Решение № 1145 от 27.01.2009 г. на ВАС по адм. д. № 11319/2008 г.

Решение № 1145 от 27.01.2009 г. на ВАС по адм. д. № 11319/2008 г., I о., докладчик председателят Йордан Константинов Производството е по реда на чл. 208 и сл. от АПК. С решение № 766 от 14.07.2008 г., постановено по адм. д. № 1377/2007 г. Пловдивският административен съд, ХV-ти състав, е отменил ревизионен акт № 1600976/7.06.2007 г., издаден от орган по приходите при ТД на НАП - Пловдив, в частта му, с която на фондация "Светлина на света" - гр. Пловдив, представлявана от Божидар Михайлов Симеонов, е допълнително определен корпоративен данък както следва: за 2003 г. главница в размер на 85, 19 лв. и лихва 27, 35 лв.; за 2004 г. - главница 70, 62 лв. и лихва 32, 45 лв. и за 2005 г. главница 54, 38 лв. и лихва 59, 48 лв. Със същото решение съдът е отхвърлил жалбата на фондация "Светлина на света" - гр. Пловдив, представлявана от Божидар Михайлов Симеонов, против ревизионен акт № 1600976/7.06.2007 г., издаден от орган по приходите при ТД на НАП - Пловдив, в частта, с която на фондация "Светлина на света" е отказан данъчен кредит в размер на 18 817, 38 лв. и са начислени лихви в размер на 1 028,75 лв., като е осъдил фондацията да заплати на Д "ОУИ" - гр. Варна сумата 714,56 лв. юрисконсултско възнаграждение. Срещу така постановеното решение в отхвърлителната му част е подадена касационна жалба от адв. Валери Петров в качеството му на пълномощник на фондация "Светлина на света" - гр. Пловдив. В същата се прави оплакване, че решението на Пловдивския административен съд в тази му част е неправилно като постановено в нарушение на материалния закон и допуснати съществени процесуални нарушения, както и е необосновано - отменителни основания по чл. 209, т. 3 от АПК. В жалбата са изложени подробни съображения в тази насока. Моли Върховния административен съд да постанови решение, с което да отмени решението на Пловдивския административен съд в обжалваната му отхвърлителна част и да върне делото за ново разглеждане от друг състав, или да реши спора по същество, като отмени ревизионен акт № 1600976/7.06.2007 г., издаден от орган по приходите при ТД на НАП - Пловдив и в частта му, в която на фондация"Светлина на света" е отказано право на данъчен кредит в размер на 18 817, 38 лв. и са начислени лихви в размер на 1 028, 75 лв. и признае на фондацията право на данъчен кредит. Ответният по касационната жалба директор на Дирекция "Обжалване и управление на изпълнението" - гр. Пловдив чрез своя процесуален представител взема становище, че решението на Пловдивския административен съд в обжалваната му част е правилно и законосъобразно и следва да бъде оставено в сила. Претендира се присъждане на юрисконсултско възнаграждение. Представителят на Върховна административна прокуратура дава заключение, че касационна жалба е процесуално допустима, а по същество е не основателна и следва да бъде оставена без уважение. Върховният административен съд, като прецени допустимостта на жалбата и наведените в нея касационни основания, съгласно разпоредбата на чл. 218 от АПК, приема за установено следното: Касационната жалба е подадена в срока по чл. 211, ал. 1 от АПК, от надлежна страна и е процесуално допустима. Разгледана по същество е основателна. С решението си Пловдивският административен съд е отменил ревизионен акт № 1600976/7.06.2007 г., издаден от орган по приходите при ТД на НАП - Пловдив, в частта му, с която на фондация "Светлина на света" - гр. Пловдив, представлявана от Божидар Михайлов Симеонов, е допълнително определен корпоративен данък както следва: за 2003 г. главница в размер на 85, 19 лв. и лихва 27, 35 лв.; за 2004 г. - главница 70, 62 лв. и лихва 32, 45 лв. и за 2005 г. главница 54, 38 лв. и лихва 59, 48 лв. В тази си част като необжалвано решението на административния съд е влязло в законна сила и не е предмет на касационно разглеждане. С останалата част от решението административният съд е отхвърлил жалбата на фондация"Светлина на света" - гр. Пловдив, представлявана от Божидар Михайлов Симеонов, против ревизионен акт № 1600976/7.06.2007 г., издаден от орган по приходите при ТД на НАП - Пловдив, потвърден с решение № 716 от 30.07.2007 г. на директора на Д"ОУИ" - гр. Пловдив, в частта, с която на фондация"Светлина на света" е отказан данъчен кредит в размер на 18 817, 38 лв. и са начислени лихви в размер на 1 028, 75 лв. Съдът е описал твърде подробно установените по време на ревизията факти и обстоятелства, изградените въз основа на тях констатации и изводите от ревизиращия орган, възраженията на жалбоподателя, събраните