Решение № 14584 от 27.11.2018 г. на ВАС по адм. д. № 3732/2018 г.

Решение № 14584 от 27.11.2018 г. на ВАС по адм. д. № 3732/2018 г., VIII о., докладчик председателят Мариника Чернева Производството е по реда на чл. 160, ал. 6 ДОПК вр. с чл. 208 и сл. АПК. Образувано е по касационна жалба на "Нора фарм" ЕООД, ЕИК – 200699641, подадена чрез адв. А. Неделчев, против решение № 109/24.01.2018 г. на Административен съд Варна, постановено по адм. д. № 1900 по описа за 2014 г. на този съд. С решението е отхвърлена жалбата на дружеството срещу Ревизионен акт № 031302865/06.01.2014 г. на органи по приходите при ТД на НАП гр. Варна, потвърден с Решение № 156/25.04.2014 г. на директора на Дирекция "ОДОП" гр. Варна при ЦУ на НАП, с който са определени задължения за ДДС в общ размер на 180 230, 29 лева за периода м. 12. 2009, 02. 2010, 12. 2010, 01. 2011, 11. 2011, 12. 2011, 12. 2012 и 12. 2013 година и лихви в общ размер на 34 228, 42 лева, както и корпоративен данък за 2009 г. в размер на 12, 27 лева, за 2010 г. – 2 489, 52 лева и за 2011 г. - 6 225,84 лева и лихви в общ размер на 1874, 97 лева. В касационната жалба се твърди, че решението е неправилно поради нарушение на материалния и процесуалния закон и е необосновано - основание по чл. 209, т. 3 АПК за отмяна на решението. Според касатора решението е постановено при неправилна преценка на релевантните факти, както и на събраните по делото писмени доказателства. Твърди се, че неправилно са приложени нормите на ДОПК, регламентиращи определянето на данъчната основа. Същата е определена въз основа на множество копия от фактури, върху част от които не е посочено кой е техния автор, името, фамилията или подписа на една от страните по сделките. Смята за неправилен извода на съда, че не се оспорват обстоятелствата, свързани с фактическото получаване на стоката по тези фактури. Във всички производства това обстоятелство се оспорва по отношение на всички неподписани фактури, като не се оспорва получаването на стоката по тези, които са подписани. Според касатора неправилно съдът е игнорирал напълно ССЕ, която е установила множество обстоятелства, които по естеството си представляват пропуски на самите ревизиращи, което е достатъчно, за да се прецени, че по време на ревизията данъчната основа за облагане не е определена обективно. Иска се отмяна на съдебното решение и присъждане на разноски по делото. Ответникът по касация – директор на Дирекция "ОДОП" - гр. Варна при ЦУ на НАП редовно призован, не се явява и не се представлява. По делото е постъпила молба от 11.09.2018 г., изготвена от юрк. Димова, в която са изложени съображения за неоснователност на касационната жалба. Претендира присъждане на юрисконсултско възнаграждение. Представителят на Върховна административна прокуратура дава заключение за неоснователност на касационната жалба. Върховният административен съд, състав на Осмо отделение, преценявайки допустимостта на касационната жалба, правилността на решението на релевираното основание и след служебна проверка по чл. 218, ал. 2 АПК прие за установено следното: Касационната жалба е подадена от надлежна страна, в срок, поради което е процесуално допустима. По същество жалбата е неоснователна. С оспореният РА на "Нора фарм" ЕООД са определени задължения за ДДС в общ размер на 180 230, 29 лева за периода м. 12. 2009, 02. 2010, 12. 2010, 01. 2011, 11. 2011, 12. 2011, 12. 2012 и 12. 2013 година и лихви в общ размер на 34 228, 42 лева и корпоративен данък за 2009 г. в размер на 12, 27 лева, за 2010 г. – 2 489, 52 лева и за 2011 г. - 6 225, 84 лева и лихви в общ размер на 1874, 97 лева. Съдът е приел, че оспореният ревизионен акт е валиден, законосъобразен, като не са допуснати съществени нарушения на процесуалните правила при осъществяване на действията от страна на приходната администрация. В случая фактическите констатации на органите на приходната администрация са верни, а направените въз основа на тях правни изводи, са съответстващи на материалния закон. За да достигне до този извод съдът е установил от фактическа страна, че въз основа на данните от отчетните регистри – дневник за покупките и дневник за продажбите на ревизираното лице и доставчиците му "Юником хедкуотърс" ООД, Стинг" АД, "Софарма трейдинг" ЕООД, "Либра" ЕАД и "Биомеда" ЕООД, са налице неотчетени покупки на стоки, респективно неотчетени приходи за периода 28.04.2009 – 31.01.2013 г., обстоятелство по чл. 122, ал. 1, т. 2 от ДОПК. С оглед непредставянето на инвентаризационни описи към 31. 