Решение № 10875 от 4.11.2025 г. на ВАС по адм. д. № 1838/2025 г.

Производството е по реда на чл. 208 и сл. от Административнопроцесуалния кодекс (АПК) във връзка с чл. 160, ал. 7 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс (ДОПК). Образувано е по касационна жалба на директора на дирекция Обжалване и данъчно-осигурителна практика (ДОДОП) София при ЦУ на НАП, чрез юрк. Михайлова, срещу Решение 27458/17.12.2024 г., постановено по адм. дело 7377/2024 г. по описа на Административен съд София-град, с което е обявена нищожността на Ревизионен акт Р- 22221423002707-091-001/22.02.2024 г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП- Велико Търново, потвърден с Решение 777/05.06.2024 г. на директора на дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" София (ДОДОП) при ЦУ на НАП, и НАП е осъдена да заплати на "Строй тех надзор" ЕООД разноски в размер на 6 110 лева. С касационната жалба се иска отмяна на решението като се твърди наличието на всички касационни основания по чл. 209, т. 3 АПК. В подробно изложение се оспорва изводът на съда за нищожност на процесния ревизионен акт. Изложени са доводи за прекомерност на присъденото адвокатско възнаграждение за първоинстанционното производство. В съдебно заседание, касаторът, чрез юрк. Кирилов, моли за отмяна на съдебното решение и за връщане на делото за разглеждане от друг състав на съда. Претендира присъждане на разноски за двете съдебни инстанции. Ответникът - "Строй тех надзор" ЕООД, не изразява становище по касационната жалба. Представителят на Върховна касационна прокуратура дава мотивирано заключение за основателност на касационната жалба на директора на ДОДОП - София. Върховният административен съд, състав на осмо отделение, като обсъди допустимостта на касационната жалба, направените в нея оплаквания, при спазване на разпоредбите на чл. 218 и чл. 220 АПК, и съобрази становищата на страните, намира жалбата за процесуално допустима като подадена в преклузивния срок по чл. 211, ал. 1 АПК, от легитимирана страна и против подлежащ на оспорване съдебен акт, а по съществото ѝ съобрази следното: Предмет на съдебен контрол за законосъобразност пред АССГ е бил РА Р- 22221423002707-091-001/22.02.2024 г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП- Велико Търново, потвърден с Решение 777/05.06.2024 г. на директора на ДОДОП София, с който са извършени корекции на декларираните от "Строй тех надзор" ЕООД резултати по ЗДДС общо в размер на 35 500,00 лв. за ревизираните данъчни периоди юни и август 2022 г., и април и май 2023 г., и са определени лихви за забава в размер на 4 541,09 лв., както и са установени задължения за данък върху дивидентите и ликвидационните дялове на местни и чуждестранни физически лица по реда на ЗДДФЛ за периода от 01.01.2023 г. до 31.03.2023 г. в размер на 3 910,00 лв. и са определени лихви в размер на 297,38 лв. От фактическа страна първоинстанционният съд е установил, че процесният РА е издаден в рамките на ревизионно производство, образувано със Заповед за възлагане на ревизия Р-22221423002707-020-001/09.05.2023 г., издадена от В. Т. Д., на длъжност началник сектор Ревизии при ТД на НАП Велико Търново. За резултатите от ревизията е съставен Ревизионен доклад (РД) Р-22221423002707-092-001/14.11.2023 г., издаден от П. И. А. - главен инспектор, ръководител на ревизията и В. Г. А. главен инспектор по приходите, и двамата органи по приходите при ТД на НАП Велико Търново, на които е възложено извършването на ревизията. Ревизията е приключила с Ревизионен акт Р-22221423002707-091-001/22.02.2024 г., издаден от В. Т. Д. като орган, възложил ревизията и П. И. А. - ръководител на ревизията. Представена е заповед ЗЦУ-ОПР-22/22.08.2022 г. на изпълнителния директор на НАП, с която посоченият от него заместник е оправомощен: да издава заповеди на основание чл.7, ал.1 и ал. 8 от ДОПК; при необходимост за изпълнение на възложените от агенцията функции със заповед да нарежда служители от една териториална дирекция да преминат в друга; със заповед да нарежда на служители от една териториална дирекция да осъществяват правомощията си по отношение на лица, за които съгласно правилата на чл. 8 от ДОП компетентни са органите на друга териториална дирекция. Със Заповед З-ЦУ-1997/04.11.2022 г. на зам.