Решение № 5174 от 24.4.2024 г. на ВАС по адм. д. № 1034/2024 г.

Производството е по гл. ХІІ от АПК във вр. с чл. 160, ал. 6 от ДОПК. Образувано е по касационна жалба на директора на Дирекция Обжалване и данъчно-осигурителна практика Варна срещу решение 174/27.11.2023 г. на Административен съд Търговище по адм.д. 22 по описа за 2023 г., с което е отменен ревизионен акт /РА/ Р-03002520006506-091-001/27.05.2021 г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП Варна. Касаторът заявява общо оплаквания за трите категории основания за неправилност на съдебния акт по чл. 209, т. 3 АПК. Според него непроведеното оспорване в качеството му на ответник в първоинстанционното производство на издадена от доставчика на ревизираното лице фактура не изключва определянето ѝ като документ с невярно съдържание, чието използване да представлява обстоятелство по чл. 122, ал. 1, т. 3 ДОПК за провеждане на ревизията по особения ред. Твърди пропуск на съда да обсъди правно и доказателствено релевантни факти, като посоченият в данъчния документ получател; включването на фактурата в дневника за продажби на доставчика за данъчен период една година след настъпването на данъчното събитие; съдържанието на договора с доставчика, уреждащ начина на приемане на услугата и отсъствието на уговорена неустойка; частичното разминаване в съдържанието на различните екземпляри на протокола за извършени земеделски обработки; липсата на издадени кантарни бележки при продажбата на земеделска продукция и документирането на продажбите с издадени от ДЗЛ фискални касови бележки; свързаността на РЛ с доставчика; нужният брой беритби според съдебно агротехническата експертиза за получаване на продуктите от селско стопанство, от която е декларираният доход. Иска отмяна на първоинстанционното решение и отхвърляне на оспорването срещу РА. Претендира деловодни разноски. Ответникът по касация М. Петрова отрича основателността на касационна жалба. Иска присъждане деловодни разноски. Заключението на прокурора от Върховната прокуратура е за основателност на жалбата. Като обсъди доводите на страните и в обхвата на проверката по чл. 218 от АПК, настоящият съставна Върховния административен съд прие за установено следното: С оспорения пред Адм. съд Търговище ревизионен акт, при ревизия проведена по правилата на чл. 122-124 от ДОПК и обоснована с предпоставките на чл. 122, ал. 1, т. 3 ДОПК, в тежест на М. Петрова са установени допълнителни задължения за подоходен данък по чл. 48, ал. 1 ЗДДФЛ за 2019 г. в размер 1 937.21 лева и за лихви за забава в размер 210.94 лева. Според приходната администрация декларираните от РЛ с ГДД по чл. 50 ЗДДФЛ доходи от дейност като регистриран земеделски стопанин в размер 32 253.62 лева не са от този източник, а са доходи от други източници по чл. 35, т. 6 ЗДДФЛ. Прието е, че фактурата от Къневи комерс ДС ЕООД за извършени земеделски услуги, както и издадените от самото РЛ фискални бонове и отчети за регистрирани обороти от фискално устройство са с невярно съдържание, чието използване представлява обстоятелство по чл. 122, ал. 1, т. 3 ДОПК и не удостоверяват произхода на средствата да е от декларирания източник. Манифестирано е намерения за определяне на ДО за доходите от други източници на основание чл. 124, ал. 4 ДОПК. Като основа за облагане с данъци е възприета сумата 32 253.62 лева. Тя е включена в общата годишна данъчна основа по чл. 17 ЗДДФЛ, към която е отнесена ставката по чл. 48, ал. 1 ЗДДФЛ. От размера на данъчното задължение е приспаднат внесения данък и и изчислен данъкът за довнасяне. С първоинстанционното решение е отменен РА. Според първостепенния съд не са доказани основанията на чл. 122, ал. 1, т. 3 от ДОПК за провеждане на ревизията по реда на чл. 122-124 от ДОПК. Не било установено ДЗЛ да е избрало по реда на чл. 29а ЗДДФЛ да формира ДО за доходите си от стопанска дейност на регистриран земеделски стопанин по правилата за едноличен търговец, поради което не представлява предприятие по смисъла на чл. 2 ЗСч и няма задължение да води счетоводна отчетност. Документирането и отчитането на доходите се осъществявало в съответствие с чл. 9 ЗДДФЛ при признаване на разходи в размерите по чл. 29 от закона. Съдът е обсъдил изискванията към съдържанието на фискалните бележки и с позоваване на заключението на ССЕ е приел, че издадените от жалбоподателя отговарят на тези изисквания. Администативният съд е ценил заключения на съдебно технически и съдебно агротехническа експертиза, за да приеме за установено осъществяването от Петрова на дейност като земеделски стопанин и получаването от тази дейност на дохода в размер 32 253.62 лева. Така е обосновал противоречието с материалния закон на квалифицирането от администрацията на дохода като такъм от други източници. Приел е за дължимо разграничаването на доходите по критериите на чл. 10 ЗДДФЛ. Отрекъл е правилността на подхода на органите по приходите за отнасяне на целия размер на отчетения с ЕКАФП оборот към доходите с източник различен от земеделската дейност. Решението е правилно. Касационният съдебен състав споделя изцяло решаващите мотиви от първоинстанционния съдебен акт и препраща към тях /чл. 221, ал. 2, изр. 2 АПК/. Обстоятелството по чл. 122, ал. 1, т. 3 ДОПК, представляващо