Решение № 6296 от 9.05.2013 г. на ВАС по адм. д. № 14858/2012 г.

Решение № 6296 от 9.05.2013 г. на ВАС по адм. д. № 14858/2012 г., I о., докладчик съдията Благовеста Липчева Производството е по реда на чл. 208 и сл. от Административнопроцесуалния кодекс /АПК/ във вр. с чл. 160, ал. 6 от Данъчно - осигурителния процесуален кодекс /ДОПК/. Образувано е по касационна жалба на Директора на Дирекция " ОДОП" - гр. Варна, чрез процесуален представител, срещу Решение № 2532/22.10.2012 г., постановено по адм. дело № 3070/2012 г. по описа на Административен съд - Варна, с което е отменен Ревизионен акт /РА/ № 191200074/5.04.2012 г., издаден от орган по приходите при ТД на НАП - Варна, в частта, потвърдена с Решение № 345/16.07.2012 г. на Директора на Дирекция "ОУИ" - Варна, с която на "Органик Ленд Корпорейшън" ООД, с. Калипетрово, са определени данъчни задължения по ЗДДС за данъчни периоди м. 03.2011 г., м. 04.2011 г. и м. 05.2011 г. в размер на общо 21 169.90 лв. за декларирани, но недоказани ВОД на стоки към "Serv Floricom" S. R. L - Румъния. Касаторът поддържа, че обжалваното решение е недопустимо в частта, с която съдът е отменил РА за данъчни периоди м. 03. и м. 04.2011 г., тъй като в тази му част той е отменен с Решение № 345/16.07.2012 г. на Директора на Дирекция "ОУИ" - Варна. По отношение на данъчен период м. май 2011 г. твърди, че обжалваният съдебен акт е неправилен поради съществено нарушение на съдопроизводствените правила и противоречие с материалния закон, съставляващи отменителни основания по чл. 209, т. 3 от АПК. Сочи, че съдът не е обсъдил в съвкупност събраните по делото доказателства и не е съобразил оспорването на представените от ревизираното лице частни свидетелстващи документи - писменото потвърждение от получателя и СМR. Навежда довода, че при неустановен транспорт на стоката от територията на страната до Румъния, изводът на съда за реалност на спорните ВОД е изведен в противоречие с материалния закон. В тези насоки излага подробни аргументи, които обосновават тезата му, че декларираните ВОД не са осъществени, поради което моли съда да обезсили/ отмени атакуваното решение и вместо него да постанови друго, по съществото на спора, с което да отхвърли жалбата срещу издадения РА, ведно с присъждане на юрисконсултско възнаграждение. Ответникът по касационната жалба - "Органик Ленд Корпорейшън" ООД, с. Kалипетрово, чрез процесуален представител, в срока по чл. 163, ал. 2 вр. с чл. 228 от АПК вр. с § 2 от ДР на ДОПК с писмен отговор и в о. с. з. оспорва нейната основателност и моли съда да остави в сила обжалваното решение. Претендира присъждане на осъществените пред настоящата инстанция разноски. Прокурорът от Върховна административна прокуратура дава мотивирано заключение за неоснователност на касационната жалба. Върховният административен съд, тричленен състав на първо отделение, след като на основание чл. 218 от АПК прецени валидността и допустимостта на атакуваното решение, както и наведените в жалбата касационни основания, за да се произнесе, взе предвид следното: Касационната жалба е депозирана срещу подлежащ на обжалване съдебен акт, от активнопроцесуално легитимирано лице, при наличие на правен интерес и в рамките на законоустановения 14 - дневен преклузивен срок, поради което е допустима и подлежи на разглеждане по същество. С обжалваното Решение № 2532/22.10.2012 г., постановено от Административен съд - Варна по адм. дело № 3070/2012 г., е отменен Ревизионен акт № 191200074/5.04.2012 г., издаден от орган по приходите при ТД на НАП-Варна, в частта, потвърдена с Решение № 345/16.07.2012 г. на Директора на Дирекция "ОУИ" - Варна, с която на "Органик Ленд Корпорейшън" ООД са определени данъчни задължения по ЗДДС за данъчни периоди м. 03.2011 г., м. 04.2011 г. и м. 05.2011 г. в размер на общо 21 169.90 лв. за декларирани, но недоказани ВОД на стоки към "Serv Floricom" S. R. L - Румъния. За да обоснове формирания краен правен извод за основателност на релевираната жалба, първоинстанционният съд е приел, че оспореният РА е издаден от компетентен орган, в законоустановената форма, при липса на допуснати съществени нарушения на административно производствените правила, но е необоснован и противоречащ на материалния закон. Този извод е формиран след като решаващият състав е преценил, че относно данъчен период м. март и м. април 2011 г. е налице мълчаливо потвърждаване на РА от Директора на Дирекция "ОДОП", който в мотивите на своето решение е изложил съображения за неоснователност на жалбата в тази й част, но в диспозитива е пропуснал да се произнесе по нея. Досежно данъчен период м. май 2011 г. съдът е