-изпълнителен директор на НАП са определени органи по приходите, за които не се прилагат правилата на чл.7, ал.1 и чл.8 от ДОПК, като в т.3 от същата са посочени органи при ТД Велико Търново, сред които П. И. А., главен инспектор по приходите, В. Г. А. - главен инспектор по приходите, както и В. Т. Д., на длъжност началник сектор Ревизии. Разпоредено е, че посочените в нея органи по приходите осъществяват правомощията си по чл. 12, ал.1 от ДОПК на територията на цялата страна, независимо от определената по чл. 7,ал.1 и чл. 8 от ДОПК компетентност. Със Заповед З-ЦУ-883/05.05.2023 г., издадена от зам.-изпълнителен директор на НАП на основание чл.10, ал. 9 от Закона за Националната агенция за приходите /ЗНАП/, е разпоредено служителите на ТД на НАП, посочени в Заповед З-ЦУ-1997/04.11.2022 г. да осъществят производствата по данъчно-осигурителен контрол по отношение на лицата, посочени в приложение към заповедта, за които компетентната териториална дирекция съгласно чл. 8 ДОПК е ТД на НАП - София. Предвидено е също контролните производства да бъдат възложени от началниците на сектори, посочени в Заповед З-ЦУ-1997/04.11.2022 г. и определени от директора на ТД на НАП София със Заповед РД-01-864/04.11.2022 г., издадени на основание чл.112, ал.2, т.1 ДОПК. В представеното по делото приложение към заповед З-ЦУ-883/05.05.2023 г., в таблица на ред 1 е вписано процесното дружество Строй тех надзор, като е посочено, че компетентната му ТД на НАП е София, но в колоната ТД екип, е посочено ТД Велико Търново. По делото няма данни органите, издатели на спорния РА да са командировани за изпълнение на служебните им функции в ТД на НАП София. Административният съд е формирал извод, че липсва компетентност по смисъла на чл. 7, ал. 1 от ДОПК на органите по приходите, издали процесния РА, като същите не са компетентни и по чл. 119, ал. 2 ДОПК, което представлява допуснато особено съществено нарушение, обуславящо нищожност на ревизионния акт. В тази насока, съдът е приел, че приложената със Заповед З-ЦУ-883/05.05.2023 г. хипотеза от зам. изпълнителния директор по чл.10, ал.9 ЗНАП се прилага само при необходимост от това. В случая липсват както мотиви, така и доказателства каква е точно необходимостта, която налага ревизията да бъде извършена от органи по приходите от друга териториална дирекция, различна от тази по чл. 8 ДОПК. От нормата на чл. 10, ал. 9 ЗНАП не произтича компетентност за органите от друга ТД на НАП, различна от компетентната по смисъла на чл. 8 ДОПК, на компетентни органи в контекста на чл. 7 ДОПК за издаването на РА. Само в чл. 7, ал. 3 ДОПК е посочена хипотеза, при която друг орган, извън компетентния по смисъла на чл. 7, ал. 1 от ДОПК може да реши съответната преписка, но настоящият случай не попада в тази хипотеза. В Заповед З-ЦУ-883/05.05.2023 г. е посочено, че при извършването на контролните производства органите по приходите, могат да осъществяват правомощията си включително за части от работното време и без промяна на мястото на работа, както е предвидено по чл. 10, ал. 9 ЗНАП. Тъй като тези органи не са командировани в друга ТД, според съда, в случая е неприложима хипотезата на чл. 10, ал. 8 ЗНАП Първоинстанционният съд е приел също, че делегирането на правомощия от заместник изпълнителния директор на НАП към орган по приходите от териториална дирекция, която не е териториално компетентна спрямо ревизираното лице, противоречи на нормата на чл. 112, ал. 2 ДОПК. С тези мотиви съдът е прогласил оспорения акт за нищожен, като на основание чл. 160, ал. 5 ДОПК във връзка с чл. 173, ал. 2 АПК е изпратил преписката на компетентния орган, при съобразяване със задължителните указания по тълкуването и прилагането на закона. Решението е валидно и допустимо, но неправилно. Съгласно Решение 3 от 26.06.2025 г. по тълк. дело 2/2024 г. на Общото събрание на съдиите от Първа и Втора колегия на ВАС, не е нищожен ревизионен акт, издаден в резултат на ревизия, възложена от орган по приходите служител на една териториална дирекция на Националната