Решение № 14280 от 31.10.2013 г. на ВАС по адм. д. № 14958/2012 г.

Решение № 14280 от 31.10.2013 г. на ВАС по адм. д. № 14958/2012 г., VIII о., докладчик съдията Димитър Първанов Производството е по реда на чл. 208-228 от Административнопроцесуалния кодекс /АПК/ във вр. с чл. 160, ал. 6 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс /ДОПК/. Образувано е по подадена касационна жалба от "Грийнстар Солар" ЕООД, със седалище и адрес на управление гр. Пловдив срещу решение № 2095 от 11.10.2012 г. на Административен съд - Пловдив, постановено по адм. д. № 1409/2011 г., с което е отхвърлена жалбата на "Грийнстар Солар" ЕООД, против Ревизионен акт с 131004102/14.01.2011 г., издаден от орган по приходите при ТД на НАП-гр. Пловдив, потвърден с Решение № 280/28.03.2011 г. на Директора на дирекция "Обжалване и управление на изпълнението" гр. Пловдив. В касационната жалба се излагат доводи за неправилност и необоснованост на съдебното решение. Ответникът по касационната жалба Директорът на дирекция "ОДОП" гр. Пловдив при ЦУ на НАП не изразява становище по жалбата. Представителят на Върховна административна прокуратура дава заключение за неоснователност на касационната жалба. Върховният административен съд, осмо отделение, след като прецени допустимостта на касационната жалба и наведените в нея отменителни касационни основания, съгласно чл. 218, ал. 1 от АПК, както и съответствието на решението с материалния закон в изпълнение изискването на чл. 218, ал. 2 от АПК, приема за установено следното от фактическа и правна страна на спора: Предмет на съдебен контрол пред Административен съд Пловдив е бил Ревизионен акт с 131004102/14.01.2011 г., издаден от орган по приходите при ТД на НАП-гр. Пловдив, потвърден с Решение № 280/28.03.2011 г. на Директора на дирекция "Обжалване и управление на изпълнението" гр. Пловдив, с който на жалбоподателя е отказано право на данъчен кредит в общ размер 61765,61 лв. по фактури, издадени от "Грийн стар" ООД, "Син кит" ЕООД и "Архи-М" ЕООД. По отношение на фактурите от "Грийн стар" ООД и от "Син кит" ЕООД съдът е счел, че по делото не са ангажирани убедителни доказателства, за да създаде сигурно убеждение у Съда в истинността на конкретното фактическо твърдение относно реалността на процесните доставки, каквато е целта на пълното доказване. По отношение кадровата обезпеченост на доставчиците съдът е приел, че е неясно какво точно са извършили наетите при "Грийн стар" ООД юрисконсулт и двама управители бизнес услуги; както и назначените при "Син кит" ЕООД шофьор и управител бизнес услуги. Неясна е и възможността на тези служители да извършат протоколираните услуги, като не са ангажирани никакви доказателства за квалификацията им. Също така не са представени доказателства, дали доставчиците имат заведени като ДМА превозни средства, с които да са осъществявани пътуванията във връзка с проучване на терени за изграждане на соларните системи. Не са представени пътни листове във връзка с пътуванията. Първоинстанционният съд е споделил изложените от по-горестоящия административен орган доводи в хода на административното обжалване, че погасяването на паричен заем действително не може правно валидно да се извършва с авансово фактуриране на несвършена работа. За такава работа не следва да се издават фактури и да се начислява ДДС, следователно данъкът е начислен неправомерно. По тези и други подробни съображения Съда е приел, че не е доказано реализирането на договорените между страните услуги, а оттук - че не е настъпило данъчно събитие за целите на ЗДДС. Относно фактурите от "Архи-М" ЕООД административният съд е извел извода, че в полза на жалбоподателя-несобственик не е възможно да бъдат извършени СМР, като не е споделил тезата на жалбоподателя, че е налице договор в полза на трето лице - "Солар енд бенефит Николаевка" ЕООД, което е реалният получател на услугата. За данъчни цели и за законосъобразното развитие на отношенията жалбоподателят е следвало да префактурира получените СМР на свързаното с него лице "Солар енд бенефит Николаевка" ЕООД и да начисли данък, но не го е сторило след завършване на услугата. Постановеното решение е правилно. Не са налице сочените от касатора отменителни основания. Върховният административен съд многократно е посочвал, че всяко едно лице, което претендира право на данъчен кредит, следва да докаже по безспорен начин, че на първо място е налице "доставка" на стоки или услуги. По общите правила за разпределяне на доказателствена тежест в процеса, страната, която претендира в нейна полза да е възникнало субективното право, носи тежестта да установи пълно предпоставките за това, вкл. и фактите и обстоятелствата, при които доставката може и следва да се определи като реално извършена от изпълнителя по данъчната фактура. При обсъждането на доказателствата по делото съдът не е допуснал твърдените от касационния жалбоподател процесуални нарушения, тъй като е обсъдил всички доказателства в тяхната съвкупност и е достигнал до обоснования извод, че не са опроверагни констатациите в РА за нереалност на процесните доставки (в случая услуги). В тази връзка позоваване на практиката на СЕО, вкл. и по дела С-95/07 и С-97/07, е неотносимо. По така цитираната практика СЕО е приел, че по силата на въведените с Шестата Директива - чл. 18,пар. 1 и чл. 22 - принципи и правила, правото на приспадане на данъчен кредит като елемент от функциониране на механизма на ДДС не може да се ограничава чрез формалности, установени в националната правна система. В процесния случай обаче, основанието да се откаже приспадане на данъчен кредит, не са допълнително въведени формалности. Не е спорно от счетоводна гледна точка надлежното изпълнение на задължението за отчитане на ДДС - нито от страна на доставчика, нито от страна на получателя. Спорна е реалността на доставката, осъществяването й като такава. Липсата на доставка предполага