12. на съответната година е прието, че стоките са реализирани към м. 12. на съответната година, а средната надценка, с която работи дружеството е 7, 5 % и съответно е определен размерът на ДДС. Финансовият резултат по ЗКПО за 2009, 2010 и 2011 година е коригиран в посока увеличение със сумите, представляващи разлика между приходите от продажбите на стоките по неосчетоводените фактури и тяхната отчетна стойност и са определили корпоративен данък в общ размер на 1 918, 12 лева. Според решаващия състав съвкупният анализ на събраните в хода на ревизионното и съдебното производство доказателства сочи на установеност на хипотезата на чл. 122, ал. 1, т. 2, т. 4 от ДОПК, с оглед на което законосъобразно органите по приходите са приели, че в случая са налице данни за укрити приходи за процесиите отчетни периоди, респективно, че определянето на данъчната основа за изчисляване на дължимите преки и косвени данъци следва да се извърши по реда на чл. 122, ал. 2 от ДОПК. За да обоснове този извод съдът съобразил, че в хода на административното производство ревизираното дружество само е представило оригиналите на фактурите от доставчиците, посочени по-горе и тези фактури не са осчетоводени в счетоводството му. На електронен носител в табличен вид са представени данните за неосчетоводените фактури по месеци за ревизираните периоди, които съдържат информация за номер и дата на фактура, данъчна основа, ДДС, обща стойност на фактурите, цена на аптека /максимална/, отстъпка, крайна цена на клиент на аптека. Посочени са и кредитните известия, издадени от доставчиците, които също не са включени в счетоводството на жалбоподателя. Кредитните известия са или за върнати лекарства на доставчиците, или съдържат сумата на предоставените под формата на стоки/лекарства отстъпки на аптеката и те също не са осчетоводени. Това обстоятелство се потвърждава и от дадените в хода на ревизията писмени обяснения от страна на представляващия дружеството. В тази посока е и заключението на вещото лице. Съдът е приел за неоснователно основното възражение на жалбоподателя за неправилно определяне на облагаемата основа по чл. 122 от ДОПК за процесните ревизирани периоди, с аргумент спецификата на стоките - лекарствени продукти, част от които се заплащат частично или изцяло от НЗОК, както и доводите, че органите по приходите са задължени да установят върху кои стоки дружеството начислява надценка и за кои не, като се конкретизира и датата на данъчното събитие, по отношение на реализираните приходи. Според решаващия съд след като констатациите на ревизиращите органи се потвърждават от приложените към административната преписка доказателства, и заключението на ССчЕ, а именно, че счетоводството на РЛ не е редовно водено и основата за облагане с преки и косвени данъци не може да се определи по материалния закон, т. е. приложението на особения ред за данъчно облагане по чл. 122 от ДОПК е пряка последица от неправомерното поведение на ревизираното лице. В тази връзка съдът е приел за законосъобразен РА и в частта относно установените задължения за корпоративен данък за периода – 2009 г. – 2011 г., ведно със съответните лихви за забава. Обжалваното решение е валидно, допустимо и правилно. Касационните оплаквания се аналогични с доводите, поддържани от жалбоподателя в първоинстанционното производство. Съдът е обсъдил поотделно и в тяхната съвкупност всички представени по делото писмени доказателства и възражения на страните, като не са допуснати нарушения на съдопроизводствените правила и правилно е приложен материалният закон. Съдът правилно е приел за доказани наличието на обстоятелствата по чл. 122, ал. 1, т. 2 и т. 4 ДОПК, което от своя страна дава основание на органа по приходите да приложи установения от съответния закон размер на данъка към определена от него по реда на ал. 2 от същия член на ДОПК, основа. Съгласно чл. 124, ал. 2 от ДОПК, в производството по обжалване на РА при извършена ревизия по чл. 122 от ДОПК, фактическите констатации в него се смятат за верни до доказване на противното, когато наличието на основанията по чл. 122, ал. 1 ДОПК е подкрепено от събраните доказателства. Така установената презумпция за вярност на фактическите констатации е оборима, но доказателствената тежест за това носи жалбоподателя. Настоящият състав намира, че в хода на съдебното обжалване касаторът не е успял да установи при условията на пълно и насрещно доказване твърдените от него факти и обстоятелства. Фактическите констатации в акта не са опровергани и чрез приетото по делото заключение на ССЕ, което не следва да се кредитира в частта относно направените преизчисления на дължимия ДДС за процесните периоди във вариант 