агенция за приходите, определен със заповед по чл. 112, ал. 2, т. 1 ДОПК на директора на друга териториална дирекция на Националната агенция за приходите въз основа на заповеди по чл. 12, ал. 6, изр. първо ДОПК и чл. 10, ал. 9 ЗНАП, по отношение на лице, за което съгласно правилата на чл. 8 ДОПК компетентни са органите на втората (другата) териториална дирекция. В мотивите на тълкувателното решение се сочи, че при действието на чл. 12, ал. 6, изр. първо ДОПК правомощие на изпълнителния директор на НАП или на заместник-директор, комуто той е делегирал това правомощие, е да определи органи по приходите или публични изпълнители, за които не важат ограниченията на компетентността по място, обвързана с принадлежността им към компетентната териториална дирекция. В чл. 10, ал. 9 ЗНАП е създадено правомощие за изпълнителния директор или за оправомощено от него лице, при необходимост за изпълнение на възложените на агенцията функции, да нареди служители от една териториална дирекция да осъществяват правомощията си по отношение на лица, за които съгласно правилата на чл. 8 ДОПК компетентни са органите на друга териториална дирекция, включително за части от работното време и без промяна на мястото на работа. Ревизионният акт не е опорочен от обстоятелствата, че ревизията е възложена и в състава на издалите го органи по приходите като възложител на ревизията е участвал орган по приходите от друга териториална дирекция, щом ревизията е проведена в компетентната териториална дирекция, а възложилият е от кръга на тези по чл. 12, ал. 6, изр. първо ДОПК и е определен по реда на чл. 112, ал. 2, т. 1 ДОПК от директора на компетентната дирекция. Включването в персоналните предели на заповедта по чл. 112, ал. 2, т. 1 ДОПК на длъжностни лица от състава на друга териториална дирекция не е в противоречие с правилото на чл. 11, ал. 1, т. 1 ЗНАП. Директорът и в тази хипотеза организира и ръководи териториалната дирекция в териториалния обхват, отреден с решението на управителния съвет по чл. 5, ал. 5, т. 5 ЗНАП, като не е дължимо отношение на субординация между териториалния директор и адресатите на заповедта му. Преценката за необходимостта служителите на НАП да осъществяват правомощията си извън територията, ограничена от правилата на чл. 8 ДОПК, е за субекта по чл. 10, ал. 9 ЗНАП. Тя не поражда преки правни последици извън съдържанието на правоотношението между служителя и органа по назначаването и с арг. от чл. 2, ал. 2, т. 3 АПК не подлежи на съдебен контрол за законност, включително инцидентен. Отсъствието на изискване за обосноваване (а съответно и за доказване) на необходимостта от издаването на заповедта по чл. 10, ал. 9 ЗНАП и недопустимостта на съдебния контрол върху нея дисквалифицират участието в ревизионното производство и в издаването на крайния му акт на органи по приходите, посочени в тази заповед, като основание за недействителност на ревизионния акт, макар тези административни органи да не са от компетентната териториална дирекция и заповедта да не е мотивирана. Ревизионният акт не е издаден в противоречие с разпоредбата на чл. 112, ал. 2, т. 2 ДОПК. Не е иззета компетентността на изпълнителния директор или определен от него заместник за възлагане на ревизия ...за всяко лице и за всички видове задължения и отговорности за данъци и задължително осигурителни вноски. С оглед изложеното неправилно административният съд е приел, че процесният ревизионен акт е нищожен. В решението липсват мотиви по останалите критерии за законосъобразност на ревизионния акт съгласно чл. 160, ал. 2 ДОПК, което препятства решаването на спора по същество от касационната инстанция. Поради това решението следва да бъде отменено изцяло и на основание чл. 222, ал. 2, т. 1 АПК делото следва да се върне за ново разглеждане от друг състав на първоинстанционния съд, който да извърши цялостна проверка за законосъобразност на оспорения акт. На основание чл. 226, ал. 3 АПК, при новото разглеждане на делото съдът следва да се произнесе и по разноските в настоящото производство. Воден от горното и на основание чл. 222, ал. 2 АПК, Върховният административен съд, състав на осмо отделение,