Решение № 7136 от 25.06.2026 г. на ВАС по адм. д. № 4504/2026 г.

Производството е по реда на чл. 208 и сл. от Административнопроцесуалния кодекс (АПК), във вр. с чл. 225 АПК, във вр. с чл. 160, ал. 7, изр. първо от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс (ДОПК). Образувано е по касационна жалба, подадена от „Хавен“ ЕООД, с ЕИК 201683693, чрез упълномощения адв. В. Бърчев, срещу Решение № 7946 от 26.02.2026 г., постановено по адм. д. № 11813 по описа на Административен съд София - град (АССГ) за 2025 г., с което е отхвърлена жалбата на настоящия касационен жалбоподател срещу Ревизионен акт № Р-22221222006281-091-001 от 30.05.2023 г. (РА), издаден от В. Т. Димитрова, на длъжност началник на сектор – орган, възложил ревизията и П. И. Асенова, на длъжност главен инспектор по приходите - ръководител на ревизията, потвърден с Решение № 1169 от 17.08.2023 г., издадено от директора на Дирекция  „Обжалване и данъчно-осигурителна практика“ (Д „ОДОП“) - София при Централното управление (ЦУ) на Националната агенция за приходите (НАП), с който на „Хавен“ ЕООД са определени задължения за довнасяне на данък върху добавената стойност (ДДС) по Закона за данък върху добавената стойност (ЗДДС) в размер на 17414,93 лв. и лихви в размер на 8029,29 лв., както и са направени корекции на декларираните от дружество финансови резултат по Закона за корпоративното подоходно облагане (ЗКПО) за 2018 г. и 2019 г. Наред с това, касационният жалбоподател е осъден да заплати разноски в размер на 4223,35 евро за първоинстанционното производство. В касационната жалба се твърди, че обжалваното съдебно решение е неправилно поради постановяването му при наличието на трите касационни основания по чл. 209, т. 3 АПК. Поддържа се оплакване за необоснованост на изводите на съда за отсъствие на реално изпълнение на спорните доставки. Излагат се доводи, че липсата на обезпеченост и други установени нередности при доставчиците не могат да бъдат противопоставени на получателя, освен ако са налице обективни данни, че той е знаел или е бил длъжен да знае, че доставките са белязани с данъчна измама, като в тази връзка се позовава на решение на Съда на Европейския съюз (СЕС) по дело С-324/2011 г. Касационният жалбоподател настоява, че първоинстанционният съд е възприел доводите на приходните органи въз основа на изразените от тях съмнения, без да са подкрепени с конкретни доказателства, а от страна на ревизираното лице (РЛ) били представени фактури, доказателства за плащания, приемо-предавателни протоколи, протоколи за влагане, вторични счетоводни документи и прочее. Подчертава значението на приемо-предавателните протоколи за установяване прехвърлянето на собствеността върху родово определените вещи, както и на наличието на регистрирани ЕСФП на доставчика „Гоу Ойл“ ЕООД с нивомерна система, като по този начин НАП била уведомявана в реално време. По съществото на спора касационният жалбоподател отправя упрек към преценката на приходната администрация да откаже данъчен кредит поради рисковия профил на доставчиците, които са дерегистрирани по чл. 176 ЗДДС и поради неспазване от тяхна страна на трудовото и осигурителното законодателство. По така изложените съображения моли за отмяна на съдебното решение и претендира присъждане на сторените разноски. В съдебното заседание пред настоящия съд касационният жалбоподател се представлява от адв. Бърчев, който поддържа касационната жалба и направените в нея искания по съществото на касационното оспорване. Претендира и присъждането на заплатената държавна такса за касационното обжалване. Ответникът – директорът на Д „ОДОП“ – София при ЦУ на НАП не представя писмено становище по касационната жалба, а я оспорва в съдебното заседание пред настоящия съд, чрез упълномощената юрк. В. Зарева, която по същество на касационното оспорване моли за оставяне в сила на обжалваното решение. Претендира разноски съобразно депозирана молба. Представителят на Върховната касационна прокуратура дава мотивирано писмено заключение за допустимост и неоснователност на касационната жалба, което поддържа и устно в съдебното заседание пред настоящия съд. Върховният административен съд, състав на първо отделение, като взе предвид становищата на страните и извърши проверка на обжалваното съдебно решение на релевираните касационни основания съгласно разпоредбата на чл. 218, ал. 1 АПК и след служебна проверка за валидността, допустимостта и съответствието му с материалния закон по реда на чл. 