в хода на административното и съдебното обжалване доказателства. Посочено е, че основният спор между страните се свежда до това дали е налице кумулативното условие по чл. 64, ал. 1, т. 5 от ЗДДС (отм.), т. е. дали доставките, по отношение на които се претендира право на данъчен кредит от жалбоподателя, са използвани, използват се или ще се използват за извършване на облагаеми доставки. Административният съд е възприел даденият отрицателен отговор на този въпрос от страна на ревизиращия орган, като е приел, че неговите констатации не са опровергани от доказателствата ангажирани от жалбоподателя. Систематизирани, мотивите на първоинстанционния съд се свеждат до следното: 1. сградата, за който се закупени строителните материали, предмет на процесните фактури, построена на ул. "Остромила" № 48 в гр. Пловдив, е построена като жилищна, което се установява от приложените по делото разрешение за строеж, скица, протокол за откриване на строителна площадка, всичките издадени на името на физическото лице Божидар Симеонов, като едва след издаването им отстрана на Божидар Симеонов и съпругата му Антоанета Симеонова е учредено право на строеж в полза на фондация "Светлина на света"; 2. на 18.10.2006 г. е издаден констативен протокол от Община - Пловдив, район "Южен", от който е видно, че обектът е завършен напълно до степен "груб стоеж"; 3. процедурата за изменение на предназначението на обекта от "жилищна сграда" за "делово обслужване" е започнала на 29.09.2006 г. с подаване на молба до Общината и към момента на разглеждане на делото не е приключила; 4. по направено искане с № 070-00-1491 от 7.02.2007 г. управителят на фондацията Божидар Симеонов е дал обяснения, че предназначението на сградата е за приемане на гости на евангелистката петдесятна църква и фондацията, поради което е прието, че тя няма да се използва срещу насрещна престация, е ползването й за представителни нужни изключва ползването на право на данъчен кредит - чл. 65, ал. 1, т. 1 от ЗДДС (отм.); 5. представеният договор за наем от 1.12.2005 г., сключен между фондация "Светлина на света" и ЕПЦ "Светлина на света", влиза в сила от 1.11.2007 г., когато е издадено разрешение за ползване на сградата, същият няма достоверна дата и не може да бъде ценен от съда като достоверно доказателство; 6. плащането на фактурите за наем и правилното им осчетоводяване, установено със заключението на вещото лице, не означава наличие на правопораждащ факт за възникване на право на данъчен кредит; 7. остават недоказани твърденията на жалбоподателя, че сградата е ползвана за извършване на облагаеми доставки през ревизирания период - 1.10.2005 - 30.04.2006 г., тъй като за този период обектът не е въведен в експлоатация, не са представени договори за наем, за какви дейности се използва отдадения под наем имот. 8. изложени са и мотиви относно изводите на административния орган, че процесният имот се ползва като жилищна сграда от Божидар Михайлов Симеонов и семейството му. По отношение на справката на I-во РПУ-гр. Пловдив е посочено, че тя не отговаря на изискванията на чл. 57 от ДОПК и следва да бъде изключена от кръга на доказателствата по делото, а от обстоятелството, че Божидар Михайлов Симеонов в разрешението за строеж и скицата е посочен с местоживеене гр. Пловдив, ул. "Силиврия" № 26, може да бъде направен изводът, че той действително живее на този адрес. На база на изложеното е направен извод, че констатациите на органа по приходите за отсъствието на условие по чл. 64, ал. 1, т. 5 от ЗДДС (отм.) са правилни и обосновани, не са опровергани от жалбоподателя и като законосъобразен РА следва да бъде потвърден в тази си част. Оплакванията против тази част от решението са групирани в две групи - допуснати съществени процесуални нарушения и неправилно приложение на материалния закон. Според касатора съществените нарушения на процесуалните правила се изразяват в това, че административният съд не е разгледал и обсъдил всички доводи на жалбоподателя, не е обсъдил всички събрани по делото доказателства, мотивите му са вътрешно противоречиви и неясни, което обуславя необходимостта от отмяна на решението в тази му част и връщане на делото за ново разглеждане от друг състав. Направените оплаквания за нарушение на материалния закон са формулирани в няколко отделни точки, основният смисъл на които е, че неправилно съдът е приел, че процесната сграда не се използва и няма да се използва за извършването на облагаеми доставки. В подкрепа на последните с касационната жалба и в съдебно заседание са ангажирани и писмени доказателства. По така