това е обусловило точните правни изводи. Не могат да бъдат възприети доводите на касатора, че събраните по делото доказателства установяват осъществяването на доставките. Наличието на сключени договори и издадени фактури не установяват изпълнение на доставките, (въпреки че материализират възникването на облигационно правоотношение). Първоинстанционният съд е отговорил на оплакването на жалбоподателя за нищожност на РА и не е констатирал пороци с характера на заявените в жалбата, които да водят до прогласяване нищожността на РА. Безспорно настоящата ревизия е възложена със ЗВР № 1001088/23.04.2010 г., т.е. след влизане в сила на изменението на чл. 129, ал. 3 от ДОПК с ДВ, бр. 108/19.12.2007 г. Съгласно изречение второ на изменената ал. 3 от посочената норма, независимо от извършването на прихващане или възстановяване, включително когато актът по изречение първо е обжалван, задълженията за данъка или задължителните осигурителни вноски подлежат на установяване чрез извършване на ревизия. Касационната инстанция споделя становището на административния съд. В писмените бележки на процесуалния представител на касатора се цитира практика на СЕС в Люксембург - съединени дела С-80/11 и С-142/11, но в процесния случай няма противоречие с нея, защото правото на приспадане на данъчен кредит възниква за получателя по доставката на услуга, само когато по категоричен начин е доказана реалността й - чл. 8 във връзка с чл. 9, ал. 1 ЗДДС и чл. 24, § 1 от Директива 2006/112/ЕО на Съвета от 28.11.2006 г. относно общата система на данъка върху добавената стойност. Трябва да се отбележи и че след като касаторът претендира посоченото материално право, то доказателствата относно реалността на доставките на услуги следва да се притежават и от него, а не само от неговия доставчик. Касаторът не може да отговаря за действията на своя доставчик относно неосчетоводяване на доставките, но такъв извод е неотносим към реалното им изпълнение. Икономическата логика предполага да се сключват договори с коректни търговци и след като получателят претендира правото на приспадане на данъчен кредит, той трябва да се снабди с необходимите доказателства за реалното осъществяване на доставката. Материално право възниква вследствие на осъществена, а не само въз основа на документално оформена доставка. Независимо от резултата на спора на ответника по касация не следва да бъде присъждано юрисконсултско възнаграждение, тъй като от първоинстанционния съд е присъдено такова в размера, предвиден в чл. 161, ал. 1, пр. последно ДОПК. Настоящият съдебен състав на касационната инстанция счита, че обжалваното решение е правилно постановено, не са допуснати сочените от касатора нарушения, които да водят до отмяната на съдебния акт. Водим от гореизложеното и в този смисъл, на основание чл. 222, ал. 2, предл. 1 АПК, Върховният административен съд, състав на Осмо отделение,