218, ал. 2 АПК, приема следното: Касационната жалба е процесуално допустима като подадена срещу подлежащ на обжалване съдебен акт, в срока по чл. 211, ал. 1 АПК и от надлежна страна, за която този акт е неблагоприятен, предвид което следва да се разгледа досежно нейната основателност. Разгледана по същество, касационната жалба е неоснователна. Предмет на съдебен контрол за законосъобразност пред АССГ е бил РА № Р-22221222006281-091-001 от 30.05.2023 г., издаден от В. Т. Димитрова, на длъжност началник на сектор – орган, възложил ревизията и П. И. Асенова, на длъжност главен инспектор по приходите - ръководител на ревизията, потвърден с Решение № 1169 от 17.08.2023 г., издадено от директора на Д „ОДОП“ – София при ЦУ на НАП, с който на „Хавен“ ЕООД са определени задължения за ДДС за данъчни периоди от м.08.2018 г. до м.02.2019 г. в общ размер на 17414,93 лв. и лихви в размер на 8029,29 лв. поради отречено право на приспадане на данъчен кредит по доставки от „ДМ Инвест 1“ ЕООД, „Мираж 23“ ЕООД и „Гоу Ойл“ ЕООД към РЛ. Наред с това, по реда на ЗКПО е извършено увеличение на декларираните от дружеството финансови резултати за 2018 г. и 2019 г., но поради приспадане на загуба от предходни периоди не са установени допълнително задължения и не са начислявани лихви. Установява се, че с Решение № 11120 от 10.11.2025 г., постановено по адм. д. № 7958 по описа на Върховния административен съд за 2024 г. е отменено Решение № 7708 от 06.06.2024 г., постановено по адм. д. № 9579 по описа на АССГ за 2023 г., с което спорният РА бил обявен за нищожен. С отменителното касационно решение делото е върнато за ново разглеждане от друг съдебен състав на първоинстанционния съд, като били дадени указания при преценка валидността на данъчния акт да бъде съобразено постановеното от Общото събрание на съдиите от I и II колегия на Върховния административен съд Тълкувателно решение № 3 от 26.06.2025 г., постановено по тълк. д. № 2/2024 г. При новото разглеждане на делото по реда на чл. 226 АПК съдът спазил дадените му указания с цитираното в предходния абзац отменително касационно решение като приел, че обжалваният РА е издаден от компетентен орган по смисъла на чл. 118, ал. 2 ДОПК, във връзка с чл. 7, ал. 1, т. 4 от Закона за НАП, в кръга на определените му правомощия и в предвидената форма, съгласно чл. 120 ДОПК. Не установил в ревизионното производство да са допуснати съществени нарушения на административнопроизводствените правила и достигнал до извод, че същият е постановен при спазване на материалния закон. Предметът на спора в АССГ е бил относно реалността на доставките от „ДМ Инвест 1“ ЕООД, „Мираж 23“ ЕООД и „Гоу Ойл“ ЕООД към РЛ на стоки - дизелово гориво, гуми и автомобилно масло. След като съобразил, че „Хавен“ ЕООД носи доказателствената тежест да установи посочения правнорелевантен факт, съдът приел, че дружеството не се е справило с тази процесуална задача. Констатирал, че РЛ е представило информационни източници, касаещи спорните доставки, които имат характер на частни документи без материална доказателствена сила и без да съдържат конкретна информация относно местонахождението на стоките, преди предаването им към получателя. Съдът коментирал липсата на пътни листове, товарителници, експедиционни бележки и други подобни документи, от които да става ясно къде са натоварени и разтоварени стоките, и кой е извършил превоза им, както и отсъствието на данни за притежавани/наемани помещения, складове и транспортни средства от доставчиците. Установил, че по писмени обяснения на РЛ закупените от него гуми и масла се съхраняват в нает за целта гараж на адрес в гр. София, но им противопоставил констатации на органите по приходите, че на посочения адрес няма такъв имот, а терена се ползва за паркиране на автомобили и не може да се ползва за други цели. По тези съображения направил извод, че „Хавен“ ЕООД не е доказало реалността на доставките по спорните фактури, поради което законосъобразно приходните органи са начислили определените в спорния РА задължения за ДДС. Поради това квалифицирал като правилно и приложението на чл. 10 ЗКПО и чл. 26, т. 2 ЗКПО, въз основа на което спорните разходи не са признати за данъчни цели от ревизиращите и са коригирани финансовите резултати на дружеството по реда на ЗКПО за 2018 г. и 2019 г., но поради приспадане на загуба от предходни периоди не са установени допълнително задължения и не са начислявани лихви. Въз основа така изложените мотиви АССГ отхвърлил