1 и 2 /л. 96, 97/, тъй като размерът формиран в експертизата, представлява разлика между начисления допълнително ДДС от продажбите, определени съгласно представените справки от РЛ, намален с данъчният кредит по фактурите, които не са осчетоводени. В този смисъл е и даденият отговор в с. з. на 23.06.2015 г. от в. л. Мачева. В настоящата хипотеза не са налице както предпоставките за възникване, така и за надлежно упражняване на правото на данъчен кредит. С неосчетоводяването на фактурите в срока по чл. 72 от ЗДДС касаторът се е лишил сам от възможността да упражни право на данъчен кредит по покупките. Според доказателствата и поддържаните доводи от жалбоподателя, РЛ е знаело за тези документи и е могло да упражни правото си на данъчен кредит, но в случая те явно съзнателно не са били включвани в отчетни регистри – дневници за покупки. Обстоятелството, че не всички фактури за покупки са отразявани в отчетните регистри по ЗДДС и в счетоводството на жалбоподателя се потвърждава и от представените от представляващия го писмени обяснения /л. 188 -190 от адм. пр. /, според които от 2007 г. до 2013 г. не всички фактури за покупки са декларирани в дневниците за покупки и СД за ДДС, както и не са намерили отражение в счетоводните регистри на дружеството. Представляващият дружеството твърди, че през течение на годините неосчетоводените фактури са се увеличавали, както и че е бил наясно с нередовната счетоводна отчетност, но не е предприел никакви мерки в тази насока. Следва да се има предвид, че още в хода на административното производство ревизираното дружество само е представило оригиналите на фактури придружени с касов бон, които не са осчетоводени в счетоводството му, както и справки, в които изрично е отбелязано "неосчетоводени фактури от "Нора фарм" ЕООД и съответния месец, както и данни за номер, дата на фактурата, данъчна основа, ДДС и пр. В тези справки фигурират включително и неподписани от РЛ фактури. Тези писмени доказателства правилно са ценени от съда, тъй като удостоверяват неизгодни за издателя факти и въз основа на тях обосновано е прието, че посочените от самото РЛ неосчетоводени фактури обективират реално осъществени доставки по смисъла на чл. 6, ал. 1 от ЗДДС. Неоснователни в тази връзка са доводите в жалбата за неправилно определяне на облагаемата данъчна основа по чл. 122 ДОПК с аргумент, че органът по приходите не съобразил, че част от лекарствата се заплащат частично или изцяло от НЗОК, върху кои стоки РЛ начислява надценка и върху кои не, дата на данъчно събитие относно реализираните приходи. В случая от доказателствата по делото и заключението на ССЕ безспорно се установява, че счетоводството на "Нора фарм" ЕООД не е редовно водено и следователно основата за облагане с преки и косвени данъци не може да се определи по материалния закон. Вещото лице е посочило, че счетоводството е водено от счетоводна кантора "Аника", която не е предоставила на последваща счетоводна фирма извлечения по с-ка 304 нито на синтетично, нито на аналитично ниво. Организираната отчетност по тази сметка не е била нито по групи стоки, нито стоки за продажби на дребно, нито за стоки/лекарствени средства по здравна каса. Няма подробно аналитично отчитане и по сметка доставчици, с оглед засичане разчетите с "доставчиците", за които разплащанията са по банков път. Месечни обороти не са съставени, което се установява от изписването на отчетната стойностна на стоките в края на годината, няма данни за извършени инвентаризации за периода 2009 – 2013 година въз основа на които да се установи действителната наличност на стоки. Следователно приложението на особения ред за данъчно облагане по чл. 122 от ДОПК е пряка последица от неправомерното поведение на ревизираното лице и същото не би могло да черпи права от това и да вменява в тежест на администрацията да установява за всяка една получена стока по процесните фактури кога, как и с каква надценка е реализирана. С оглед изложеното обоснован е крайният извод на съда за законосъобразно начисляване на ДДС и КД за процесните периоди. Не са налице сочените в касационната жалба основания за отмяна на оспореното решение, поради което същото следва да бъде оставено в сила. С оглед изхода на спора в полза на ответника следва да се присъди юрисконсултско възнаграждение в размер на 3585, 46 лева, определен на основание чл. 8, ал. 1, т. 5 във вр. чл. 9, ал. 3 от Наредба № 1/2004 г. за минималните размери на адвокатските възнаграждения. Воден от горното и на основание чл. 221, ал. 2, предложение първо АПК, Върховният административен съд, състав на Осмо отделение,