направените оплаквания настоящата инстанция съобрази следното: Направените оплаквания, че административният съд не се е произнесъл по всички направени от жалбоподателя възражения и доводи, са основателни, но допуснатите нарушения на съдопроизводствените правила не са от такова естество, че да обуславят необходимостта от отмяна на съдебното решение и връщане на делото за ново разглеждане от друг състав. Така или иначе първоинстанционният съд се е произнесъл по основния спорен въпрос дали за фондацията следва да бъде признато право на данъчен кредит по процесните фактури, като не произнасянето по някой не съществени въпроси или пък неотносими към спора (като например този за свързаните лица) не е съществен порок. Направеното оплакване за допуснато нарушение на материалния закон по същество е основателно. В основни линии по делото няма спор относно фактите (изключая действието и правните последици на договора за наем, сключен между фондация"Светлина на света" и ЕПЦ"Светлина на света"). Основният спор между страните се свежда относно наличието на едно от условията по чл. 64, ал. 1 от ЗДДС (отм.) за възникване на право на данъчен кредит - това по т. 5 - т. е. получената по облагаема доставка или услуга да е използвана, използва се или ще бъде ползвана за извършване на облагаеми доставки. Въз основа на установените по време на ревизията факти и обстоятелства органът по приходите е приел, че построената сграда няма да се ползва за извършване на облагаеми доставки. Като основание за това са послужили обстоятелствата, че се касае за жилищна сграда и процедурата за промяна на предназначението й за обществени нужди не е приключила; че в дадени по време на ревизията обяснения представителят на фондацията е обяснил, че сградата ще се използва за представителни нужди, а доставките във връзка с такива нужди не се ползват с право на данъчен кредит - чл. 65, ал. 1, т. 1 от ЗДДС (отм.); представеният договор за наем, сключен между фондацията и ЕПЦ"Светлина на света" е без достоверна дата. По изложените по-горе мотиви първоинстанционният съд е приел, че тези констатации на органа по приходите не са оборени от ангажираните от жалбоподателя доказателства и като неоснователна жалбата следва да бъде отхвърлена в тази й част. Този негов извод не се споделя от настоящата инстанция, тъй като е необоснован на фактите по делото и в противоречие с материалния закон. На първо място неправилно първоинстанционният съд е приел, че констатациите на РА не са оборени. За разликата от действието на ДПК (отм.), съставените при действието на ДОПК ревизионния актове не се ползват с доказателствена сила на констатациите си, изключая тези, съставени в производство по чл. 122 и сл. от ДОПК. В ДОПК не се съдържат разпоредби, определящи разпределението на доказателствената тежест в процеса, поради което в тази насока намират приложение общите принципи на разпределение на доказателствената тежест, посочени в ГПК и АПК. Така чл. 170, ал. 1 от АПК определя, че административният орган и лицата, за които оспореният административен акт е благоприятен, трябва да установят съществуването на фактическите основания, посочени в него и изпълнението на законовите изисквания при издаването му. По общо този принцип е формулиран в чл. 127, ал. 1 от ГПК (отм.) според който всяка страна е длъжна да установи обстоятелствата, на които основава своите искания или възражения. Доколкото обстоятелството, че със сградата, за материалите за построяването на която се претендира данъчен кредит, няма да се извършват облагаеми доставки, съставлява отрицателен факт, то предмет на контрол от страна на съда е начина на изграждане на изводите на административния орган в тази насока въз основа на установените по време на ревизията факти и обстоятелства. От друга страна, извършването на облагаеми доставки с въпросната сграда е положителен факт от действителността, съществуването на който следва да бъде установено чрез допустими доказателствени средства от данъчно задълженото лице, тъй като последното претендира възникването на благоприятни последици (упражняване на право на приспадане на данъчен кредит). След анализ на събраните по делото доказателства настоящата инстанция намира, че жалбоподателят е доказал чрез допустими доказателствени средства извършването на облагаеми доставки със сградата, а изводите на органа по приходите, респективно на административния съд в обратния смисъл, са необосновани. По делото е представен като доказателство договор за наем от 1.12.2005 г., сключен между фондация "Светлина на света" от една страна като наемодател