жалбата на „Хавен“ ЕООД срещу спорния РА и осъдил дружеството да заплати разноски за първоинстанционното производство. Решението е валидно, допустимо и правилно като резултат. Макар първоинстанционният съд да е основал познавателната си дейност в частта на спорния РА по ЗДДС на няколко установени в хода на процеса доказателствени факта, чието убеждаващо въздействие за отричане на главния за спора факт на реалност на доставките е недостатъчно, особено при направеното обобщено позоваване на тях, крайният му извод в тази посока все пак е правилен по резултата си. В разрез с опитните правила и икономическата логика е и подходът на административния съд да не обсъди изобщо приобщените по делото частни документи, а направо да ги дискредитира принципно като лишени от материална доказателствена сила. В търговския оборот е обичайно страните да удостоверяват възникналите между тях правоотношения и юридически факти именно чрез частни документи, а притежаването на официални свидетелстващи документи не е правило. Независимо от това, при преценка на доказателствената съвкупност, в рамките на правомощията по чл. 227, ал. 1 АПК, във вр. с пар. 2 ДР ДОПК, настоящият състав на Върховния административен достига до извод, че представените от РЛ доказателства не са достатъчни, за да оборят изводите на приходните органи за нереалност на доставките, направени в спорния РА, а релевираните в тази връзка оплаквания в касационната жалба се явяват неоснователни. Съществено значение за този извод имат и направените установявания и изводи от вещото лице в неоспореното заключение на приетата по делото ССЕ, което също не е обсъдено от съда в решаващите му мотиви. По отношение на доставките от „Гоу ойл“ ЕООД, по дадените от управителя на РЛ писмени обяснения от 15.12.2022 г., доставката на стоките се е осъществявала на различни обекти - бензиностанции Go Petroleum, без обаче да се уточнява на кои конкретни адреси. Отсъстват каквито и да е преки доказателства за реалното предаване на горивото, предмет на фактурите. От съдържанието на самите фактури пък е видно, че към конкретна дата са правени няколко зареждания на съществени количества гориво, на отделни партиди. Същевременно, констатираният от ревизиращите и от вещото лице начин на заприхождаване на стоките по сметка 302 „Материали на склад“, сочи на основателност на заявеното от приходната администрация твърдение, че тези количества не са влагани незабавно в дейността на дружеството. Поради това е обосновано очакването на приходната администрация да съществуват доказателства у РЛ за това как е транспортирано горивото и къде то е съхранявано преди изписването му, каквито твърдения и информационни източници обаче не са ангажирани по делото. Недоказано от РЛ е останало и влагането на закупената стока в дейността му, доколкото липсват и доказателства за движението в пространството на посочените в представените обяснения и справки транспортни средства, в това число пътни листа или пътни книжки. Не са посочени и данни за разходните норми на съответните МПС, от които да се установява заявения разход на гориво. Поради това не може да се проследи дали действително и как именно са вложени заявените количества горива. В тази връзка, изводите на вещото лице в отговора на четвъртия въпрос по представеното заключение, не се кредитират от настоящия съдебен състав, доколкото са изцяло необосновани. Експертът не е изяснил как направените в констативно-съобразителната част на заключението установявания са го мотивирали да приеме, че е налице влагане на тези спорни доставки в дейността на РЛ. В допълнение към горното следва да се съобразят и установените по делото факти относно твърдяното разплащане по тези спорни доставки, които макар да не съставляват сами по себе си факти, които да се поставят в основата на изводите досежно реалността на доставките, са показателни. В случая от представените от „Хавен“ ЕООД доказателства се установява, че плащането е извършвано в брой, макар във фактурите да е посочено „по банков път“, срещу издадени приходни касови ордери (2-3 към всяка фактура) от „Гоу Ойл“ ЕООД. Отсъстват обаче касови бонове от регистрирани електронни системи с фискална памет (ЕСПФ) на доставчика, съгласно изискването на чл. 3, ал. 2 от Наредба № Н-18 от 13.12.2006 г. за регистриране и отчитане чрез фискални устройства на продажбите в търговските обекти, изискванията към софтуерите за управлението им и изисквания към лицата, които извършват продажби чрез