Решение № 5716 от 23.04.2012 г. на ВАС по адм. д. № 13095/2011 г.

Решение № 5716 от 23.04.2012 г. на ВАС по адм. д. № 13095/2011 г., VIII о., докладчик съдията Донка Чакърова Производството е по реда на чл. 160, ал. 6 на Данъчно-осигурителния процесуален кодекс (ДОПК) във връзка с чл. 208 и сл. от Административнопроцесуалния кодекс (АПК).

Производството е образувано по касационна жалба на Директор на Дирекция "Обжалване и управление на изпълнението" - Пловдив при Централното управление на Националната агенция за приходите (ДД "ОУИ") против решение № 1434/15.08.2011 г., постановено по адм. д. 1578/11 г. по описа на Административен съд - Пловдив, в частта, с която е отменен ревизионен акт (РА) № 161100307/21.03.2011 г., издаден от главен инспектор по приходите при ТД на НАП - Пловдив, потвърден с Решение № 435/26.05.2011 г. на Директора на Дирекция "Обжалване и управление на изпълнението" - гр. Пловдив при ЦУ на НАП, в частта относно установените данъчни задължения по чл. 35 ЗОДФЛ (отм.) за 2004 г. в размер на 106 266.97 и лихви в размер на 79 936.73 лв. и тези по чл. 48 ЗДДФЛ за 2009 г. в размер на 6 864.72 лв. и лихви в размер на 630.82 лв. Касаторът оспорва решението в съответната му част като твърди, че решението е неправилно и необосновано, постановено при нарушение на материалния закон, съществено нарушение на съдопроизводствените правила и необоснованост - касационни основания за отмяна по смисъла на чл. 209, т. 3 от АПК. Касаторът иска да бъде отменено решението в обжалваната част. Претендира заплащане на юрисконсултско възнаграждение.

Ответникът Пенка Василева Караиланска, представлявана от адв. Колев и адв. Кемалов, изразява становище за неоснователност на касационната жалба. Подробни съображения развива в писмен отговор на жалбата. Претендира разноски.

Прокурорът от Върховна административна прокуратура заявява становище за неоснователност на касационната жалба.

Върховният административен съд, Осмо отделение счита, че касационната жалба е подадена в срок от надлежна страна, за което е процесуално допустима, като разгледана по същество е неоснователна поради следните съображения:

С обжалваната част на решение № 1434/15.08.2011 г., постановено по адм. д. 1578/11 г. по описа на АС - Пловдив, е отменен като незаконосъобразен РА № 161100307/21.03.2011 г., издаден от главен инспектор по приходите при ТД на НАП-Пловдив, потвърден с Решение № 435/26.05.2011 г. на ДД "ОУИ", в частта, с която са установени данъчни задължения - данък по чл. 35 ЗОДФЛ (отм.) за 2004 г. в размер на 106 266.97 и лихви в размер на 79 936.73 лв. и данък по чл. 48 ЗДДФЛ за 2009 г. в размер на 6 864.72 лв. и лихви в размер на 630.82 лв. За да постанови този правен резултат, от фактическа страна административният съд е установил следното:

Органите по приходите в хода на ревизията са приели, че през периода 2003 г. - 2004 г. жалбоподателят и други лица (всички в роднинска връзка) са извършили поредица от разпоредителни сделки с едни и същи имоти и в един и същи период и ден, като крайният клиент по тях е дружество - купувач "Еко Елда България" ЕАД. Тези сделки са както следва:

1. С нотариален акт № 112, том. 1, рег. № 1 1880, дело 104/18.09.2000 г. Васил Иванов Караилански в съсобственост със Стефан Борисов Йосифов, СД "Микрон Караилански - Йосифов", Иван Василев Караилански и Боряна Стефанова Йосифова са закупили 4874/11719 идеални части от празно дворно място с площ 11719 кв. м, съставляващо имот пл. 304 в кв. 7 "а" в гр. Пловдив, район "Южен", при граници бул. "Ал. Стамболийски" и ул. "Д. Талев" за сумата в размер на 48 740 лв., както и 998/11719 идеални части от празно дворно място, цялото с площ 11719 кв. м, съставляващо имот пл. 304 в кв. 7 "а" в гр. Пловдив, район "Южен", при граници бул. "Ал. Стамболийски" и ул. "Д. Талев", за сумата от 9 980.00 лв. Тези лица са извършили доброволна делба на част от имот № 304 по начин, подробно описан в РА. С разделените и обособени части са били извършени поредица от разпоредителни сделки в един и същ период и ден, като крайният клиент по тях е дружество купувач "Еко Елда България" ЕАД. Сделките са както следва:

1. С нотариален акт № 12/17.05.2003 г. Иван Караилански заедно с Боряна Йосифова са закупили 458/4781 идеални части от имот пл. 304, собственост на СД "МИКРОН" за сумата от 9000 лв., като този имот заедно с имот пл. 386 - дворно място 2252 кв. м са били дарени след няколко дни от Боряна Йосифова и Иван Караилански на майката на Боряна - Надя Йосифова и на сестра на Иван - Пенка Караиланска с НА № 44/30.05.2003 г. Дарението е било направено в един и същи ден, когато е бил направено и дарението по НА № 43/30.05.03 г., с който Стефан Йосифов и съпругата му Надя Йосифова и Васил Караилански и съпругата му Дочка Караиланска са дарили при равни права на децата си Йосифова и Иван Караилански място с площ 998 кв. м, представляващо ПИ № 384, място с площ 2 164 кв. м, представляващо ПИ № 385, ведно с построените в гореописаните имоти бензиностанция с кафе и магазин и автомивка, построени съгласно разрешение за строеж № 60/24.08.2001 г. на Община Пловдив и разрешение за ползване № 43/25.01.2002 г.

1. С нотариален акт за дарение на недвижим имот № 44/30.05.2003 г. дарителите Иван Василев Караилански и Боряна Стефанова Йосифова са дарили при равни права на Пенка Василева Караиланска - сестра на първи дарител и Надя Стефанова Йосифова - майка на втория дарител, следните недвижими имоти: 458/4781 идеални части от недвижим имот - място с площ от 4781 кв. м., представляващо имот пл. № 304 от квартал 7 "а" по плана на Югоизточна индустриална зона - I и II част по плана на гр. Пловдив, при граници и съседи на имота имот пл. № 385, имот пл. № 386 и имот пл. 305; дворно място с площ 2252 кв. м, представляващо имот пл. № 386 от квартал 7 "а" по плана на Югоизточна индустриална зона - I и II част по плана на гр. Пловдив, при граници и съседи на имота: имот пл. № 385, имот пл. № 387, имот № 305 имот № 304, бул. "Александър Стамболийски", ведно с построената в описаното дворно място газостанция, построена съгласно разрешение за строеж № 60/24.08.2001 г. на Община Пловдив, Район "Южен" и разрешение за ползване № 346/14.06.2002 г. на Началник на РДНСК гр. Пловдив.

1. Покупко-продажба, извършена с нотариален акт № 72/23.04.2004 г., с който Пенка Василева Караиланска и Надя Стефанова Йосифова са продали на "Еко-Елда България" ЕАД, гр. София, следния свой собствен недвижим имот: 458/4 781 части от следния недвижим имот: място с площ от 4781 кв. м, представляващо имот планоснимачен № 304 от квартал "7а" по плана на Югоизточна индустриална зона - I и II част по плана на гр. Пловдив, при граници и съседи на имота: имот планоснимачен № 385, имот планоснимачен № 386 и имот планоснимачен № 305, за сумата от 77 997,28 евро.