основание за провеждане на ревизията по особения ред на чл. 122 124 ДОПК, е относимо само към данъчните субекти задължени да водят счетоводство, тъй като те могат да използват в счетоводството си неистински документи или такива с невярно съдържание. Физическите лица без търговско качество /включително фактически търговци без регистрация по ТЗ вж. чл. 26, ал. 7 ЗДДФЛ и чл. 1, ал. 3 ТЗ/ не представляват предприятия по чл. 2 ЗСч и не дължат текущо счетоводно отчитане по реда на чл. 3 ЗСч, включително такова основано на документална обоснованост на стопанските операции и факти при спазването на изискванията за съставяне на документи по този закон /чл. 3, ал. 3 ЗСч/. Използването от стопански субект, който не е предприятие, на документи /независима дали са истински и верни/ не е обвързано със счетоводното отчитане и не дисквалифицира провеждането на ревизията по общия ред. Неоснователни са упреците на касатора към процесуалната дейност на съда по преценка на писмените доказателствени средства. Самият касационен жалбоподател сочи изолирани факти, които не разколебават доказването на ДЗЛ на източника на дохода. Облагаемият доход от стопанска дейност като земеделски стопанин се формира от редуцирането на получените доходи с нормативно признати разходи /вж. чл. 29, ал. 1, т. 1 ЗДДФЛ/ без да е необходимо те да са документално обосновани /както е дължимо за предприятията чл. 3, ал. 3 ЗСч и чл. 10, ал. 1 ЗКПО/. Ответникът по касация е ФЛ и не е ДЗЛ по ЗДДС, поради което фактура се издава само по желание на доставчика или получателя чл. 113, ал. 6 във вр. с ал. 3, т. 1 ЗДДС. Наред с това пълното неизпълнение или неточното изпълнение от доставчика на публичноправните му задължения по начисляването на ДДС /като издаването на данъчния документ и включването му в отчетните регистри по ЗДДС/ са неотносими към източника на дохода на получателя и формирането на облагаемия доход. Ирелевантно е и кой е посочен за получател в данъчния документ и дали е свързан с получателя по доставката. Оспорването от касационния жалбоподател на убеждаващото въздействие на документите съставени за установяване на доставката от Къневи комерс ДС ЕООД договора от 01.10.2018 г., протокола за извършени обработки и фактура 1 2/20.11.2019 г. е насочено към разколебаване на главното доказване за получаване от Петрова на доходи от стопанска дейност като земеделски стопанин, доколкото производството на непреработени продукти от селското стопанство е възможно като резултат от извършените от доставчика земеделски услуги. То е несъвместимо с очакването за последователност и предвидимост в дейността на администрацията предвид установяванията на първостепенния съд, че с РА на доставчика са увеличени приходите му за 2019 г. с неотчетените по фактурата към Петрова и са определени допълнителни задължения за корпоративен данък, като корпоративният данък и ДДС по фактурата са събрани. Сочените от касационния жалбоподател елементи от съдържанието на договора между Петрова и Къневи комерс ДС ЕООД и несъответствия в екземплярите на протоколите за приемане на извършената работа в частта за използваното количество гориво не засягат доказателствената стойност на информационните източници. Отсъствието на уговорена неустойка е израз на свободата на договаряне /вж. чл. 9 ЗЗД/, а и уговарянето на значителна неустойка не е индиция за отношението на страните към правната връзка и към изпълнението на техните престации. Разминаването в свидетелстващите документи в един от елементите, формиращи разходите на доставчика за предоставяне на услугата, не ги дисквалифицира като доказателствено средство за извършване на самата услуга. Не съществува задължение по позитивното право на произвелия продукти от селското стопанство да удостовери измерването на продаденото количество с кантарни бележки, та с отсъствието на такива да се скрепи логически извод, че такива не са произведени, а отчитането с фискалните бележки от ЕКАФП на продажбите е невярно. Количеството и вида на стоките, както и единичната им цена са отразени в касовите бележки. Правилно съдът е отбелязал,че не е мотивирано решението на органите по приходите целият отчетен с ЕКАФП оборот да се определи като доход от други източници. Касационният жалбоподател обсъжда заключението на САЕ, но не и обясненията на експерта при неговото изслушване в о.с.з., според които при засяване на семената на земеделските култури на датите по дневника на стопанството на Петрова, е възможно към датите на издаване на фискалните бележки да е произведено документираното количество от стоката. Свързаността на страните по доставката и възможната заинтересованост на всяка от тях от изхода на ревизионното производство на другата не са се отразили на изводите на администрацията при ревизията на Къневи комерс ДС ЕООД. Неправомерно с РА е установено допълнително задължение за подоходен данък и правилно с първоинстанционното решение е отменен утежняващия административен акт. Дължимо е оставянето в сила на оспореното решение. При този изход на спора на ответника по касация се следват деловодни разноски в размер 700 лева. Воден от горното и на основание чл. 221, ал. 2 от АПК във вр. с чл. 160, ал. 6 от ДОПК, Върховният административен съд, Първо отделение