обсъдил издадената от ревизираното лице фактура за осъществен ВОД към "Serv Floricom" S. R. L - Румъния от 17.05.2011 г. с предмет 22т. слънчоглед на стойност 35 283.17 лв., наличието на валиден VIN на получателя и неговото писмено потвърждение за получаването на стоката. Ценил е също и представената международна товарителница, като е приел, че нейната доказателствена стойност не е опровергана от получената от румънските данъчни власти по линия на административното сътрудничество информация. В обобщение е приел, че спорната ВОД от месец май 2011 г. е доказана по реда на чл. 45 от ППЗДДС, поради което незаконосъобразно с РА е прието, че доставката е осъществена на територията на страната и за нея ревизираното дружество е следвало да начисли ДДС. Настоящият касационен състав намира, че решението, в частта, с която е отменен РА по отношение на определените данъчни задължения по ЗДДС за данъчни периоди м. 03.2011 г. и м. 04.2011 г. в общ размер на 14 113.27 лв. за декларирани, но недоказани ВОД на стоки към "Serv Floricom" S. R. L - Румъния, е недопустимо. В тези си части РА е отменен с Решение № 345/16.07.2012 г. на Директора на Дирекция "ОУИ" - Варна, поради което и по аргумент от чл. 156, ал. 3 от ДОПК в тази й част релевираната пред административния съд жалба също е недопустима. Вместо да прекрати производството по нея, съдът се е произнесъл при липса на абсолютна процесуална предпоставка, обуславяща надлежното упражняване на правото на оспорване, в резултат на което е постановил недопустим в тази му част съдебен акт. Касационната инстанция не споделя изложените от решаващия състав аргументи за мълчаливо потвърждаване на РА относно обсъжданите данъчни периоди, тъй като те са в противоречие с диспозитива на решението, постановено от Директора на Дирекция "ОДОП" - Варна. Именно в него е обективирана крайната воля на издателя му, а изложените в обстоятелствената част на решението противоречащи мотиви не са основание да се приеме за установена хипотезата на чл. 156, ал. 4 от АПК. Това е така, тъй като съпоставката на стойността на определените с РА данъчни задължения по ЗДДС с тези, посочени в диспозитива на Решението на Директора на Дирекция "ОДОП" сочи, че РА е отменен изцяло и за всички определени задължения по ЗДДС за м. март и м. април 2011 г., включително и относно декларираните ВОД към "Serv Floricom" S. R. L - Румъния. Ето защо, като се е произнесъл по обосноваността и законосъобразността на РА и в тези му части, съдът е постановил недопустимо решение, което следва да се обезсили по отношение на д. п. месец март и месец април 2011 г. за определените с РА данъчни задължения по ЗДДС в общ размер на 14 113.27 лв. за декларирани, но недоказани ВОД на стоки към "Serv Floricom" S. R. L - Румъния, а производството по делото в тази му част следва да се прекрати. В останалата си част досежно д. п. м. май 2011 г. решението е допустимо и правилно. Съгласно разпоредбата на чл. 7, ал. 1 от ЗДДС наличието на вътрешнообщностна доставка е обусловено от кумулативната установеност на следните предпоставки: осъществена доставка на стоки, транспортиране на същите от територията на Република България до територията на друга държава - членка и регистрации на доставчика и получателя в съответните държави за целите на ДДС. Съобразно чл. 53, ал. 1 и ал. 2 от ЗДДС, вътрешнообщностните доставки са облагаеми с нулева ставка на данъка, а удостоверяващите ги документите са определени с Правилника за прилагане на закона. Препращането е към нормата на чл. 45 от ППЗДДС в действащата редакция съобразно ДВ, бр. 10/2011 г., която в зависимост от подлежащите на установяване правно релевантни факти разграничава изискуемите се документи за доказване в две групи - доказателства за доставката и доказателства за изпращането или транспортирането на стоките от територията на страната до територията на друга държава - членка. Първият правно релевантен факт се установява с представянето на фактура за доставката, в която се посочва издаденият при регистрация за целите на ДДС от друга държава - членка идентификационен номер по ДДС на получателя. Следващите два алтернативно предвидени правно релевантни факта са изпращането или транспортирането на стоката, а необходимите доказателства за установяването им са определени в зависимост от това от кого е извършен транспортът. При осъществен транспорт от трето лице за сметка на получателя, приложима е разпоредбата на чл. 45, т. 2, б. "а" от ППЗДДС, която обвързва доказването на изпращането или транспортирането на стоките с представянето на транспортен документ или с писменото потвърждение на получаването им, съдържащо