електронен магазин. Всъщност, от данните, които се съдържат в приетото заключение на ССЕ се установява също така, че „Хавен“ ЕООД не е взело счетоводни операции за плащане по фактурите от „Гоу ойл“ ЕООД, а счетоводството на последното дружество не е водено правилно и за 2018 г. (в рамките на който период са издадени всички фактури, с изключение на една) не може да се направи извод за осчетоводяване при него на приходи по процесните фактури. Тези констатации сочат на извод, че и двете страни по сделката вероятно не са имали основания да вземат счетоводни операции по разплащане. Наред с това, отсъствието на представен от РЛ касов бон препятства проверката да се установи дали действително са доставени твърдените във фактурите количества горива при съпоставянето им с данните по регистрираните ЕСФП с нивомерна система на „Гоу Ойл“ ЕООД. Неоснователен в тази връзка е доводът на касационния жалбоподател, че НАП е било уведомявано за всяко зареждане в реално време – такива доказателства по делото не са ангажирани, а в решението на директора на Д „ОДОП“ – София при ЦУ на НАП е направена нарочна констатация, че от доставчика не са представени изготвени отчети от ЕСФП. По отношение на доставките от „ДМ Инвест 1“ ЕООД и „Мираж 23“ ЕООД, в представените описи на продадена стока от първото дружество няма посочен адрес на доставка, а в приемо-предавателния протокол от „Мираж 23“ ЕООД е посочен непълен адрес на предаване. Същият адрес е посочен и в двете заявки за доставка към „ДМ Инвест 1“ ЕООД, макар в самите описи за предаване на стоките той да не фигурира.Тези отбелязвания в документите за приемо-предаване обаче се разминава с дадените обяснения на РЛ от 15.12.2022 г., където се заявява, че стоките от двете дружества са доставени и са съхранявани в гараж на адрес в гр. София, [жк], [улица]. Така констатираните несъответствия и непълноти в представените преки доказателства разколебават в съществена степен тяхното убеждаващо въздействие за действително приемо-предаване на предмета на доставките. При това, ревизиращите обосновано са противопоставили констатация, правилно възприета и от първоинстанционния съд, че на адреса на [улица]няма гараж, а терен за паркиране на автомобили, което се установява от приобщения по делото договор от 04.01.2022 г. със собственика на имота. В последното изречение на чл. 1 от този договор е изрично уговорено, че не се разрешава извършването на ремонтни дейности в района на базата, което изключва възможността там да се натрупват гуми и масла. Така установените непълноти и несъответствия в ангажирания доказателствен материал от страна на РЛ, констатирани от първоинстанционния съд, всъщност затвърждават решаващия извод за нереалност на процесните доставки. Действително поведението на самите доставчици не може да се тълкува в ущърб на РЛ и да обоснове само по себе си извод за нереалност на доставките, както заявява касационният жалбоподател. В случая обаче на това поведение не се придава съществена доказателствена стойност, а изводите са формирани на база пълна и задълбочена преценка на цялата доказателствена съвкупност, в това число на всички представени информационни източници от страна на самото РЛ. По тези съображения, правилни се явяват изводите на първоинстанционния съд и в частта на съдебното решение, с което оспорването е отхвърлено в частта по ЗКПО предвид документалната необоснованост на разходите на релевираните правни основания. Те се споделят от настоящия съдебен състав и поради това на основание чл. 221, ал. 2, изр. второ АПК с настоящото съдебно решение се прави препращане към тях в тази част, и е ненужно да бъдат преповтаряни. Ето защо, по всички изложени по-горе съображения обжалваното съдебно решение, като правилно по резултата си, следва да остане в сила. При този изход на спора и предвид своевременно направеното искане от страна на ответника по касация за присъждане на юрисконсултско възнаграждение за касационното производство, такова следва да му се присъди в размер на 345,00 евро, съгласно приложимата редакция на чл. 161, ал. 1, изр. трето и четвърто ДОПК, във вр. с чл. 37, ал. 1 от Закона за правната помощ, във вр. с чл. 24 и чл. 25, ал. 2 от Наредбата за заплащането на правната помощ, приета с Постановление на Министерски съвет № 4 от 06.01.2006 г. Предвид гореизложеното и на основание чл. 221, ал. 2, изр. първо, предл. първо АПК, във вр. с пар. 2 ДР ДОПК и чл. 225 АПК, Върховният административен съд, състав на първо отделение