1. Продажба, извършена с нотариален акт № 74/23.04.2004 г., с който Пенка Василева Караиланска и Надя Стефанова Йосифова са продали на "Еко-Елда България" ЕАД, гр. София, следния свой собствен недвижим имот: дворно място с площ от 2252 кв. м, представляващи имот планоснимачен № 386 от квартал 7 "а" по плана на Югоизточна индустриална зона - I и II част по плана на гр. Пловдив, при граници и съседи на имота: имот пл. 385, имот пл. 387, имот пл. 305, имот пл. 304 и бул. "Александър Стамболийски", общо за сумата от 388 514,99 евро, включваща 383514,99 евро цена за земята и 5000,00 евро цена на подобренията и приращенията, която сума ще бъде заплатена от купувача на продавачите по банков път преди вписването на договора в Службата по вписвания към Пловдивски районен съд. Данъчната оценка на продавания имот е 25222,40 лева, съгласно удостоверение за данъчна оценка № 628/06.04.2004 г., издадено от ТДД - Пловдив, ДП "Юг".

При тези данни административният съд е приел, че спорните данъчни задължения неправилно са установени в тежест на Пенка Василева Караиланска, защото не е доказано наличие на твърдяното от приходния орган отклонение от данъчно облагане по смисъла на чл. 14 от ЗКПО (отм.), вр. чл. 18, ал. 1 от ЗОДФЛ (отм.). Прието е за недоказано обстоятелството, че към дата на извършване на дарението, страните са знаели, че дарените имоти впоследствие ще бъдат продадени, както и че при извършване на дарението са имали за цел отклонение от данъчно облагане, целящо трансформиране на облагаем доход в необлагаем и съответно приложението на чл. 12, ал. 2 от ЗОДФЛ (отм.).

Така постановеното решение е правилно и законосъобразно.

В касационната жалба са изложени съображения, които по същество се припокриват с мотивите в потвърждаващото РА решение на горестоящия административен орган.

Фактите по делото, така както са установени в хода на ревизията и съдебното производство, не се оспорват от страните. Спорът по делото касае правилното приложение на материалния закон, като основният спорен момент е налице ли е система от сделки, сключени с цел отклонение от данъчно облагане - трансформиране на облагаеми доходи в необлагаеми. Твърденията на касатора в този смисъл са недоказани.

Съгласно разпоредбата на чл. 18, ал. 1 от ЗОДФЛ (отм.), на която се е позовал приходният орган, за да определи нов размер на данъчното задължение, по отношение на предотвратяване на отклонението от данъчно облагане се прилагат съответно разпоредбите на глава първа, раздел IV от Закона за корпоративното подоходно облагане. Нормата, към която препраща тази разпоредба, в случая е чл. 14, ал. 1 ЗКПО (отм.), според която когато една или повече сделки са сключени при условия, чието изпълнение води до отклонение от данъчно облагане, дължимият данък на лицата се определя, без да се взема под внимание частично или изцяло резултатът от тези сделки. В конкретния случай приходният орган е приел, че приходът от обсъжданите продажби, извършени от жалбоподателката през 2004 г., е облагаем по реда на чл. 10, т. 7 от ЗОДФЛ (отм.), като получен в резултат на продажба на имущество, което не е получено по дарение, поради незачитане на извършеното дарение като условие и резултат от сделката от 30.05.2003 г., поради това, че е налице отклонение от данъчно облагане. Както вече се каза, тези изводи на приходния орган са необосновани и недоказани.