посочените задължителни реквизити. В случая, за осъществената доставка е издадена фактура, съдържаща VIN номера на румънското дружество, инвойс фактура, международна товарителница към нея, както и писмено потвърждение от получателя. Спорът между страните се концентрира върху установеността на изпращането или транспортирането на стоките, разрешаването на който е обусловено от кредитирането или игнорирането на представеното писмено потвърждение или международна товарителница. Анализът от външна страна на издаденото от получателя писмено потвърждение за получаването на стоката сочи, че в него не се съдържа един от предвидените в чл. 45, т. 2, б. "а" от ППЗДДС реквизити, а именно - име на лицето, предало стоките, поради което изявлението на получателя не притежава предвидената във визираната разпоредба доказателствена сила относно факта на получаване на стоката на територията на Румъния. Другият алтернативно предвиден документ за установяването на транспортирането на стоките е международната товарителница, която по аргумент от чл. 9, ал. 1 от ратифицираната и влязла в сила за България Конвенция за договора за международни автомобилни превози се ползва с материална доказателствена сила относно факта на получаването на стоката от превозвача. Действително, същата е оборима при ангажиране на доказателства за противното, но опровергаването й е обусловено от осъществено изрично оспорване на нейната вярност и доказване на неистинността й в тази й част по реда на чл. 193, ал. 1 от ГПК. При липса на предприето процесуално действие в тази насока обаче, обвързващата доказателствена сила на товарителницата относно факта на получаване на стоката от превозвача, респективно- изпращането й от доставчика, следва да бъде зачетена. Тя не е обусловена от представянето на доказателства от дружеството - превозвач за издадена фактура за транспортната услуга и плащане по нея, поради което наведените в тази връзка от касатора доводи са неоснователни. Извод за това следва и от тълкувателно приложимото поради сходство на фактическия състав Решение на СЕО от 27.09.2007 г. по дело С -409/2004 г., в което е посочено, че при липсата на данни и индиции доставчикът да е участвал в данъчна измама, държавите- членки могат да упражняват предоставените им от директивите на Общността правомощия съобразно правния ред на Общността, част от който са общите принципи на правото. В тях се включват и принципите на правна сигурност и пропорционалност, които изискват приетите от държавите- членки въз основа на чл. 21, § 3 от Шестата директива мерки да не надхвърлят необходимото за постигането на предвидената цел, нито да бъдат използвани по начин, нарушаващ правото на приспадане на ДДС и основния за общата система на ДДС принцип на неговата неутралност. СЕО посочва, че доколкото доставчикът е взел всички разумни мерки в рамките на своите възможности, за да се увери, че осъществяваната от него доставка не го довежда до участие в данъчна измама, действал е добросъвестно и е предоставил доказателства, установяващи на пръв поглед правото му на данъчен кредит, то същият не може да бъде задължен впоследствие да заплати ДДС върху тези стоки, дори и когато доказателствата се окажат с невярно съдържание. Тъй като установените по делото факти и обстоятелства не могат да мотивират извод, че ревизираното дружество е декларирало ВОД по фактура с цел участие в данъчна измама, то правилно първоинстанционният съд е приел, че представеният транспортен документ установява по нормативно предвидения за това начин транспортирането на стоката и извършването на декларирания ВОД. Достигайки до този извод, обусловил и отмяната на РА в частта за данъчен период м. май 2011 г., решаващият състав е постановил решение, което не страда от релевираните касационни пороци и като правилно следва да бъде оставено в сила. Съобразно изхода на спора и направеното искане, на основание чл. 161, ал. 1 от ДОПК, с оглед материалния интерес по обезсилената част от решението, същото следва да се отмени в частта му за разноските за разликата над сумата от 276.67 лв. до присъдения размер от 830 лв. В полза на ответника по касация разноски в настоящото производство не следва да се присъждат поради липса на представени доказателства за действително осъществени такива. Приложената към писмената защита фактура е издадена на основание договора за правна помощ, представен пред първата инстанция, а сумата по него, ведно със заплатената държавна такса от 50 лв., вече е присъдена от административния съд. Така мотивиран и на основание чл. 221, ал. 2 и ал. 3 от АПК, Върховният административен съд, състав на Първо отделение