заобикаляне на закона - постигане на непозволени последици с позволени правни средства. Изискването за наличие на реална доставка не е допълнително въведена формалност, а е предпоставка за възникване на данъчно събитие като предпоставка за дължимост на ДДС и съответно на право на приспадане на ДДС. Обосновано първоинстанционният съд е приел, че реалното изпълнение на предмета на фактурите от страна на посочените в тях като издатели не е доказан. При недоказана реалност на доставките правото на данъчен кредит е отказано законосъобразно. Недоказана реална доставка, макар и документално оформена в счетоводството, не поражда права за данъчно задълженото лице. В този смисъл е решение от 29.04.2004 г. по дело С-152/02, в което СЕО приема, че правото на приспадане следва да бъде упражнено, когато са изпълнени двете изисквания: стоките да са били доставени или услугите - извършени и данъчно задълженото лице да притежава фактура или документ, служещ за фактура по критериите на съответната държава. Спорен въпрос по делото е осъществени ли са процесните доставки. Европейското право не урежда правила относно доказването пред съда на спорни факти, което се осъществява по процесуалните закони на съответната държава-членка. Преценката на съда по спорния по делото въпрос е извършена в съответствие с правилата на ДОПК и АПК. Неоснователно е позоваването в касационната жалба на решения на СЕС, между които и Решение от 21.06.2012 г. по съединени дела С-80/11 и С-142/11 г., с което СЕС е приел в диспозитива си, че чл. 167, чл. 168, буква а), чл. 178, буква а) и чл. 273 от Директива 2006/112 трябва да се тълкуват в смисъл, че не допускат национална практика, съгласно която данъчният орган отказва да признае право на приспадане, поради това че данъчнозадълженото лице не се е уверило, че издателят на фактурата за стоките, във връзка с които се иска упражняване на това право, има качеството на данъчнозадължено лице, разполагал е със стоките, предмет на доставката, бил е в състояние да ги достави и е изпълнил задълженията си за деклариране и за внасяне на данъка върху добавената стойност, или поради това че въпросното данъчнозадължено лице не притежава други документи, освен фактурата, от които да е видно съществуването на посочените обстоятелства, макар да са изпълнени предвидените в Директива 2006/112 процесуални и материалноправни условия за упражняването на правото на приспадане и данъчнозадълженото лице да не разполага с данни за евентуални нарушения или измама от страна на въпросния издател. Действително съгласно т. 42 от цитираното решение е прието, че националните административни и съдебни органи следва да откажат да признават право на приспадане, ако въз основа на обективни данни се установи, че това право е упражнено с измамна цел или с цел злоупотреба. От останалите цитирани в касационната жалба решения на СЕС се извежда същото, а именно, че облагаемото лице следва да знае или да има начин да знае за предишни или последващи сделки, включващи измама с ДДС. От доказателствата по делото подробно обсъдени и анализирани поотделно и в тяхната съвкупност, съдът правилно е приел, че освен наличието на данъчна фактура, следва да са налице и други доказателства за извършването на фактурираната услуга. От доказателствата по делото подробно обсъдени и анализирани поотделно и в тяхната съвкупност, съдът правилно е приел, че не е установено реалното извършване на услугите, поради което са налице предпоставките на чл. 70, ал. 5 от ЗДДС. Съдът е счел, че една от тези предпоставки е установяване наличие на данъчно събитие по смисъла на чл. 6 ЗДДС, т. нар "реалност" на доставките. Приел е, че извършването на доставките не е доказано, тъй като не били представени убедителни доказателства, които да установят извършването на услугите. В съответствие с така приетото административният съд е изследвал въпроса за наличието на облагаема доставка, формулирайки обоснования извод, че такава в случая не е доказана от ревизирания субект съобразно правилата за разпределение на доказателствената тежест и данъка е неправомерно начислен съгласно нормата на чл. 70, ал. 5 ЗДДС. Затова, независимо че фактурите са издадени от регистрирано по ЗДДС лице и са изпълнени формалните изисквания за отразяването им в дневниците за продажба на доставчика и в справките-декларации, не може да се приеме еднозначно, че е установено осъществяването на стопанските операции, посочени като техен предмет. Именно поради това при извършваните данъчни ревизии органите по приходите имат задължението и правомощието да извършват проверки относно всички факти и обстоятелства, които пряко или косвено имат значение за преценката относно реалността на доставките. За да възникне в полза на получателя по облагаема доставка материалното право на приспадане на данъчен кредит по чл. 68 ЗДДС, следва да е изпълнено някое от условията, посочени в чл. 71 ЗДДС, като при изследване релевантните предпоставки в случая е необходима преценка за наличието или не на облагаема доставка по смисъла на чл. 6, ал. 1 от ЗДДС. Относно услугите съдът правилно е приел, че същите, макар и редовно осчетоводени при страните, не са извършени от доставчика. Счел е обосновано, че не е доказано при условията на пълно доказване, както възможността на доставчика - материална, техническа и кадрова да извърши услугите, така и действителното им извършване именно от този доставчик. Данъчно - задълженото лице е длъжно да докаже положителния факт, съставляващ наличието на доставка, като предпоставка за възникване на правото на данъчен кредит. Предвид изложеното, обжалваното решение не страда от пороците, обосновали оплакванията в касационната жалба и като правилно следва да бъде оставено в сила. С оглед изхода на делото на касатора не се следват разноски. По изложените съображения, Върховният административен съд, Осмо отделение, на основание чл. 221, ал. 2, предл. 1 АПК