Предвид обстоятелството, че ревизията, приключила с издаване на оспорения ревизионен акт, е извършена на основание чл. 112 и 113 от ДОПК, в доказателствена тежест на приходния орган е било да обоснове изложените в РА правни изводи във връзка с наличието на предпоставки за извършената промяна на годишната данъчна основа на ревизираното лице - сделка или сделки, които водят до отклонение от данъчно облагане, а именно условията на сделката да са различни от обичайните за съответния вид сделки, тоест да е налице привидна или прикрита сделка. Доказателствената тежест за установяване наличието или липсата на условия за отклонение от данъчно облагане е изцяло върху приходните органи, тъй като липсва презумпция за вярност на фактическите констатации, съдържащи се в РА. В случая данъчните органи са тези, които твърдят, че сделката е сключена при условия, които водят до отклонение от данъчно облагане, и те следва да докажат наличието на тези законови предпоставки, за да се премине към облагане по реда на чл. 14, ал. 1 от ЗКПО (отм.), като дължимият данък се определи, без да се взема под внимание частично или изцяло резултатът от тези сделки. В ревизионния акт и потвърждаващото го решение на горестоящия административен орган не са изложени аргументи за наличие на привидна или прикрита сделка, за да намери приложение разпоредбата на чл. 14, ал. 3 от ЗКПО (отм.), даваща възможност данъчното задължение да се определи според условията на прикритата сделка.

От събраните в хода на ревизията доказателства - конкретно от приложените нотариални актове, неоспорени от страните, не може да се направи еднозначен извод за наличието на привиден договор, с който страните, които са го сключили, не желаят да бъдат обвързани. Следователно, органите по приходите не могат да се позоват на нищожност на привидния договор, за да не се съобразят с неговите последици. В конкретния случай в ревизионния акт не се твърди, нито се доказва дарението от 2003 г. или продажбите от 2004 г. да са такива привидни договори, не е доказано и кои са специфичните условия на договорите, изпълнението на които води до отклонение на данъчно облагане, поради което изводът на приходния орган относно наличието на условия за промяна на годишната данъчна основа за облагане по ЗОДФЛ (отм.) за 2004 г. и по ЗДДФЛ за 2009 г., е необоснован и недоказан. За да се обоснове отклонение от данъчно облагане не е достатъчен единствено фактът, че даренията са сключени между близки роднини, представляващи за целите на данъчното облагане свързани лица. По делото е останал недоказан фактът, към дата на извършване на дарението страните да са знаели или да са имали предвид обстоятелството, че дарените имоти впоследствие ще бъдат продадени, както и че при извършване на дарението са имали за цел отклонение от данъчно облагане чрез трансформиране на облагаеми доходи в необлагаеми. В подкрепа на това е и обстоятелството, че последваща продажба на дареното имущество е извършена близо една година след дарението, поради което не може да се направи еднозначен извод, че при извършване на последното страните са имали за цел именно отклонение от данъчно облагане чрез трансформиране на облагаеми доходи в необлагаеми.

Като е изложил мотиви в този смисъл, административният съд правилно е приел, че в конкретния случай е приложима разпоредбата на чл. 12, ал. 2 ЗОДФЛ (отм.), съгласно която не се смята за доход полученото при продажба на имущество, придобито по дарение. След като Пенка Караиланска е продала имот, получен по дарение, налице е хипотезата на цитираната правна норма, поради което получената продажна цена не следва да се смята за облагаем доход.

Неоснователно е и възражението в касационната жалба за прекомерност на присъденото от административния съд адвокатско възнаграждение в полза на жалбоподателя, както и за липсата на доказателства за реалното му плащане. Адвокатското възнаграждение правилно е изчислено съгласно чл. 161, ал. 2 от ДОПК, вр. чл. 36 от Закона за адвокатурата, във връзка с Наредба № 1 от 2004 г., изм. 2009 г., за минималните размери на адвокатските възнаграждения. По делото е представен договор за правна помощ от 20.07.2011 г., от който се установява както договорената, така и реално получената от адвоката сума.

По изложените съображения касационната жалба е неоснователна. Обжалваното решение като правилно, законосъобразно и обосновано, постановено без допуснати процесуални нарушения следва да бъде оставено в сила.

По водене на делото пред настоящата инстанция ответникът е направил разноски в размер на 9500 лв., представляващи адвокатски хонорар, съгласно договор за правна помощ от 26.03.2012 г.

По изложените съображения Върховният административен съд, осмо отделение, на основание чл. 221, ал. 2, предл. 1 АПК