и ЕПЦ "Светлина на света" - гр. Пловдив от друга страна като наемател, по силата на който наемодателят отдава под наем за срок от две години собствения си недвижим имот, представляващ новоизграждаща се триетажна сграда с разгърната застроена площ от 280кв. м., находяща се в кв. Остромила, землище Пловдив-юг. Този договор наистина няма достоверна дата, но при условията на чл. 145, ал. 1 от ГПК (отм.) за достоверна следва да бъде приета датата, на която договорът е бил представен пред органа по приходите при подаване на жалба до директора на Д"ОУИ"-Пловдив срещу първоначално съставения РА № 1602885/13.10.2006 г. - 27.10.2006 г. По делото (л. 383) е налице удостоверение № 80 от 9.10.2007 г. на Община - Пловдив, район "Южен", за въвеждане в експлоатация на въпросната жилищна сграда - къща за гости. Налице са и писмени доказателства - фактури, както и заключение на вещо лице по допусната съдебно-счетоводна експертиза (която в нарушение на чл. 188, ал. 1 от ГПК) отм. (не е обсъдена от административния съд), от които се установява, че въз основа на сключения договор за наем на процесната сграда от страна на фондация "Светлина на света" са издадени фактури за заплатена наем цена, които фактури са осчетоводени в счетоводствата на наемателя и на наемодателя при спазване на изискванията на ЗСч и ЗДДС (отм.). Пред настоящата инстанция като доказателства са представени акт за прихващане или възстановяване № 10233/22.03.2007 г. и № 13204/9.05.2008 г. - и двата издадени от ТДД-гр. Пловдив, от които е видно, че на наемателя ЕПЦ"Светлина на света" - гр. Пловдив е признато право на данъчен кредит по фактури № 217/23.10.2006 г., № 28/27.12.2007 г. и № 34/1.03.2008 г., издадени от фондация "Светлина на света" въз основа на въпросния договор за наем. Като доказателство пред касационната инстанция е представена и фактура № 46 от 20.08.2008 г., издадена от фондацията на Търговско-промишлена палата - Пловдив за предоставени 30бр. нощувки на стойност 7200 лв. с ДДС. Съгласно чл. 228 от ЗЗД с договора за наем наемодателят се задължава да предостави на наемателя една вещ за временно ползване, а наемателят да му заплати цена. При така даденото определение на договора същият попада под понятието доставка по смисъла на чл. 6 от ЗДДС (отм.) според който доставка е прехвърлянето на собственост върху стока или други вещни права върху стока или други вещни права върху стока, извършването на услуга, която се когато се извършват срещу насрещна престация на основание на сключена сделка или с цел такава да се сключи. За действителността на договора за наем е без значение обстоятелството, че въпросната сграда е изградена като жилищна и няма данни към настоящия момент започналата процедура по промяна на предназначението й да е приключила, доколкото не съществува законова пречка една жилищна сграда да бъде отдавана под наем, както и една жилищна сграда при отдаването й под наем да се ползва за нежилищни нужди. Без значение в случая са и дадените обяснения от председателя на фондацията по време на ревизията, че строящата се сграда ще бъде използвана за представителни цели, доколкото твърдението на едно лице не съставлява факт от действителността. При решаването на спора следва да бъдат зачитани фактите от обективната действителност, какъвто факт безспорно представлява сключения договор за наем на сградата, сключен между фондацията и църквата. Предвид на гореизложеното следва да бъде прието, че материалите, предмет на процесните фактури, са използвани за строителството на сграда, предназначена за извършването на облагаеми доставки, поради което по отношение на тях е налице условието на чл. 64, ал. 1, т. 5 от ЗДДС (отм.) за възникване на право на данъчен кредит. Като е приел друго и е възприел мотивите на органа по приходите за непризнаване на право на данъчен кредит, административният съд е приложил неправилно материалния закон. Като неправилно решението му следва да бъде отменено в тази му част и вместо него следва да бъде постановено друго такова, с което ревизионен акт № 1600976/7.06.2007 г., издаден от орган по приходите при ТД на НАП - Пловдив, потвърден с решение № 716/30.07.2007 г. на директора на Д"ОУИ" - гр. Пловдив, следва да бъде отменен в частта, с която на фондация"Светлина на света" - гр. Пловдив е отказан данъчен кредит в размер на 18 817, 38 лв. и са начислени лихви в размер на 1 028, 75 лв. Тъй като от жалбоподателя не са претендирани разноски, такива не следва да бъдат присъждани. Водим от горното и на осн. чл. 221, ал. 2 от АПК, Върховният административен съд, състав на първо а отделение,